“營改增”背景下建筑企業的納稅籌劃

毛春艷

摘要：為了進一步深化稅制改革，解決增值稅和營業稅并存導致的重復征稅問題，2016年3月23日，財政部、國家稅務總局發布了《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅【2016】36號），自2016年5月1日起，在全國范圍內全面推開營業稅改征增值稅（以下稱營改增）試點，建筑業、房地產業、金融業、生活服務業等全部營業稅納稅人，納入試點范圍，由繳納營業稅改為繳納增值稅。本文結合“營改增”文件中的要點，就建筑企業如何應對“營改增”提出幾點籌劃方案，以幫助建筑企業有效控制企業稅務風險，降低稅負，防范涉稅風險。

關鍵詞：“營改增”；建筑企業；納稅籌劃；留抵稅額

“營改增”后，建筑業稅率從3%的營業稅改變為11%的增值稅，這不僅僅引起稅率的改革，將建筑業由營業稅的價內稅變為增值稅的價外稅，更重要的是它會對企業的經營模式、組織架構、供應商選擇、稅務風險等帶來調整和影響。考驗的不僅僅是企業財務管理能力，更是企業的綜合經營管理水平。因此，“營改增”形式上是發票的變化，由營業稅發票變為增值稅發票，但核心是管理，加強流程管理，本質涉及到建筑企業利益，企業承擔稅負的變化。對于建筑業來說，稅率的提升給建筑企業帶來更大的生存發展壓力。因此，本文結合“營改增”文件中的要點，就建筑企業如何應對“營改增”提出幾點籌劃方案，希望此方案能幫助建筑企業有效控制企業稅務風險，防范涉稅風險。

一、籌劃方案

（一）選擇簡易計稅方法

財稅【2016】36號文件中規定：

1.一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。

以清包工方式提供建筑服務，是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費、管理費或者其他費用的建筑服務。

2.一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。

甲供工程，是指全部或部分設備、材料、動力由工程發包方自行采購的建筑工程。

3.一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。

建筑工程老項目，是指：

①《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目

②未取得《建筑工程施工許可證》的，建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。

附件2中規定：試點納稅人提供建筑服務適用簡易計稅方法的，以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額。也就是說，2016年5月1日后新的項目，如果選擇簡易計稅方法，可以把比例最大的建筑分包款從銷售額中扣除，以余額差額征稅。這樣，選擇簡易計稅方法，稅負會比以前按照營業稅計稅稅負會降低。

（二）與甲方盡可能的簽訂“包工包料”的建造合同

在第一點中，我們提到，符合條件的建筑業企業一定要積極爭取、充分利用政策精神，選擇簡易計稅方法，但是在有些情況下，選擇“包工包料”計稅方法比選擇簡易計稅方法更有利，我們以一個例子加以說明。

乙公司是一般納稅人，承包了一項通信工程項目，工程款合計為100萬元，發包方提供動力，乙公司“包工包料”采購材料和設備，增值稅進項稅率為17%，價稅合計金額60萬元。

若乙公司選擇簡易計稅方法，則繳納增值稅=100÷（1+3%）×3%=2.91萬元

若乙公司選擇“包工包料”計稅方法，則繳納增值稅=100÷（1+11%）×11%-60÷（1+17%）×17%=1.19萬元

這種情況下，選擇簡易計稅方法繳納增值稅多于“包工包料”計稅方法。

什么情況下建筑企業繳納增值稅，簡易計稅方法要多于“包工包料”計稅方法呢？

我們可以假設材料和設備的進項稅率都是17%，推導過程略：

銷項/（1+3%）×3%>銷項/（1+11%）× 11%-進項/（1+17%）×17%

則：進項/銷項> 48.16%

為何會有這樣的選擇呢？這是因為簽訂包工包料的合同時，可抵扣的進項稅額大部分來自于材料和設備，它們的稅率也是最高的，為17%的進項稅率，這樣就加大了進項稅額的抵扣，降低了企業的整體稅負。

對于建筑企業來說，可抵扣的材料和設備大于銷售額的48.16%時，一般選擇“包工包料”計稅方法，若可抵扣的材料和設備小于銷售額的48.16%時，一般選擇簡易計稅方法。

（三）加強分包商和材料供應商管理

對于建筑企業來說，工程項目分包、原材料采購是兩個重要的進項稅來源，特別是建筑企業實施“營改增”以后，可抵扣進項稅額的多少直接決定了企業應納增值稅的稅負。因此，“營改增”以后，建筑企業要加強分包商和材料供應商管理，轉變對分包商和供應商的選擇觀念，不能再把總價格作為唯一的衡量標準，而應綜合考量分包商、供應商的各種資質、不含稅價格及稅負，盡可能的選擇有實力、信譽好、進項稅抵扣多的分包商和供應商，為增值稅的順利抵扣提供可靠保障。

同時，“營改增”以后，建筑企業可以考慮把自己的非核心業務，分包出去，集中自己的有限資源，來發展對企業有優勢的業務上，這樣不僅可以有限配置自己的有限資源，將自己的優勢得到充分發揮，也可以降低不必要的資源浪費。例如，建筑施工企業承攬一項工程后，在允許分包的情況下，可以考慮把技術含量低，人工成本比較高、費用花銷比較大的部分，比如開挖土石方，埋設光電纜，架設通信桿架等分包給增值稅一般納稅人企業，這樣不僅可以得到進項稅額發票，抵扣增值稅額，還可以減少企業的人工費用支出，集中企業的有限資源發揮優勢項目，可謂一舉兩得。

（四）合同管理

企業中的合同管理是內部管理中非常重要的部分，合同中的具體條款將直接決定企業的稅款繳納及企業承擔的稅負。一般納稅人應利用增值稅價稅分離特點，通過合理的商業安排，降低企業稅負。

（1）明確合同相對人的主體身份。“營改增”之前，提供服務方即合同相對人是營業稅納稅人，“營改增”之后，服務提供方即合同相對人有可能變為增值稅一般納稅人。因此，在簽訂合同時，需在在合同中完善當事人名稱和相關信息，考慮合同相對人是小規模納稅人還是一般納稅人，提供的發票是普通發票還是增值稅專用發票，增值稅專用發票的稅率是多少，企業能否抵扣等等。

（2）確定銷售價格、價外費用及增值稅額等。“營改增”之前，建筑企業是營業稅納稅人，繳納營業稅，合同總額中包含了稅金，屬于價內稅，而“營改增”之后，建筑企業繳納增值稅，增值稅不含稅價和稅金是分離的，屬于價外稅，因此需對合同價格含稅與否進行明確，明確不含稅價格和增值稅額。在采購過程中，會發生各類價外費用，也有必要在合同約定價外費用是否包含增值稅。

（3）不同稅率的服務內容應當分別核算。在同一建筑企業中，可能涉及到不同的稅率，比如11%或者6%，甚至同一個合同中也可能包含不同的稅率項目。因此，在兼營不同業務時，需在合同中分別明確不同稅率項目的金額，進行分項目的明細核算，防止因核算不清導致被適用較高的稅率或征收率，帶來稅務風險。

（五）集團公司業務經營的籌劃

（1）機構扁平化。大型建筑企業集團內部組織架構復雜，管理層級多，集團內部有很多子公司，集團承包下來的工程層層分包出去，由低等級的子公司實際進行施工，結算時低等級的子公司向分包商層層開票，增值稅“以票控稅”，若流轉環節多，可能造成工程項目的增值稅進銷項稅不匹配，潛在的稅務風險增大。因此，建筑企業集團應結合自身特點，改變組織架構，縮短管理鏈條，壓縮管理層級，將組織機構扁平化，降低涉稅風險。

（2）計稅方法的籌劃。當建筑企業自行采購的可抵扣材料比較少的時候，單獨的建筑企業提供建筑勞務時，一般會選擇簡易計稅方法，這樣確實能夠降低企業稅負。但是，對于集團化經營的建筑企業而言，簡易計稅方法不能抵扣上游的進項稅，因此，處于同一集團的建筑企業，若上下游企業各業務能有效匹配，能抵扣增值稅進項稅額，建議選擇一般計稅方法。所以在集團內部的建筑企業，應當籌劃計稅方法，選擇有利于企業的計稅方法。

（3）集團內關聯交易籌劃。一般大型建筑企業集團內部會存在關聯交易，比如工程的分包、內部提供的勞務或服務、內部購銷等等。集團內通常會有增值稅稅負、進銷項不平衡情形，比如有些獨立的建筑企業進項票不夠，稅負過高，而有些獨立的建筑業企業進項票太多，過多的留抵稅額，這樣容易導致集團整體增值稅稅負較高。建議建筑企業集團，在不引起關聯交易納稅風險的基礎上，通過合理調整關聯交易價格，調節內部單位之間的增值稅稅負，盡力降低集團整體增值稅稅負。

二、結束語

“營改增”對于建筑企業來說是一項全面、系統的工作，企業在管理過程中，應在思想上高度重視，結合行業的特點以及自身業務情況，梳理業務流程，研究政策，學習稅法文件，完善企業的納稅管理體系，避免企業在“營改增”后帶來的稅務風險，建議建筑企業從以下幾個方面入手：

（一）認真研究政策，加強業務學習

第一是稅務的知識，第二是業務管理流程，包括對供應商和合同的梳理，加強發票管理，細化財務核算要求等；第三是認識涉稅風險點，強化涉稅風險點管理。

（二）建立完整的納稅管理體系

對施工預算、招投標、業務分包、原料設備采購涉及增值稅的方面做出詳細規定；要調整工程計價規則，建立“價稅分離”的定價機制，合理地將建筑施工企業的稅負增加轉移到工程造價上；在投標過程中，對招標文件里有關價格及涉稅內容的條款，比如是否為含稅價，稅率多少，甲供材料、代購系統設備的增值稅專用發票的歸屬問題進行明確，避免出現無法抵扣的情況。

（三）取得足額增值稅專用發票，提高進項稅扣除額

建筑企業應從材料采購環節抓起，選擇具有一般納稅人資格，有一定知名度、能提供增值稅專用發票、行業口碑信譽較好的供應商和分包商，以便取得足額進項稅額抵扣，從而降低企業稅負。

（四）主業要專業，副業要靈活

對于多元化的大型綜合建筑集團，應以“營改增”為契機，提升管理能力和核算水平，集中自己的有限資源，突出主營業務優勢，降低不必要的資源浪費，最大程度享受稅制改革給企業帶來的紅利，持續提升市場競爭力。

本文就建筑企業如何應對“營改增”提出了幾點稅務籌劃方案，希望能夠給建筑業企業以相應的啟發。建筑企業要注意優化經營模式，調整經營管理和思路，梳理制度和流程。在“營改增”不斷推進的過程中，建筑企業內部各個部門都要積極參與，通過不斷的磨合、調整，適用市場規則的變化，逐步順利完成營改增過渡，降低稅務風險。

參考文獻：

[1]顧春曉.建筑施工企業應對“營改增”的五大財務對策，2016，5，5.

[2]劉天永.稅率陡升至11%，建筑企業控制稅負的7大對策.華稅律師事務所，2016-4-11.