會計準則制定中的博弈分析

苑亞茹

[摘要]會計準則的制定過程也是各利益相關者的博弈過程，它使會計準則由不完善向完善發展。對會計準則制定過程中各利益相關者的博弈進行分析對我國會計與國際會計接軌有重要意義。

[關鍵詞]會計準則；利益相關者；博弈

[DOI]1013939/jcnkizgsc201808154

1引言

我國目前正處于經濟高速發展階段。隨著我國“一帶一路”倡議的提出，我們迫切需要有一套統一的會計商業語言來進行國際經貿交流和投融資活動。在這種背景下，研究我國會計準則制定與完善利益相關者間的博弈過程，不僅能更好地指導我國會計準則的建設工作，同時為今后我國會計準則與國際會計準則的進一步趨同創造良好理論環境。

2會計準則制定過程中的博弈理論基礎

博弈論是指兩人或多人在平等的對局中各自利用對方的策略變換自己的對抗策略，最終達到取勝目標的理論。博弈理論的出現可以幫助對弈者分析局勢，采取相應策略，最終達到取勝的目的。會計準則是為調解利益相關者之間的利益沖突而產生的。在調解沖突糾紛、達成一致協議的過程中，他們必然會為了擴大自身利益，降低自身損失而與其他利益相關者討價還價。但是這有一個底線，那就是最終必須達成一個各方都能夠接受的行動規則。所以在反復不斷的決策和互相影響的活動之中，利益相關者所做出的任何決策和活動既受制于其他利益相關者，同時又對其他利益相關者產生影響，并且所有參與者的決策和活動最終會趨向一致，達成各方都認可的會計準則。因此，用博弈理論來考察利益相關者參與會計準則制定和完善的過程是合適的。

3利益相關者博弈過程分析

31會計準則需求者與制定者間的博弈

投資者和債權人作為企業會計信息的主要需求者，他們對會計準則的制定有著相同的要求，即他們是站在“決策有用觀”的角度來參與準則的制定。因此，他們會向準則制定者施加壓力，通過利益誘惑迫使準則制定者向他們妥協。而作為準則制定者，他們要在保證自身利益的同時盡可能地做到公正。他們會綜合考慮各利益相關者對會計信息的要求，力求均衡各方利益，制定會計準則。當投資者和債權人對制定出的會計準則不滿時便會再次向準則制定者施壓，準則制定者迫于他們的壓力會對準則做出一定的調整，直至產生令博弈雙方滿意的結果，即最終的會計準則確立。

公司經營者是企業的直接管理者，他們受企業股東的委托經營企業，同時股東提供企業的經營狀況等相關信息。因此，他們也是企業會計信息的直接提供者。站在“受托責任觀”的角度，他們不希望會計準則過于詳細地披露企業的會計信息。他們往往傾向于隱瞞企業的不良信息而發布一些較為樂觀的信息，以此吸引更多的投資者。他們也不希望會計準則涉及的方面過于細致。他們更青睞那些涉及范圍較廣且規定較為的模糊的會計準則。只有這樣他們才能從準則制定中尋找漏洞，美化他們的管理成果。準則制定者會考慮公司經營者對會計準則的影響力，在不損害自身利益的同時對公司經營者做出一定的讓步。但這種讓步是建立在保證集體利益的基礎上的。他們不會默許公司經營者損害投資者、債權人等信息使用者的利益。而公司經營者會在盡可能地爭取自身利益最大化地同時與準則制定者達成一致。至此，雙方的博弈才結束。

32會計準則需求者間的博弈

投資者與企業經營者之間存在著委托與受托代理關系。投資者委托企業經營者管理企業，希望通過他們的管理獲得期望的收益。只能通過企業經營者提供的相關會計信息了解企業經營狀況。對于資金的流動性及安全性，他們沒有獲得較為詳細的信息。因此，很難相信企業經營者不會利用較詳細的會計信息來損害他們的利益。對投資者而言，他們希望會計準則能夠如實反映企業每一筆經濟業務和資金運作情況，以便自己做出正確投資決策，避免帶來巨大損失。而企業經營者作為企業經營業務的直接負責人，掌握著企業較為全面的會計信息。對于企業經營者而言，他們希望會計準則制定的內容能較廣泛、概括，以使他們在不違反大前提的情況下在會計信息的披露方面擁有較大的靈活性。

4會計準則制定的博弈過程中存在的問題

41準則制定者不具代表性

會計準則是理論結合實際的產物。在會計準則制定時，會面臨方法、技術性等問題的選擇和各利益主體的協調問題。我國會計準則制定人員代表性較為單一，參與起草和準則敲定的人員大都為政府工作人員。如果在制定的準則中不能較好地反映其他利益相關者的利益，而他們又不能參與準則的制定程序，那么企業可能會通過一些非法途徑來實現自身的利益。比如我國的會計信息不真實等問題，一定程度上是由企業會計準則制定過程中缺乏代表性造成的。

42準則制定機構缺乏獨立性

我國的會計準則制定機構是財政部會計司。因為政府擁有監督企業會計行為與投資相關企業的雙重身份，我國會計準則制定機構的官方身份可能產生對各方利益照顧不周等弊端。在這種博弈機制下，準則的博弈程序可能會拘泥于形式，征求意見往往難以得到重視，即使得到重視也難在準則中有所體現。雖然這種模式節約了談判成本和交易成本，卻極大地提高了運行成本和監督成本，也不能保證各個利益相關者之間公平充分地博弈。

43博弈參與者積極性不高

由于我國準則制定程序的缺陷，只邀請少數利益相關者參與準則制定。而少數利益相關者在準則制定中向準則制定機構提出的意見不能得到及時的反饋，使得他們的參與激情大大降低。另外，少數的參與者整體素質水平也會受到限制，他們可能會選擇在準則制定的博弈過程中主觀臆斷，偏離事實。例如，如果準則制定機構邀請的相關利益者缺乏較高的素質，且對所制定的相關會計事務不了解，他們便會跟從別人的態度，并以此作為自己的觀點，從而形成“隨波逐流”的行為。這種行為的產生使邀請利益相關者參與準則制定失去了充分博弈的意義，趨于形式化。在這種形式下制定出的會計準則顯然不能適應現行的會計環境。

5我國在會計準則制定中應改進的措施

51積極調動社會各界人士參與準則制定

為了解決準則制定者的單一性問題，應廣泛調動社會各界參與準則制定。我國在今后的會計準則制定中，應改革以往政府制定準則的單一性，積極邀請理論界、企業會計實務界的代表參與準則研究與制定。他們的參與能夠反映廣泛群體的利益，能夠滿足自身利益的需求。從而在各方代表的努力下使會計準則的實施效果達到最好，使會計準則的理論更適應企業實際的會計事務。

52建立具有較強獨立性的制定機構

為了規范會計準則的博弈過程、改善現有市場結構，我國應建立具有較強獨立性的制定機構。我國需要改進的是脫離政府而去成立一個專門的會計準則制定機構，制定機構的成員間要有相對的獨立性。雖然準則制定機構獨立于政府之外會面臨很大的資金問題，使準則的制定缺乏動力。但準則制定機構可以向社會尋求資金幫助或是向政府尋求一定的補助。而對具體準則的制定，政府則不能過多地干涉，從而做到真正意義上的獨立。

53提高準則制定參與者的自身素質

隨著世界經濟一體化的發展趨勢，國際貿易、國際投融資等經濟交往越來越多，會計準則的制定也應適應不斷發展的會計環境。因此，要提高我國會計準則的實用性最主要的是提高準則制定參與者的自身素質。應增強準則制定參與者的會計專業素養，增強同其他利益相關者博弈的素養。使各準則制定參與者能充分表達其利益需求，避免隨波逐流，從而制定出具有較高水平的會計準則，以適應經濟不斷發展。

參考文獻：

[1]邱強會計準則制定的博弈研究[J].會計之友，2006（24）

[2]謝交發利益相關者視角下的會計準則制定問題研究[D].長沙：湖南大學，2007