內部控制視角下高校管理會計構建路徑研究

夏丹?杜國良

摘要：隨著我國公共財政管理體制改革的深化，高等學校發展規模不斷擴大，為了適應改革迅速發展的需要，將管理會計理論方法和實踐經驗應用于高校勢在必行。文章基于內部控制視角分析了管理會計在高校經濟管理中應用的必要性，并基于作業成本法、本量利分析、平衡計分卡、凈現值指數等具體應用分析，提出構建高校管理會計應用體系的相應措施，具有一定的理論及實踐參考。

關鍵詞：內部控制；管理會計；經濟管理

管理會計（Management Accounting），又稱為內部報告會計，旨在強化組織內部經營管理、實現最佳經濟效益，通過有機融合財務與業務活動，對財務等信息進行深加工和再利用，在組織規劃、決策、控制和評價等方面發揮重要作用。隨著我國社會經濟發展新時期的到來，在“云會計”、“大數據”“互聯網+”等信息技術的支撐及財政部相關政策的推動下，管理會計在高校經濟管理的應用也越來越受到重視。當前高校新會計制度的改革，全面預算管理的實施，國庫集中支付制度的日趨成熟等，對管理會計在高校經濟管理中的應用奠定了一定的發展基礎。

一、管理會計應用于我國高校的必然性

財政部于2014年11月18日頒布的《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》中指明高校管理會計是“十三五”期間重點研究和實施的領域。高校管理會計的推行有助于提高高校管理各部門、各崗位之間的銜接關系，增強高校整體流程控制，進一步提高高校工作效率。同時還可加強高校預算管理、決算分析和績效評價工作，促使高校經濟管理更加全面實現現代化，它滲透于高校經濟管理的全過程，具有預測、決策、控制、資源分配和責任考核等職能，在事前—預測、事中—決策、事后—評價經濟活動等方面發揮重要的作用。高校推行管理會計是我國公共財政管理體制改革以及高校自身發展的內在需要。

二、現階段我國高校經濟管理中存在的問題

（一）高校管理會計理論研究較少

我國從20世紀70年代引入管理會計，雖然大部分企業已經運用了管理會計，但有關高校研究管理會計的相關文獻較少，管理會計在高校正處于摸索起步階段。我國事業和行政單位，管理會計幾乎是空白的，無論是相關政策、制度，還是論文、著作方面的研究都嚴重不足，我國高校管理會計現階段仍是短板。目前從國內管理會計的應用來看，企業走在了高校的前列，我國高校會計理論研究者和實務工作者更多的考慮高校財務制度的合法合規性及外部審計等，而對高校內部成本核算、預算績效管理決策等研究較少，高校管理會計的應用相對滯后。

（二）高校領導對管理會計的認識不足

高校管理會計的應用不具有強制性，國內高校普遍對管理會計的了解及重視程度不夠，高校各級管理人員的管理會計理念薄弱，對高校財務部門的定位為會計核算與監督職能，在實際工作中對財務管理的要求不高，沒有具體了解管理會計在高校財務管理中的作用。

（三）高校缺乏管理會計人才建設

管理會計融合了會計學、管理學等多門學科的知識，是一門綜合性學科，要求相關管理人員具備全面的知識面和扎實的專業知識，長期的從事管理以及從事會計的相關經驗，具有分析問題和解決問題的能力。我國高端管理會計人才欠缺，高等學校財務隊伍中，同樣存在財務人員知識老化問題，既懂得高校財務知識，又擁有戰略管理決策的綜合性管理會計人才嚴重不足。

三、構建高校管理會計應用系統的實務分析

（一）利用成本形態分析，進行成本管控

2014年開始執行的新《高等學校會計制度》引入了權責發生制、累計折舊、在建工程等為高校成本核算奠定了基礎。高校要在目前有限的教育投入下提高辦學資源的使用效率，就必須加強成本管控，實現有限資源的最佳配置。

高校成本主要由教育成本、科研成本、管理費用和其他費用構成。高校可利用前期的財務數據制定生均培養成本，通過實際成本與標準成本的比較分析差異產生的原因，從而采取相應的改進方法，運用標準成本法對教育成本進行分析；運用作業成本法對科研成本進行核算，在核算科研直接成本的基礎上加入其他相關部門同時發生的間接成本，將科研間接成本費用間接分配給各部門所承擔的各個科研項目，從而更加科學的核算各科研項目的項目成本。高校可按照成本形態進一步劃分為固定成本、變動成本和混合成本，高校的固定成本總額固定不變，根據學生人數的增加而增加，一般屬于非相關成本。而變動成本總額與在校學生人數成正比例變動，單位變動成本不變，大多屬于相關成本。混合成本總額與在校學生人數無關。運用管理會計的分析方法建立成本核算數據模型，從而使辦學成本更加科學化，同時預測后期辦學收入、成本和利潤，以降低辦學成本。

（二）運用本-量-利分析法，加強全面預算管理

高校的財務預算一般由收入預算和支出預算兩大部分組成，收入的預算主要包括國家財政補助、教育事業收入、校園后勤收入等。支出預算主要包括高校科研經費、校園建設性支出、事業支出等。我國高校通常以往年發生的實際數據為基礎編制預算，這種做法存在一定的缺陷，比如某項不合規的預算項目會持續影響后期的預算編制。管理會計要求預算精細化管理，運用管理會計數據動態監控，根據成本形態公示和在校學生人數，制定出科學合理的配比指標，作為各職能部門和二級學院的經費開支標準，確保資金的合理使用。

本-量-利分析（Cost-Volume-Profit Analysis），也稱為CVP分析，是在成本習性分析的基礎上，對單位成本、業務量、利潤之間的依存關系進行分析的一種財務方法。高校可運用本-量-利分析法測算高校辦學成本—業務量—結余之間的內在聯系，進行預算執行分析。采用管理會計相關知識對上年學校的收入、支出具體分析，以便于后續財務預算管理工作的開展，運用“卡普蘭預算”、“零件預算”等預算編制方法，進一步提高預算的準確性及可執行性。

（三）引入平衡積分卡，優化高校績效評價endprint

績效評價是連接高校管理目標和教學、科研活動的橋梁，是實現戰略管理目標的重要手段。對各項預算經費的執行效果，尤其是專項經費的執行作出績效評價，可促使財務管理更加具體化，明確資金使用情況，使高校財務工作更加高效、透明。

平衡計分卡（Balanced Scorecard，BSC）是管理會計的重要方法之一，以組織愿景和戰略出發，從財務、顧客、內部流程、學習與成長四個維度，將組織戰略目標和日常業務管理系統相互銜接，為組織確定實現戰略目標并建立綜合衡量指標和戰略執行體系。“財務”維度可關注預算執行度、財政撥款執行率、經費支出率、考查高校成本費用控制能力；“顧客”維度可關注學生、用人單位、家長滿意度、學生畢業就業率等指標；“內部流程”可關注學校制度規范程度、內部決策效率、重點學科建設情況及重大科研項目完成情況；“學習與成長”可設定教師滿意度、教師的學習與成長、高級職稱人員比率等指標。采用平衡記分卡進行高校績效評價，可實現高校長期目標與短期目標、財務指標與非財務指標、高校內部指標與外部指標的有機融合。

（四）采用凈現值法等財務評價指標，投資決策分析

在有限的資源配置中低成本擴張，是高校財務管理的一個重要目標，降低投資成本、提高資金使用率是高校財務管理的重要內容。高校可以在進行項目投資時，運用生均成本、在校生人數、生均收益等基礎指標，采用凈現值法、回收期法等作為評價投資項目和經營業績，進行多元化投資，以達到分散風險、提高收益。

高校在后勤基建方面建造學生宿舍樓可用凈現值法比較采用銀行貸款抑或采用集資成本，來確定最優實施方案。例如某高校擬建造一棟學生宿舍樓，計劃投資5000萬元，建成后可供5000名學生住宿使用，人均繳納住宿費1200元/年，目前有兩套可選方案：方案一是將該宿舍樓交給公司承建，以20年住宿收費補償支付工程款；方案二是選擇向銀行長期貸款自建宿舍樓，長期銀行貸款利率為6%。如若高校不考慮資金的時間價值，看似方案一由公司承建比較劃算，學校無需花費任何費用就可完成學生宿舍樓的建造工程，而且20年后學生宿舍樓的所有權仍歸學校所有，但如果運用管理會計的凈現值法（NPV）考慮了資金的時間價值后計算結果：公司承建20年住宿費付工程款，公司每年可獲A= 5000×1200=600萬元/年，凈現值（NPV）=600×（P/A，6%，20）=6881.94萬元；銀行貸款自建，向銀行貸款5000萬元，年利率6%，凈現值（NPV）=5000萬元。方案一由公司承建比方案二貸款自建多支付1881.94萬元，顯然方案二高校貸款自建為最佳方案。

四、管理會計在高校的應用途徑

（一）開發管理會計信息系統，為管理會計在高校的應用奠定技術基礎

隨著我國信息化技術的快速發展和互聯網大數據時代的到來，加強信息化建設是管理會計應用的重中之重，作為高校的核心部門，財務處幾乎匯集了全校所有財務、非財務信息。高校應根據信息化管理技術，建立以財務為核心，涵蓋多部門的綜合信息系統，確保學校行政管理各部門之間信息的溝通與傳遞，以利于管理會計的價值參數，以一種科學的計算方式來分析及進行數據評價，準確的了解高校財務狀況；分析數據背后突顯的問題，及時做出相應的財務決策。以精確的數據更具有說服力的信息搜集來替代傳統以人工為主導的財務管理方式，從而使高校財務管理更加科學合理化，實現主體大數據共享，增加透明度和監管力度。

（二）在高校引進總會計師制度，推動管理會計建設

高校應嚴格執行《總會計師條例》和我國《會計行業中長期人才發展規劃（2010-2020）》的有關規定，在高校設立總會計師崗位，把總會計師作為高校領導班子成員，進一步規范高校財務管理工作，提升經費和資產管理效率。同時可避免高校主要負責人“一支筆”帶來的財務風險，從制度層面規范高校經濟行為。對高校的重大投資決策以及大額資金的使用，實行總會計師崗位輪轉制度和高校主要負責人與總會計師共同簽字制度，防范和降低高校腐敗事件的發生，同時對高校財務制度建設有著積極的推動作用。在高校設置總會計師，通過改善高校的法人治理結構而推動管理會計隊伍建設，通過管理會計職能的發揮提高高校管理水平，推動高校的發展。

（三）重視管理職能轉變，建立專業的管理會計人員隊伍

隨著高校辦學形式辦學規模的不斷擴大，國家對高校教育事業的投入不斷加大，辦學經費來源眾多，對各種經費的管理也不盡相同，傳統的財務報賬模式已經難以適應當前高校財務管理的需要。為全面提升會計人才業務水平，促進社會經濟發展，使高校人員從核算型向決策型轉變，高校財務人員要加強學習，定期組織學習財務知識，加強技術的提高，建立起一個優秀的管理團隊來更好的將理論與實踐結合在一起。高校應創造更多的條件培養高質量的管理會計人才，加強學習國內外先進的管理會計經驗，完善管理會計隊伍建設，推動管理會計在高校的全面發展。

參考文獻：

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[2]毛成銀.管理會計在我國高校中的應用探討[J].會計之友，2015（16）.

[3]邵勝華.新時期高校推行管理會計的思考[J].會計之友，2016（10）.

（作者單位：夏丹 武漢紡織大學財務處；杜國良 武漢紡織大學會計學院）endprint