試論作業(yè)成本法在工業(yè)企業(yè)中的應(yīng)用

郭詠剛

摘要：作業(yè)成本法被譽(yù)為成本會(huì)計(jì)的第三次革命，作為一種新的分析框架和成本方法，在工業(yè)企業(yè)中具有十分廣泛的運(yùn)用價(jià)值，可以幫助工業(yè)企業(yè)減小成本和提高經(jīng)營(yíng)績(jī)效，是實(shí)現(xiàn)工業(yè)企業(yè)價(jià)值最大化的關(guān)鍵。在目前經(jīng)濟(jì)背景下，我國(guó)工業(yè)企業(yè)要全面實(shí)現(xiàn)作業(yè)成本法還有很多困難，本文在分析作業(yè)成本法基本原理，及其步驟的基礎(chǔ)上，了解它目前運(yùn)用的實(shí)際情況。

關(guān)鍵詞：成本管理；作業(yè)成本法；工業(yè)企業(yè)

成本是衡量企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的重要因素，有效控制成本是增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的重要措施。作業(yè)成本法以作業(yè)為中心，通過(guò)作業(yè)鏈分析，尋找出作業(yè)與資源以及產(chǎn)品與作業(yè)的關(guān)系，從而進(jìn)行成本費(fèi)用的有效分配，并對(duì)所有作業(yè)活動(dòng)進(jìn)行動(dòng)態(tài)追蹤。我國(guó)很多企業(yè)認(rèn)識(shí)到了作業(yè)成本法在成本管理中的作用，充分發(fā)揮作業(yè)成本法的優(yōu)勢(shì)來(lái)提高競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力，取得了顯著性成果。但是對(duì)工業(yè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，作業(yè)成本法在實(shí)踐中還處于探索階段。應(yīng)用在工業(yè)企業(yè)中可以準(zhǔn)確地將工業(yè)企業(yè)中的資源成本分配到工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程和服務(wù)中，幫助工業(yè)企業(yè)的管理人員對(duì)企業(yè)價(jià)值鏈上的作業(yè)活動(dòng)進(jìn)行重新設(shè)計(jì)，提高工業(yè)企業(yè)中增值作業(yè)的工作效率。

一、作業(yè)成本法的基本原理

隨著科學(xué)技術(shù)的快速發(fā)展，傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法受到很大沖擊， 越來(lái)越多的機(jī)械設(shè)備取代了絕大部分體力勞動(dòng)，這在提高生產(chǎn)力、拓寬利潤(rùn)空間的同時(shí)，間接的費(fèi)用成本也比以前有了很大的提高，在總成本中占有的比重也是越來(lái)越大。因此在當(dāng)前以買方市場(chǎng)為主要主導(dǎo)的經(jīng)濟(jì)背景下，作業(yè)成本法就具有更高的推廣應(yīng)用價(jià)值。相較于傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法，作業(yè)成本法具有更為準(zhǔn)確、詳盡的特點(diǎn)，它能夠?qū)崿F(xiàn)間接資源和直接資源準(zhǔn)確配置到生產(chǎn)的各個(gè)環(huán)節(jié)中，實(shí)現(xiàn)資源利用效率的最大化。作業(yè)成本法所提供的成本信息對(duì)于企業(yè)管理人員有著充分的導(dǎo)向作用，可以幫助工業(yè)企業(yè)管理人員重新界定價(jià)值鏈上各工序的作業(yè)活動(dòng)，促進(jìn)資源的節(jié)約。

作業(yè)成本法的基本原理可總結(jié)為12字：即“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”。作業(yè)成本法的本質(zhì)是：以“作業(yè)”作為分配間接費(fèi)用的基礎(chǔ)。傳統(tǒng)的成本核算方法是以產(chǎn)品本身的成本為研究對(duì)象，但是作業(yè)成本法卻有著更為獨(dú)特的核算體系，即以“作業(yè)”為核心。這種方法具體是根據(jù)作業(yè)對(duì)于資源的不同消耗情況以及作業(yè)來(lái)計(jì)算資源的成本分配，然后再以作業(yè)動(dòng)因?qū)⒆鳂I(yè)成本累計(jì)到一起，再將作業(yè)成本按照作業(yè)種類向產(chǎn)品分配，最終得出產(chǎn)品成本，形成產(chǎn)品成本。歸納來(lái)說(shuō)， 根據(jù)作業(yè)成本法在工業(yè)企業(yè)中的運(yùn)用主要分為以下兩個(gè)步驟：

第一，確認(rèn)作業(yè)，將作業(yè)進(jìn)行合理分類，將同質(zhì)作業(yè)分配到相應(yīng)作業(yè)成本庫(kù)，接著將資源動(dòng)因?yàn)榛A(chǔ)將間接費(fèi)用分配到作業(yè)成本庫(kù)。作業(yè)常常引發(fā)資源的損耗，資源的動(dòng)因是作業(yè)生產(chǎn)消耗資源的原因，因而間接資源也是根據(jù)作業(yè)動(dòng)因的不同直接的劃分到各個(gè)不同的作業(yè)成本庫(kù)中。將同質(zhì)作業(yè)引發(fā)的成本歸集到同質(zhì)作業(yè)成本庫(kù)中不僅能確保作業(yè)成本計(jì)算的科學(xué)合理性與可操作性，在信息計(jì)算的損耗量方面也減少了，信息成本也相應(yīng)的降低了。

第二，依據(jù)成本動(dòng)因跟蹤到產(chǎn)品成本，即資源—作業(yè)—產(chǎn)品。 了解了資源作業(yè)分配的成本動(dòng)因，資源到作業(yè)的分配關(guān)系，就可以將已經(jīng)歸結(jié)到各個(gè)作業(yè)成本庫(kù)中的間接費(fèi)用按照各個(gè)最終產(chǎn)品消耗的作業(yè)動(dòng)因量的比例進(jìn)行合理分配，在此基礎(chǔ)上計(jì)算出產(chǎn)品各項(xiàng)作業(yè)成本之后進(jìn)行總和，確定最終產(chǎn)品的成本。

二、作業(yè)成本法在工業(yè)企業(yè)的應(yīng)用

隨著全球化競(jìng)爭(zhēng)的日益加深，工業(yè)企業(yè)管理的重心也發(fā)生階段性的轉(zhuǎn)變，在過(guò)去只停留在這些傳統(tǒng)制造過(guò)程到如今要求不斷推陳出新和注重產(chǎn)品低成本、高效率、高質(zhì)量地進(jìn)行生產(chǎn)，存貨的內(nèi)部控制監(jiān)控以及人力資源管理和信息披露的有效性等總體工業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)。因此在產(chǎn)品決策、優(yōu)化作業(yè)鏈、存貨管理、質(zhì)量管理監(jiān)督、生產(chǎn)能力利用管理五個(gè)方面作業(yè)成本法在工業(yè)企業(yè)具有很大的應(yīng)用空間。

（一）產(chǎn)品決策

作業(yè)成本法能夠?yàn)楣I(yè)企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)決策提供有用信息。在當(dāng)前，工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品種類較多，但是為了企業(yè)效益的最大化，在有限的生產(chǎn)資源和生產(chǎn)能力的前提下，只能投入生產(chǎn)效益最大的產(chǎn)品， 如何從多件產(chǎn)品中找到成本相對(duì)最小，利潤(rùn)相對(duì)較高的產(chǎn)品呢？這就要求作業(yè)成本法能夠根據(jù)作業(yè)成本制定出明確詳細(xì)的成本資料，并且在此基礎(chǔ)上累計(jì)相應(yīng)成本，將成本控制范圍擴(kuò)大到整個(gè)工業(yè)企業(yè)，為產(chǎn)品決策提供正確性的保障。

（二）優(yōu)化作業(yè)鏈

作業(yè)成本法作為一種良好的管理手段，為工業(yè)企業(yè)進(jìn)行科學(xué)的核算和管理決策提供依據(jù)，對(duì)工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行優(yōu)化完善提供了強(qiáng)勁的支持。深入到作業(yè)管理內(nèi)部，對(duì)業(yè)務(wù)流程進(jìn)行重組，發(fā)現(xiàn)工業(yè)企業(yè)每個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)的價(jià)值增值情況，并尋找方法盡可能減少各項(xiàng)作業(yè)所消耗的資源，結(jié)合本工業(yè)企業(yè)現(xiàn)狀有效地執(zhí)行必要的作業(yè)，消除或精簡(jiǎn)非增值作業(yè)，進(jìn)一步達(dá)到提高資源使用效率的目的。

（三）存貨管理

在工業(yè)企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中，產(chǎn)品種類多樣化。第一，如果采購(gòu)部門(mén)為了得到更低的采購(gòu)價(jià)格，在進(jìn)行原材料采購(gòu)時(shí)會(huì)一次性采購(gòu)以求獲得最大批量的折扣和相應(yīng)優(yōu)惠，采購(gòu)批量過(guò)大必定會(huì)產(chǎn)生存貨。第二，工業(yè)企業(yè)著力獲得較多的生產(chǎn)產(chǎn)量，必定會(huì)給生產(chǎn)部門(mén)施加壓力，生產(chǎn)部門(mén)在保證生產(chǎn)需要的前提下盡可能的提高產(chǎn)量，無(wú)論是產(chǎn)品被輸送到下個(gè)環(huán)節(jié)還是積壓在工業(yè)企業(yè)的倉(cāng)庫(kù)，都會(huì)出現(xiàn)存貨。作業(yè)成本法能夠?qū)?kù)存和采購(gòu)進(jìn)行有效均衡，以工業(yè)企業(yè)的實(shí)際情況為基礎(chǔ)進(jìn)行成本控制，在符合工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)要求的基礎(chǔ)上，降低庫(kù)存和總體成本，實(shí)現(xiàn)提高工業(yè)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的目的。

（四）質(zhì)量管理監(jiān)督

當(dāng)前，產(chǎn)品質(zhì)量的監(jiān)督和管理已經(jīng)成為工業(yè)企業(yè)的一個(gè)重要趨勢(shì)。然而，在實(shí)際成本中，由于企業(yè)的資源以及質(zhì)量監(jiān)督范圍有限，所以投資項(xiàng)目的時(shí)候要具有選擇性。作業(yè)成本法在這方面有著積極地作用，它能夠通過(guò)基礎(chǔ)作業(yè)分析出一些非增值性的作業(yè)成本的信息，將這些作業(yè)進(jìn)行匯總就可以計(jì)算出該項(xiàng)目對(duì)于工業(yè)企業(yè)的影響值，從而選擇出對(duì)工業(yè)企業(yè)最有益的項(xiàng)目。同時(shí)，將作業(yè)成本法應(yīng)用在工業(yè)企業(yè)產(chǎn)品質(zhì)量管理中能夠?yàn)槠髽I(yè)提供相關(guān)的成本信息，進(jìn)而幫助工業(yè)企業(yè)完成產(chǎn)品質(zhì)量管理中的增值分析和非增值分析，減少企業(yè)生產(chǎn)中的缺陷成本，在保證工業(yè)企業(yè)產(chǎn)品質(zhì)量的基礎(chǔ)上降低總質(zhì)量成本，從根本上改善和優(yōu)化工業(yè)企業(yè)的質(zhì)量成本。

（五）生產(chǎn)能力利用管理

企業(yè)的生產(chǎn)能力不只包括和生產(chǎn)產(chǎn)品有關(guān)的生產(chǎn)能力，也包括企業(yè)的閑置產(chǎn)生能力和非生產(chǎn)能力的管理，企業(yè)的閑置生產(chǎn)能力和非生產(chǎn)能力帶來(lái)的相關(guān)成本也應(yīng)該計(jì)入產(chǎn)品成本。工業(yè)企業(yè)經(jīng)營(yíng)中存在大量隱性成本，卻往往被管理者忽略掉了，因此工業(yè)企業(yè)在控制和減少成本沒(méi)有涉及這些隱藏成本，不利于進(jìn)行成本的總體管理。根據(jù)歷年的財(cái)務(wù)報(bào)表我們知道，這部分成本在總成本中往往占有相當(dāng)?shù)姆蓊~，提高這部分成本的利用效率使工業(yè)企業(yè)成本得到有效的控制和改善。作業(yè)成本法最終達(dá)到提高工業(yè)企業(yè)盈利能力、增加工業(yè)企業(yè)價(jià)值和調(diào)控股東投入資本和減少未利用的剩余生產(chǎn)能力的關(guān)系。在這些管理方法下，與生產(chǎn)能力利用相關(guān)的成本包括：閑置成本、非生產(chǎn)成本、生產(chǎn)成本。通過(guò)作業(yè)成本信息的提供將成本進(jìn)行合理分類，最后根據(jù)這些成本的性質(zhì)采取合理的措施：對(duì)于非生產(chǎn)成本可以建立相關(guān)經(jīng)理人激勵(lì)約束機(jī)制和減少非生產(chǎn)性的產(chǎn)品成本進(jìn)行集中規(guī)劃和管理，對(duì)于閑置成本工業(yè)企業(yè)可以根據(jù)客戶不同的需求加大顧客訂單數(shù)量或者將其直接處理掉閑置的生產(chǎn)能力得到充分利用。

三、結(jié)語(yǔ)

作業(yè)成本法對(duì)于工業(yè)企業(yè)的適用性相關(guān)分析和檢測(cè)是一個(gè)長(zhǎng)期循環(huán)往復(fù)的過(guò)程，短期內(nèi)的并不能立刻實(shí)施成功，需要長(zhǎng)時(shí)間的摸索，將其與工業(yè)企業(yè)的狀況相適應(yīng)，不能直接將方法進(jìn)行照搬，應(yīng)該結(jié)合工業(yè)企業(yè)的實(shí)際情況進(jìn)行靈活調(diào)整。同時(shí)在已有的應(yīng)用實(shí)例下，應(yīng)該吸取教訓(xùn)，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，逐步完善。作業(yè)成本法在不同企業(yè)的應(yīng)用下差別較大，應(yīng)該進(jìn)行各種經(jīng)驗(yàn)的交流方式，對(duì)成功的案例以及失敗的案例都進(jìn)行總結(jié)，為進(jìn)一步推廣作業(yè)成本法打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

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（作者單位：天津鋼管集團(tuán)股份有限公司）