淺議企業籌建期間業務招待費的會計與稅務處理

吳華英

企業在籌建期間經常會發生一些業務招待費支出，相對于其他扣除項目來說，它既受會計制度約束，也受稅收政策約束，這些支出在會計上如何核算，在稅法中如何處理，產生的差異又怎樣調整？下面筆者就企業籌建期間業務招待費的會計與稅務處理進行分析與探討，與廣大財務工作者共勉。

一、企業籌建期間業務招待費的會計處理

（一）《企業會計準則》會計核算

《企業會計準則》規定，企業發生的“開辦費”不符合“長期待攤費用”科目核算規定，不再通過該科目進行核算，允許企業直接計入“管理費用”科目。根據準則規定，“管理費用”科目核算企業在籌備建設期間發生的開辦費。而企業在籌備建設期間發生的業務招待費，借記“管理費用”科目，貸記“銀行存款”科目。

從準則規定我們知道，籌建期間業務招待費屬于“管理費用”科目列支核算內容，而不允許在“開辦費”里核算，直接在“管理費用-業務招待費“科目列支。

（二）《小企業會計準則》的會計核算

《小企業會計準則》規定，管理費用，是指小企業為組織和管理生產經營發生的其他費用。包含該小企業在籌建期內發生的相關費用，如開辦費、業務招待費用……等等。

從《小企業會計準則》的規定我們知道，小企業在籌備建設期間的業務招待費用也不可以通過“開辦費“核算，在此規定方面小企業與大中型企業的處理是相同的。

（三）《企業會計制度》的會計核算

目前，絕大部分企業執行《企業會計準則》和《小企業會計準則》，但《企業會計制度》財政部并無明文廢止，仍然有企業在執行。《企業會計制度》規定，除購建固定資產以外，所有籌建期間所發生的費用，先在“長期待攤費用”中歸集，待企業開始生產經營當月起一次計入開始生產經營當月的損益。因此，籌建期間企業發生的業務招待費計入長期待攤費用。

根據以上的相關規定，可以得出結論：執行《企業會計制度》的企業，在籌建期間發生的業務招待費和其他費用一樣，依然通過“長期待攤費用”科目核算。而執行《企業會計準則》和《小企業會計準則》的企業，籌建期間發生的“業務招待費”不允許通過“開辦費”核算，而是直接記入“管理費用”科目的二級明細“業務招待費”科目。

二、稅務部門關于企業籌建期間業務招待費的相關規定

（一）明確籌建期概念，準確把握籌建期含義

籌建期是指企業被批準籌建之日起至開始生產經營之日期間。從籌建期的概念可以看出，籌建期的結束是以生產經營的開始為標志的。國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）規定，企業自開始生產經營的年度，為開始計算企業損益的年度，企業從事生產經營之前進行籌辦活動期間發生籌辦費用支出，不得計算為當期的虧損，應按照《國家稅務總局關于企業所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函[2009]98號）第九條規定執行。

綜上所述，籌建期筆者認為可以理解為從企業被批準籌辦之日起至企業取得第一筆收入日期止。

（二）明確最新財稅政策，準確理解稅法相關規定

目前最新財稅政策就是2012年第15號公告，《國家稅務總局關于企業所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號）規定，企業籌建期發生的業務招待費按實際發生額的60%，廣告費和業務宣傳費按實際發生額計入籌辦費稅前扣除。

這條規定筆者認為可以這樣理解：對于籌建期間發生的招待費用，按實際發生的60%計入開辦費。而開辦費處理則按國稅函【2009】98號文件規定處理。即要么選擇一次性進費用，要么選擇長期待攤費用處理。實際上這兩種選擇是與會計制度不同的造成的不同處理，即實施企業會計制度的企業按長期待攤費用處理；而實施企業會計準則的企業則一次性進入管理費用。而不能理解為既可以選擇一次性攤銷也可以一次進費用。

三、企業籌建期間業務招待費的納稅調整與稅務管理籌劃

（一）執行《企業會計準則》和《小企業會計準則》的企業

企業籌建期間發生的業務招待費按實際發生的60%計入“管理費用—開辦費”，并按照稅法規定，籌建期間發生的開辦費用在開始生產經營當年計入當期的損益，在企業有經營收入的當期一次性扣除。

所以筆者認為：企業籌建期間的業務招待費按照實際發生金額的60%一次性在開始計算損益的年度扣除，不存在5‰扣除限額之說。

（二）執行《企業會計制度》的企業

按照《企業會計制度》的規定，企業籌建期間發生的業務招待費已經計入“長期待攤費用”，那么應當按照稅法規定，在開始經營之日起不低于三年進行攤銷。

所以筆者認為：企業籌建期間的業務招待費在開始生產經營年度分期攤銷計入當期的費用，與當期發生的業務招待費合并計算，受發生額的60%和開始生產經營當年銷售收入的5‰雙重抵扣限制，按兩者孰低計算，超過部分進行納稅調整。

（三）業務招待費用的稅務管理籌劃

根據稅法規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但是最高不得超過當年銷售（營業）收入的0.5%。

假設B（business entertainment）代表實際的業務招待費，S（sales）代表企業的當年營業收入，T代表允許稅前扣除的業務招待費，則T=60%B，且T≤5‰S，要控制稅前扣除業務招待費不要超過營業收入的5‰最高限制，那么最高T=60%B=5‰S，則可以得出B=8.33‰S。

因此，企業把業務招待費支出控制在企業年收入的8.33‰以內時，則可以最大限度利用稅法扣除限額規定。因此，企業在每月或每個季度結束時，對當期以及累計以前期的業務招待費與營業收入作對比，如果其比例超過8.33‰，就及時作出相應調整。