存貨審計風險及應對

沈萍

摘要：在實際的存貨審計中，存貨審計是重要但又復雜且耗時耗力的一項工作，面臨著巨大風險，因此注冊會計師因根據被審計單位的實際情況，不斷總結經驗，謹慎制定出全面高效的審計方案，并嚴格執行，這樣才能獲取存貨是否真實公允的審計證據。

關鍵詞：存貨審計風險；應對

存貨在上市公司會計報表中有著特殊的地位，對于從事生產制造、商品流通、建筑施工等類型的企業來說，存貨不僅僅是資產負債表中流動資產大類中一項主要構成，其計量及計價的準確性和完整性也對利潤表存在十分重大的影響，甚至成為大多數舞弊企業利潤調節的蓄水池。

一、存貨審計中存在的風險

（一）存貨數量確定風險。存貨種類繁多，如生產型企業從微小的零件至中型的組部件到大型的成品機械差異很大，但同類零部件中不同型號的外觀差異又很小，在參與監盤的人員中除了存貨管理人員知曉外，恐怕連企業財務人員也無從分辨。此外，存貨或耗用、或銷售，或購買重置，不僅具有明顯的流動性還具有較快的變現能力。再如一些大型連鎖企業，門店或倉庫分布在各地，使得審計對存貨的鑒定和觀察存在困難。多種因素決定了存貨審計中的數量確定風險較大。

（二）存貨質量評價風險。隨著時間的推移存貨會變得而陳舊，生鮮產品會變質，價值會相應減損，甚至有些科技產品會不適應市場需求而被淘汰無法出售變現價值減至為零。由于專業領域的不同，審計人員可能對于被審計單位的經營活動認知不足，無法對存貨質量做出正確評價。

（三）存貨計價風險。存貨的初始計價成本包括采購成本、加工成本和其他成本，而存貨的加工成本，包括人工費以及按照一定方法分配記入的制造費用。對于在同一生產過程中，同時生產出多種產品且每種產品的加工成本不能直接區分的，其加工成本應當按照合理的方法在各產品之間進行分配。審計人員需要根據被審計單位財務部門提供的涉及生產、人事部門的資料進行計算驗證以確定存貨的加工成本計價準確。而無論是在相關資料的收集，還是對成本的審核驗算等都會存在較大的風險。

二、存貨審計的風險應對

（一）評價并測試被審計單位內部控制制度，以確定存貨內部控制是否健全有效。通過了解包括采購、運輸、付款、驗收、入庫、出庫、入賬等存貨相關的工作流程，評價被審計單位內部控制系統在設計上是否能實現各部門之間的相互牽制和稽核，通過符合性測試確認工作流程中的關鍵環節，尋找并確定控制弱點，從而確認流程中可能發生的錯誤，這個控制中的薄弱環節也是實施實質性審查的重點。

針對以上所述風險可以采取但不限于以下一些測試方法：獲取倉庫的出入庫賬簿和以往盤點資料，檢查材料領用表中、盤點表中是否有各責任人員的簽名確認，觀察倉儲的實物安全性保證措施是否有效實施；對被審計單位的產品用分類取樣的方法考核樣品的成本核算方法和核算過程，查核相關的物料耗用明細表、工時耗用表、工資分配表、制造費用分配表，以審驗產品成本分配和歸集是否真實可靠；審查管理層復核存貨過時和發生減值的證據，存貨的入賬基礎和計價方法是否正確一致，有無通過改變存貨計價方法調節利潤的情況。

（二）根據對存貨錯報風險的評估結果和確定的對存貨審計的重要性水平，實施存貨監盤、存貨計價審計和截止測試等實質性審計程序，以確定被審計單位存貨真實性完整性。

監盤是存貨審計的核心程序，也是筆者在任職事務所中最為重視的審計手段之一。注冊會計師通過監盤存貨獲取存貨存在、完整以及權利和義務認定的證據，在存貨監盤中應注意以下幾點：一應關注處于流動狀態中的存貨，大部分被審計單位幾乎不可能為了盤點和監盤而停止存貨的領用、生產，所以要加強對盤點期間存貨的移動控制，可以采取明顯的方法或標記鄧以區分，或適當記錄其位置；二應關注存貨的質量狀況，長期不被耗用或銷售的存貨有可能轉為積壓物資，其價值或使用價值就會大大折損，注冊會計師監盤中觀察、認定并記錄毀損、陳舊或過時以及殘次的存貨，以作為存貨期末計價的審計證據；三是運用工程估算、高空勘測、幾何計算、樣品化驗，甚至利用專家的工作，對特殊類型存貨進行監盤；四是對于由第三方保管或控制或由于客觀條件無法現場實施監盤的存貨采用函證或查證相關文件記錄等方法替代監盤程序。

監盤是對存貨期末存量予以確認，為確認存貨期末賬面余額的正確性，注冊會計師還必須進行必要的存貨計價審計，即驗證存貨的單位成本。一是采用分層抽樣法，重點關注結存余額較大，或價格變化較大的存貨，抽樣規模要以存貨的總量相適應。二是了解掌握被審計單位的存貨計價方法，并關注其合理性和一致性。三是按照被審計單位運用的計價方法對所選存貨樣本進行獨立的計價測試，并比對提供的賬面記錄，如有差異分析產生原因，對于差異過大的應擴大測試范圍，甚至考慮對存貨的期末余額提出審計調整。四是查證銷售合同，確認行業標準，以企業確定存貨可變現凈值的證據是否科學可靠。

對期末前后發生的主要交易流是實施截止性測試的對象，包括采購、銷售、銷售退回、產品的工序轉移等等，注冊會計師應重點關注收發記錄的最后一個順序號，通過詳細檢查之后的記錄，以確定無漏記或錯記入下一會計期間的收發交易。注冊會計師亦可通過銷售與收款物質循環獲取的部分證據相互印證期末存貨余量。

在實際的存貨審計中，存貨審計是重要但又復雜且耗時耗力的一項工作，面臨著巨大風險，因此注冊會計師因根據被審計單位的實際情況，不斷總結經驗，謹慎制定出全面高效的審計方案，并嚴格執行，這樣才能獲取存貨是否真實公允的審計證據。

（作者單位：南京市工人文化宮）