行政事業單位內部控制評價體系構建

薛超

【摘 要】本研究針對目前行政事業單位內部控制尚缺乏系統有效評價依據的基本現狀，選取相關評價指標，運用層次分析法 （AHP） 構建了我國行政事業單位內部控制的評價指標體系，以彌補定性評價中結果缺乏可比性的問題，以期為行政事業單位內部經營管理水平和風險防范能力的提高提供一種具有可操作性的框架思路。

【Abstract】Based on the basic current situation that the internal control of administrative institutions is lack of effective evaluation system， paper selects the relevant evaluation index， uses the analytic hierarchy process （AHP） to construct the internal control evaluation index system of administrative institutes of China， to make up the problem of lacking comparability of qualitative evaluation results， so as to provide a maneuverability framework for improving the management level and risk control prevention ability of administrative institutions internal operation.

【關鍵詞】行政事業單位；內部控制評價；層次分析法

【Keywords】administrative institution； internal control evaluation； analytic hierarchy process

【中圖分類號】F279.23 【文獻標志碼】A 【文章編號】1673-1069（2017）10-0035-03

1 引言

2009年以來，隨著《企業內部控制基本規范》的頒布以及相關配套政策的實施，我國企業經營管理水平和風險防范能力得到了顯著提高，大大促進了企業的可持續發展，對社會主義市場經濟秩序和社會公眾利益的維護起到了舉足輕重的作用。而行政事業單位作為提供社會公共服務的主體肩負著維護社會公眾利益的責任，其內部控制工作不論是在制度構建、體系設計還是監督管理方面，相較于企業內部控制的日臻完善，行政事業單位難免相形見絀。在此背景下，為引導行政事業單位更有效的提高其內部管理水平，2012 年 12 月財政部頒布了《行政事業單位內部控制規范（試行）》，并于2014年1 月1 日正式付諸實施。然而縱觀《規范》內容，只是對行政事業單位的內部控制的原則性以及規范性做出了明確規定，而對其內部控制的有效性尚缺乏系統的評價依據。因此，如何科學的構建行政事業單位內部控制評價體系，來客觀有效地對行政事業內部控制相關指標進行量化，最終實現行政事業單位的內部控制評價的有據可依，不僅是完善目前行政事業單位內部控制制度體系的重要舉措，也是推進法制政府、責任政府和廉潔政府建設的必然選擇。

2 文獻綜述

行政事業單位內部控制主要是指行政事業單位為履行職能、實現總體目標而通過制度構建、體系設定、執行監督等系列活動來應對風險的自我約束和規范的過程（孫文明[1]，2016）。相較于國外較為完善的政府部門內部控制研究，我國行政事業單位內部控制研究的起步較晚，前期成果大多聚焦于行政事業單位內部控制定義及范疇的界定（王光遠[2]，2009；楊雄勝[3]，2011）。而2012 年以后，隨著《行政事業單位內部控制規范（試行）》的頒布，關于內部控制有效性評價體系構建的研究才略顯方興未艾之勢，方周文[4]（2013）首先從理論上構建了較為完整的行政事業單位內部控制評價體系，其中系統的涵蓋了評價主體、評價依據和標準、評價方法及評價報告等幾大部分。而后，劉永澤[5]（2013）在Graves 等（2003）[6]的自我控制評估（CSA）技術基礎上，基于我國的基本國情，提出了采用個別訪談法、比較分析法、實地查驗法以及專題討論法等收集證據對行政事業單位內部控制進行有效性評價的構想。唐大鵬、吉津海、支博[7]（2015）根據我國行政事業單位的自身屬性，通過對企業組織內部控制評價相關研究的適度借鑒，提出了整合模式下行政事業單位內部控制評價體系設計的邏輯思路以及相關指標。最后，一些學者在定性分析的基礎上，通過引入數學計量方法和系統工程學方法來設計模型對指標進行量化。其中，王立勇[8]（2004）采用可靠性模型和結構函數對企業內部控制指標進行了系統可靠度量化。楊潔[9]（2011）則利用層次分析法和模糊綜合評價法構建了相關指標模型，并對相關指標進行熵權賦值處理，來對企業內部控制指標進行量化。但以上分析只是針對企業內部控制評價指標的量化，關于企業行政事業單位內部控制評價的量化指標體系研究還尚不多見，同時，由于行政事業單位與企業相比有著其自身的特殊性，企業的內部控制評價體系并不完全適用于行政事業單位（陳艷[10]，2015）。因此，本研究在借鑒企業內部控制評價指標體系的基礎上，充分考慮行政事業單位的自身屬性和特點，構建行政事業單位內部控制評價指標體系，并通過引入數學計量方法將相關指標進行系統量化，以期為各級行政事業單位內部控制的有效性評價提供一種客觀科學且具有可操作性的框架思路。

3 行政事業單位內部控制評價指標體系構建

行政事業單位內部控制體系構建的核心是相關控制指標的選擇。而在指標選擇的過程中，為了充分客觀地反映選取指標的有效性和完整性，應遵循以下原則：endprint

首先，可操作性原則，即在選擇相關控制指標時，應充分考慮該指標的可得性，切不可脫離實際導致評價無法實施。其次，全面客觀原則，一方面要求評價指標能夠覆蓋行政事業單位的各項經濟業務和服務事項，盡可能減少評價工作存在的缺陷和盲點。另一方面，在評價指標的選擇過程中應規避一些主觀性較強且模棱兩可的指標，從行政事業單位機構設置和經濟業務的實際情況出發，保證指標的客觀科學性。然后，一致性原則，即選取的內部控制指標要與評價對象和目標相聯系，同時指標體系也需與評價目標保持一致。最后，在進行行政事業單位內部控制評價時，選取的指標構成的指標體系層次要清晰，指標間要互相關聯，能夠反映行政事業單位內部控制的本質性能和整體特征。此外，劉永澤、唐大鵬[11]（2013）指出行政事業單位內部控制體系的構建也需考慮成本——效益原則，指標選擇不要求面面俱到，只要在整體評價體系科學合理的前提下，抓住重點指標即可，其評價結果也允許在一定可控范圍內波動。

本研究根據以上原則，同時以《行政事業單位內部控制規范》為主要指導，結合學者們前期研究成果，借鑒企業內部控制評價的基礎，充分考慮到其主要存在的風險點，構建了基本囊括行政事業單位各項經濟活動和業務服務的內部控制指標體系（如圖1所示）。

其中A表示總題目表層，B1-B5表示一級指標，涵蓋了內部環境、風險評估、控制活動、信息與溝通以及監督管理五個方面，C1-C10表示二級指標，包含了組織結構與責權分配、人力資源政策、目標設定、風險識別評估與應對、收支業務控制、資產項目建設控制、信息建設、內部與外部溝通、自我評價和外部評價以及日常監督與專項監督十個方面。

4 基于AHP方法的行政事業單位內部控制評價體系的構建

在評價指標體系的基礎上，本章節通過引入數學計量方法和系統工程學方法相結合的AHP（層次分析法）來對設計模型指標進行量化。層次分析法（簡稱 AHP）最早由T.LSaaty提出，其本質是首先將復雜問題按照各組成要素的屬性和隸屬關系來進行分組分解，進而形成自上而下、逐層支配的條理化層次結構。然后通過數學方法對同一層次內各要素進行兩兩比較，并按照要素的影響作用賦值形成判斷矩陣。最后經過一致性檢驗得出該層要素對上一次指標的權重，并通過層層關系自下而上的確定要素對總目標層最終合成權重。因此，對于行政事業單位內部控制這個復雜系統而言，其有效的評價與AHP的分層理論較為契合。應用AHP能夠把內部控制有效性評價作為總目標，對其內部控制的要素進行層層分級，根據最底層指標的影響程度確定權重，自下而上的合成最終指標，實現內部控制整體質量的綜合評價，從而有效彌補了定性分析的不可度量以及評價結果缺乏可比性的缺陷。

根據圖1的有效性評價指標遞階層次結構圖所描繪的要素間隸屬關系，本研究設計了具有直觀性且可操作性的專家打分法來確定各指標的權重，同時為了更好地甄別各要素的重要性，引入了1～9級分數及其倒數的標度法根據各層次內要素的重要性進行賦值，其判斷標度如表 1所示，其中 bij表示兩個指標間相對重要性的的比值。例如，判斷矩陣A*B=（bij）3×3，這時bij就表示Bi與Bj要素對于A重要性的比值。

經過要素間的相互比較，確定了判斷矩陣以及各層次內部要素的相對重要性后，還需要計算各指標的權重，以量化各指標對行政事業單位內部控制評價的重要程度。權重的計算涵蓋了有和法、特征根法、熵權法等多種方法，而特征根法以其操作簡單有效的特性備受學者們的青睞。例如，二級指標層（A）和三級指標層（B）形成的判斷矩陣A*B，其中（A*B）ω=λmaxω，λmax即為判斷矩陣的最大特征根，而ω則為對應的特征向量矩陣，對進行歸一化處理使∑ωi=1，則即ωi為相應要素的權重。此外為了保證計算結果的客觀性，還需進一步對判斷矩陣進行一致性檢驗，首先需要計算一致性指標CI（Consistency Index），計算公式為CI=λmax-n/n-1，并根據同樣樣本容量的平均隨機一致性指標RI來判斷指標的一致性，如果CI

5 總結

本研究在梳理了大量關于行政事業單位內部管理評價體系相關研究的基礎上，針對目前行政事業單位內部控制尚缺乏系統有效評價依據的基本現狀，充分考慮指標選取的可操作性、全面客觀性以及一致性，構建了包含5個一級指標，10個二級指標的行政事業單位內部評價指標體系，隨后通過層次分析法（AHP）來對相關指標進行系統處理，并根據專家打分法來確定各層指標的相對重要性。而后根據一致性檢驗的結果確定相關指標的權重，最后通過自下而上的加總形成最終的評價結果，以期能夠彌補目前我國行政事業單位內部控制有效性定性評價方法可比性不強的缺陷。

【參考文獻】

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【10】]劉永澤，唐大鵬.關于行政事業單位的幾個問題研究[J].會計研究，2003（01）：56-62.