醫院自制藥劑成本核算方法探討

劉震峰

[摘要]醫療服務產業的發展，醫院在開展醫療服務過程中，因病施治，自制藥劑展現了醫院醫療特色。而中小醫院自制藥劑成本核算不合理，對醫院的管理、價格申報等造成困擾，針對醫院自制藥劑成本核算中存在的問題，進行規范梳理，才能提高醫院的管理水平。

[關鍵詞]自制藥劑；成本核算；應用舉例

隨著醫療服務產業的發展，相當一部分醫院在開展醫療服務活動過程中，出現了自制藥劑，這是醫院因病施治，開展醫療服務活動的重要補充手段，對提高醫療水平和醫院品牌形象，展現醫院治療特色有很大促進作用。目前主要有以下幾種類型：

（1）對一些藥品進行炮制、加工后使用；

（2）自行研發制造藥劑；

（3）采用祖傳秘方或購買中醫秘方制造藥品、藥膏等。

然而許多醫院對自制藥劑成本核算不健全，有的民辦醫院和小型醫院還是—個空白。

1.自制藥劑成本核算中存在的問題

1.1自制藥劑會計處理不規范甚至沒有賬務處理。

如有的醫院將中草藥制成丸劑、膠囊，沒有進行會計核算處理，直接將出庫中草藥的成本結轉至醫療業務成本，完全沒有自制藥劑的會計成本核算過程：有的直接按配方將原材料直接結轉為自制藥劑成本，而其他費用如人工費、水電氣動力、設備折舊等生產費用在發生時直接計入了醫院整體醫療成本。

1.2生產成本項目不健全，造成成本偏低失實。

上述自制藥劑的核算不規范，直接造成生產成本項目不健全，即使有核算也因成本項目缺失，形成自制藥劑賬面成本低于實際生產成本。

1.3定價依據資料不健全，物價部門審批困難。

醫院屬于非營利性醫療機構，按照國家規定價格取得的醫療服務收入、自產自用制劑，國家給予免稅，但不執行國家規定價格的不享受免稅政策。自制藥劑價格需要報政府價格管理部門審批，成本資料是價格審批的最基本依據，由于成本資料不健全，醫院自行簡單統計而形成的“測算價格”不能信服，獲得定價審批難度大。

1.4無自制藥劑生產成本分析及管理。

因為缺少成本核算資料，無真正意義上的成本資料，分析停留在用配方成本人為統計核算，無相關可靠的歷史數據，很難判斷自制藥劑管理過程的優劣，對提升管理帶來極大不便。

2.自制藥劑成本核算改進措施

2.1設置會計科目和會計賬簿，規范會計處理。

醫院應設置“在加工物資”科目，借方記錄生產加工過程中實際發生的料、工、費，貸方記錄完工入庫自制藥劑的實際成本；期末借方余額，反映醫院尚未完工自制藥劑的在產品成本。

具體應在“在加工物資”科目下設置“自制物資”明細科目，并按照自制藥劑品種設置二級明細帳：同時按照成本項目歸集和核算自制藥劑實際生產成本。直接費用按成本核算對象直接計入自制藥劑品類，間接費用歸集后在會計期末按一定的分配標準和方法，分配計入自制藥劑品類。

間接費用一般可以按生產工人工資、生產人工工時、機器工時、耗用材料的數量或成本、直接費用（直接材料和直接人工）或藥品、材料產量等進行分配。人工勞動量較大時選擇人工工時，機器勞動量較大的可選擇按機器工時進行分配。醫院可根據自己的具體情況自行選擇分配方法，分配方法一經確定，不得隨意變更。

月末在產品成本，為簡化核算，可只計算原材料成本。

2.2建立原料等物資領用和自制藥劑完工入庫單據和記錄。

物資出庫時填寫物資領用單（或出庫單），建立物資領用記錄，包括數量、單價、金額。完工入庫時填寫完工產品報告單（或入庫單據）并有藥品成品管理人簽字驗收，建立入庫記錄，包括計量單位、數量等。

2.3按成本項目進行費用歸集。

成本項目主要包括直接材料費（含主要原料和輔料、包裝物、標簽等）、直接人工費、水電及燃料動力費、其他費用（如生產線折舊費、機器設備維修維護保養費等）。

2.4編制自制藥劑生產成本報表或成本計算單。

醫院應按月分產品和成本項目編制自制藥劑生產成本核算表（單）表。生產成本核算表（單）參考格式見核算舉例中《2016年4月生產成本核算表（單）》。

3.自制藥劑成本核算應用舉例

（1）某醫院制劑室，2016年4月投入生產A制劑1000瓶，B制劑1500瓶。制劑室為生產A制劑領用中草藥甲20000元、中草藥乙30000元：生產B制劑領用中草藥甲50000元、中草藥乙60000元；A制劑包裝藥瓶1000只，出庫成本1500元；B制劑包裝藥瓶1500只，出庫成本2100元；A制劑標簽1000張，出庫成本600元；B制劑標簽1500張，出庫成本900元。

借：在加工物資——自制物資/直接材料費（A制劑）52100

——自制物資/直接材料費（B制劑）113000

貸：庫存物資——藥品（中草藥甲）70000

——藥品（中草藥乙）90000

——包裝材料（A制劑藥瓶）1500

——包裝材料（B制劑藥瓶）2100

——包裝材料（A制劑標簽）600

——包裝材料（B制劑標簽）900

（2）2016年4月份A制劑生產工人直接人工費用22000元，B制劑生產工人直接人工費36000元。

借：在加工物資——自制物資/直接人工費（A制劑）22000

——自制物資/直接人工費（B制劑）36000

貸：應付職工薪酬58000元

（3）2016年4月為生產A制劑用水費1000元，電費5000元；生產B制劑用水費3000元，電費12000元。水費和電費已經通過網上銀行分別支付給供水和供電部門。

借：在加工物資——自制物資/水電及燃料動力費（A制劑）6000

——自制物資/水電及燃料動力費（B制劑）15000

貸：銀行存款21000

A制劑和B制劑生產工藝一致，采用醫院唯一一條制劑生產線，該生產線2016年4月計提折舊24000元：發生維修費8000元；邀請外部人員進行維護保養，每月支付費用4000元，維修費和維護保養費均通過銀行支付對方。另根據記錄，本月該生產線運行2400小時，其中生產A制劑1000小時，生產B制劑1400小時。

首先，按機器工時進行費用分攤核算：

總費用：24000+8000+4000=36000（元）

費用分配率：36000/（1000+1400）=15（元/小時）

A制劑應分配費用：1000×15=15000元

B制劑應分配費用：1400×15=21000元

其次，會計處理如下：

借：在加工物資——自制物資/其他生產費用（A制劑）15000

——自制物資/其他生產費用（B制劑）21000

貸：累計折舊24000

銀行存款12000

（5）月末，藥房收到成品A制劑1000瓶，成品B制劑1400瓶。B制劑尚有100瓶，未完成包裝。假設結轉完工入庫自制藥劑生產成本，在產品核算只考慮原材料，期初無在產品。

首先，月末進行在產品成本核算：B制劑共投入1500瓶，實際完11400瓶，月末在產品位100瓶，在產品成本為（只計算原材料）：

93000/1500×100=6200元。

借：庫存物資——藥品（A制劑）95100

庫存物資——藥品（B制劑）178800

貸：在加工物資——自制物資/直接材料費（A制劑）52100

——自制物資/直接人工費（A制劑）22000

——自制物資脈電及燃料動力費（A制劑）6000

——自制物資/其他生產費用（A制劑）15000

——自制物資/直接材料費（B制劑）106800

——自制物資/直接人工費（B制劑）36000

——自制物資/水電及燃料動力費（B制劑）15000

——自制物資/其他生產費用（B制劑）21000

（6）編制2016年4月生產成本核算表（單）如下：

4.結束語

根據自制藥劑成本核算存在的問題分析，結合提出的改進措施，并參照舉例進行自制藥劑成本核算會計處理，就可以按規范完成自制藥劑的實際成本核算過程，為價格主管部門進行藥品定價審批提供可靠依據；同時，通過積累自制藥劑成本核算資料，相信將會對監督成本變化，進行成本分析，提升其過程管理取得良好效果。