各國會計準則對研發支出資本化的規定

王雪婷

各國關于研發支出“費用化”和“有條件資本化”兩者優劣的討論一直沒有間斷過。即使是在嚴格費用化研發支出的美國，很多學者也在討論“資本化”的合理性和優越性。而實行“資本化”政策的國家一直存在著對管理層盈余動機的懷疑。研發支出兩種不同會計處理方式應該如何選擇，在實際執行中的效果如何？這都需要實務的檢驗以及會計信息使用者的評價和反饋。

研發支出 資本化處理 會計準則

引言

每個國家的具體經濟、政治和文化上的差異會導致不同的政策制定傾向和處理方式的選擇，研究不同國家的研發支出會計準則的制定，可以從宏觀上分析研發支出“資本化”或者“費用化”選擇的背景和影響因素。

需要注意的是，國際會計準則規定的研發支出在允許有條件資本化的情況下強調的是“應該”進行資本化處理；英國標準會計實務準則的規定強調的是“可以”進行資本化處理。這種“允許”在程度上的差異是各國研發支出準則制定時間上的差異，也是各國政治、經濟和文化背景的差異在會計政策上的反映（Yolanda.2010）。

美國和英國研發支出會計準則

美國是世界上針對研發支出進行研究最早的國家。1963年，美國證券交易委員會（SEC）就將研發支出列為對公司利潤有重大影響的14個因素之一。1973年4月美國財務會計準則理事會對“研發成本和類似成本的會計處理”這一課題進行立項并提出關于研發支出的四種會計處理方法。最終，1974年10月FASB發布了《財務會計準則公告第2號一研究與開發費用的會計處理》，除2008年FASB對SFAS2進行了一些修訂和補充外一直執行到現在，準則要求對研發支出完全費用化處理。

英國對研發支出的研究起步較晚，后來英國成為實行研發支出有條件資本化政策最具代表性的國家之一。但是，1971年發生著名的“Rolls-Royce Group事件”讓英國意識到研發支出會計準則的重要性，1975年1月至1977年12月，受“Rolls-Royce Group事件”的影響，ASSC要求所有上市公司對本期研發支出費用化處理。經過征詢意見和研究，1977年12月ASC發布《SSAP13-研究和開發會計》，規定在區分基礎研究、應用研究、開發研究的基礎上，對基礎研究和應用研究的支出在發生當期費用化，對開發研究的支出實行有條件的資本化。

國際會計準則研發支出的準則規定

國際會計準則主要是IAS9和IAS38對研發支出進行了規定。IAS9主要參考的是英國SSAP13的做法，IAS9（1978）要求不論哪一階段的研發支出都要求當期費用化處理，IAS9（1993）則提出了對研發支出更為明確的界定和劃分，要求將研究費用與開發費用進行區分，分別采用不同的會計處理方式，同時也要求對開發費用進行更詳細和規范的披露，但是對于是否資本化以及如何資本化的問題未做出明確規定。1998年經過長時間的廣泛討論，國際會計準則委員會（IASC）發布《IAS38-無形資產》取代IAS9，并于1999年7月1日正式實施。IAS38經歷2004年的修訂和2008年以及2009年的修訂，當前執行的是2009年7月1日最新修訂的IAS38，具體要求研發支出資本化要“分階段、可選擇、有條件”。

其他國家研發支出會計準則

目前，所有歐盟成員國都要求遵守IFRS的規定出具財務報告，研發支出要求按IAS38進行確認和披露。在執行IFRS之前，德國和美國一樣要求對研發支出直接費用化處理，而荷蘭和瑞典則是研發支出全部資本化處理的代表性國家。

法國的上市公司對于研發支出會計處理的規定雖然遵循國際財務報告準則（IFRS）確認和披露的要求，但是在實際運用中更偏向于英國IAS38的處理方式，在資本化上更多是“可以選擇”而非“應當選擇”。

澳大利亞的研發支出會計處理曾要求只對成功的研發支出進行資本化，并規定了20年的攤銷年限。后來澳大利亞無形資產會計準則（ASRB1011）在原有基礎上進行了調整，內容和英國IAS38基本一致。

在亞洲國家中，日本和韓國的研發支出會計準則制定較晚，雖然在剛開始都有研發支出允許資本化的規定，但隨著對資本化條件的分析以及本國政治經濟環境的考慮，日本和韓國都選擇了美國式的會計處理方式，要求將本期的研發支出進行費用化處理，計入當期損益。

結論

2006年2月15日，中國發布修訂的《企業會計準則第6號-無形資產》，規定研發支出“可選擇、有條件”資本化的處理，研發支出會計政策的制定在征集意見稿階段出現了區分行業的主張，這與美國的研發支出的規定類似（只允許軟件行業的上市公司進行資本化處理），這說明企業所處的行業性質也是影響研發支出資本化的重要因素。研發支出會計政策上的改變已經十一年，越來越多的上市公司選擇資本化的處理和披露，資本化確認和會計信息信息披露的狀況如何，考慮的因素是什么，選擇后的效果又如何，需要進一步研究。