“營改增”對企業會計核算的影響

張亞麗 鄭妍

[提要] 2016年5月1日起，我國“營改增”已經全面在各行各業實施。“營改增”是我國稅制改革的重要一步，它既能夠消除重復征稅，減少企業納稅負擔，還可以形成全行業抵扣鏈，同時還有助于相關部門加強稅控管理。以會計核算的基本流程為線索分析“營改增”對企業會計核算的影響，主要體現在會計確認、會計計量和會計報告方面。

關鍵詞：“營改增”；會計確認；會計計量；會計報告；影響

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A

收錄日期：2018年1月15日

根據我國具體情況，目前營業稅已經全部改征為增值稅，企業營業稅轉嫁到產品或者服務增值部分的增值稅額上去，如此直接將重復納稅的弊端進行了優化?！盃I改增”政策的推行，企業根據營業額交稅而不是增值額交稅，會將企業繳納稅費的營收變得更精準，從而整體降低企業的稅負。另外，全面“營改增”后，就打通二三產業增值稅抵扣鏈條，促進專業化分工協作，有利于服務業與工業深度融合發展，形成完善的產業配套體系，推動工業轉型升級，優化產業結構。本文以會計基本流程為線索，分析“營改增”對會計確認、會計計量和會計報告方面的影響。

一、“營改增”對會計確認的影響

所謂的會計確認，指的是根據一定的會計標準，明確某一項經濟業務涉及到的具體的會計要素和科目的問題，某一會計事項被確認，就要用文字和數據進行記錄，把記錄的金額記在報表中。

在“營改增”實施之前，繳納營業稅的企業在會計確認時，需要做如下分錄：

借：營業稅金及附加

貸：應交稅費——應交營業稅

根據上述分錄可知，在營業稅的會計確認中，只涉及到兩個會計科目：一個是損益類科目“營業稅金及附加”，一個是負債類科目“應交稅費——應交營業稅”。

在全面推行“營改增”后，原來繳納營業稅的企業需要改征增值稅。由于增值稅業務比較復雜，因此與增值稅有關的會計科目項目眾多。在增值稅的會計確認中，涉及到很多增值稅的三級明細科目，借方明細科目應設置“進項稅額”、“減免稅款”、“轉出未交增值稅”等，貸方明細科目應設置“銷項稅額”、“進項稅額轉出”、“轉出多交增值稅”等專欄。由此可知，“營改增”之后，在會計確認方面科目變化非常大，涉及的確認分錄也很多。

以一般納稅人為例，“營改增”之后，常見的增值稅業務的會計分錄如下：

1、購進貨物、接收應稅勞務：

借：資產類或費用類科目、應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

貸：應付類科目或銀行存款

2、銷售貨物、提供應稅勞務：

借：銀行存款或應收類科目

貸：主營業務收入、應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

3、進項稅額轉出：

借：費用類或資產類科目

貸：應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）

4、當月繳納本月增值稅：

借：應交稅費——應交增值稅（已交稅金）

貸：銀行存款

5、當月發生的應交未交增值稅額：

借：應交稅費——應交增值稅（轉出未交增值稅）

貸：應交稅費——未交增值稅

6、當月發生的應交未交增值稅額：

借：應交稅費——未交增值稅

貸：銀行存款

二、“營改增”對會計計量的影響

所謂會計計量，指要依據一定的計量標準和方法，把符合確認條件的會計要素（資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤）登記入賬并且列報在財務報表從而確定其金額的過程。財務人員要按照會計計量屬性進行計量，確定金額。本文具體對“營改增”對收入計量、成本計量和資產計量等進行分析。

（一）“營改增”對收入計量的影響。“營改增”稅收政策的變革也對企業收入核算帶來了較大的影響。在營業稅繳納過程中，營業稅是以營業額全額入賬，沒有可以抵扣的稅金。而在增值稅中，企業受到的銷售款項并不能全部計入企業收入，應該實施價稅分離，以扣除銷項稅額后的金額計入收入，因此相對來說，“營改增”之后企業的收入計量金額相對會減少。具體地，增值稅的價稅分離公式如下：

不含稅價格=含稅價格/（1+增值稅率）

以有形動產租賃行業為例，“營改增”之后，收入計量金額減少的服務為1-1/（1+17%）=14.5%；以交通運輸業為例，“營改增”之后，收入計量金額減少的服務為1-1/（1+11%）=9.9%；以現代服務業為例，“營改增”之后，收入計量金額減少的服務為1-1/（1+6%）=5.6%。

（二）“營改增”對成本計量的影響。在增值稅的會計處理中，針對一般納稅人，如果企業能夠取得增值稅專用發票，那么企業就可以根據專用發票上的進項稅額抵扣銷項稅額，同時企業可以根據不含稅價款計算相關成本。在實務中，增值稅進項稅額與增值稅專用發票有很大關系，增值稅專用發票決定了可抵扣的進項稅額的金額大小。但是在營業稅中，并不存在憑發票抵扣一說，對于繳納營業稅的企業來說，企業成本計量一般都是價稅合計。因此，在“營改增”之后，成本會計計量的金額會相對降低。

另外，不管是一般納稅人還是小規模納稅人，企業在首次購入增值稅稅控系統專用設備和支付增值稅稅控系統專用設備技術維護費時，可以憑借專用發票從應納稅增值稅額中全額抵扣，如果當期不足抵扣，可以在以后期間的應納增值稅額中抵扣。對于一般納稅人來說，在首次購入增值稅稅控系統專用設備抵減時，借方計入“應交稅費——應交增值稅（減免稅額）”，貸方計入“遞延收益”。在以后期間，可以分期計提折舊，借方計入“遞延收益”，貸方計入“管理費用”。而在發生技術維護費時，企業則可以按實際支付的金額進行抵免，首先，借方計入“管理費用”，貸方計入“銀行存款”，其次，進行抵減處理，借方計入“應交稅費——應交增值稅（減免稅額）”，貸方計入“管理費用”。這種處理也是間接減少了成本計量的金額。

（三）“營改增”對資產計量的影響。對繳納營業稅的企業來說，在購買相關資產時，沒有可以抵扣的款項，因此繳納營業稅時的資產計量金額會包括相應的稅款。但“營改增”之后，如果一般納稅人符合相關條件，又從可以開具增值稅專用發票的一般納稅人處購買所需的資產，并且取得了增值稅專用發票，那么在資產入賬時，企業就可以進行價稅分離，用不含稅的價款對資產進行初始計量，稅款則單獨計入進項稅款。因此，相比于營業稅來說，“營改增”之后，企業資產的初始入賬價值會減少。

三、“營改增”對會計報告的影響

（一）“營改增”對企業資產負債表的影響?！盃I改增”會改變企業資產負債表的左側——“資產”部分。在分析“營改增”對企業會計計量影響的時候，專門提到了“營改增”對資產計量的影響。在實務中，“營改增”對企業資產負債表中“資產”部分的影響主要體現在固定資產和無形資產方面。首先，由于一般納稅人可以從其他一般納稅人處購買資產，如果能夠獲得增值稅專用發票，那么就可以以不含稅的金額對資產進行初始計量；其次，對于固定資產和無形資產來說，后續計量是需要進行分期折舊和攤銷的，初始計量的金額相對減少，那么后續計提折舊和攤銷時相應的金額也會減小。

“營改增”會改變企業資產負債表的右側上半部分——“負債”部分?！皯欢愘M——應交增值稅”本身就是負債類科目，“營改增”之后，“應交稅費——應交增值稅”科目出現很多明細科目，而且相關的核算也變動很復雜。同時“應交稅費-應交營業稅”科目取消，不再列示于資產負債表中。

（二）“營改增”對企業利潤表的影響。首先，由于營業稅屬于價內稅而增值稅屬于價外稅，因此對于繳納營業稅企業來說，利潤表的“營業收入”項目中是含營業稅金額的收入。但是，“營改增”之后，相應的收入是不含增值稅稅額的收入，因此利潤表的“營業收入”項目中不含稅，自然會相對減少一部分收入。在會計實務中，凈利潤相關數據的絕對水平不會受到很大的影響。那么如此一來，企業的營業利潤率按照公式“營業利潤率=利潤/主營業務收入”來計算，其中的營業收入受到“營改增”的影響，屬于稅后收入金額，數值定然比修改之前下降，企業的利潤率就會相應上升；其次，在“營改增”之前，企業繳納營業稅時，需要借方計入“營業稅金及附加”，該項目是利潤表的一部分，能減少企業的凈利潤。在“營改增”之后，增值稅不需要計入該科目，因此繳納的增值稅不需要在利潤表項目中反映。

四、結語

營業稅改征增值稅是中國稅制改革及增值稅制度改革的關鍵，對中國經濟發展方式轉變、產業結構優化、稅制體制完善產生深遠的影響。從會計角度看，“營改增”對會計核算的影響是必然存在的，為了應對“營改增”給企業核算帶來的變化，企業應當采取一定的措施，完善企業的會計核算體系，加強企業稅收籌劃工作，強化企業增值稅發票管理，加強對企業財務會計人員的培訓。

主要參考文獻：

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