資產減值準備計提對盈余管理的影響

凌雁

摘 要：隨著我國經濟快速發展，許多上市公司通過資產減值準備的計提和轉回來操縱企業利潤，這種盈余管理的手段將影響到企業財務信息的真實性，同時會給企業會計信息使用者投資決策帶來負面影響。2006年，財政部頒布了《企業會計準則第8號-資產減值》，新準則進一步規范了資產減值準備制度，減弱了企業進行盈余管理活動的動機。本文將首先介紹資產減值準備與盈余管理的基本理論，對新準則頒布后資產減值準備對盈余管理的影響進行分析，最后探討新準則自身存在的局限性。

關鍵詞：資產減值準備；盈余管理；新會計準則

一、資產減值準備的內涵

資產指的是能給企業帶來經濟利益流入的資源，例如毀損的存貨，不能給企業帶來經濟利益流入，就不能稱之為資產。當企業未來流入的經濟利益小于資產賬面價值時，表明部分資產賬面價值已不能為企業帶來經濟利益流入，此時要對資產賬面價值進行調整，計提減值準備，擠去資產中的水分，客觀真實地反映資產的價值。企業將定期測算資產有無發生減值，當企業資產賬面價值大于可收回金額時，就要將資產賬面價值減記至可收回金額。資產減值準備的計提體現了會計謹慎性原則，清除財務報表中的偽資產，使財務報表真實反映資產實際經濟價值，為廣大會計使用者的投資決策提供更有利的保障。

二、盈余管理的內涵及實施動機

我國企業存在會計信息不對稱的狀況，由于企業的經營權與所有權相分離，高層管理人員具備掌握企業信息的有利條件，他們會選擇利用會計信息不對稱這一特性，在編制財務報表過程中，運用職業判斷，對財務數據進行調控，使自身利益最大化，這種對財務數據的調控就屬于盈余管理。此外，由于會計準則制定一般落后于會計實務，針對準則中沒有的規定，財務人員憑借職業判斷，做出會計選擇，財務人員專業判斷的主觀性也會給盈余管理提供可能。

企業采取盈余管理基于多種情況，例如當上市公司出現經營狀況惡化跡象時，上市公司就會計提巨額的資產減值準備，為以后年度巨額沖回做好準備，在會計報表上體現出扭虧為盈的財務狀況。此外，上市公司為了保持穩定的盈利狀況，會通過盈余管理，多計提資產減值準備，在利潤下滑的以后年度中將多計提的資產減值準備進行轉回，以達到平滑利潤的目的。企業實施盈余管理的方法除卻計提資產減值準備，還包括對會計估計進行變更、變更企業會計政策、通過調節收入和費用操縱利潤、利用關聯方交易達到增加或減少企業收入的目的等等。

三、新會計準則帶來的影響

趙春光研究了資產減值準備計提與盈余管理之間的關系，發現盈利的企業存在利用計提、轉回減值準備的方式進行盈余管理的現象，達到企業利潤穩定增長的目的；虧損企業為了改變虧損的狀況，通過計提資產減值準備來進行盈余管理，實現企業從虧損到盈利的轉變。財政部頒布的新會計準則規定，長期資產減值準備一經計提便不得轉回。針對新準則頒布前后資產減值準備計提和轉回動機的變化，于東勝研究了上市公司減值轉回的行為，研究發現新準則施行后公司并未出現巨額轉回資產減值的現象，同時盈余管理動機也下降了。其他會計研究也表明，新會計準則的發布使得資產減值的計提更為謹慎，財務會計報告更能反映企業真實的資產占有情況。不少學者研究表明，對比舊準則，新會計準則下上市公司長期資產減值準備的計提能帶來更高的會計信息價值相關性。在我國資本市場上，財務報告提供的會計信息具有價值相關性，例如投資者選擇購買股票時會參考報表中的每股收益、凈資產收益率等會計指標，因此會計盈余信息的披露會給投資者做出決策帶來實質性的影響。為了使會計報告中資產的信息更加真實可靠，新準則規定長期資產減值準備的計提不得轉回，企業高管利用減值計提來調節盈余的可能性減弱，資產減值的計提較之前更為謹慎，企業會計報表更能公允反映企業的資產狀況，有助于會計信息使用者做出正確投資決策，有效規避由于會計信息不對稱造成的投資風險等狀況，因而，相對舊準則，新準則下企業計提的長期資產減值準備更具有價值相關性。

隨著我國新會計準則的有效施行，企業運用長期資產減值準備進行盈余管理的情況日益減少，但新準則的頒布并沒能夠徹底打消企業高管盈余管理的動機。李姝的研究表明，在新準則推行背景下，企業管理層更傾向于計提短期資產減值準備來對盈余管理進行調節。在執行新會計準則以后，企業對長期資產減值準備的計提更為謹慎，當有確鑿證據表明資產發生減值的時候，才會對資產進行減值測算并計提準備，由此削落了企業通過計提長期資產減值準備來進行盈余管理的動機，與此同時上市公司仍舊會選擇必要的措施對短期資產計提減值準備，達到盈余管理的目的。

四、新會計準則自身的局限性

新會計準則規定，企業對長期資產減值準備的計提不得轉回，但這主要針對企業的非流動資產，對于企業存在的存貨、持有至到期投資、消耗性生物資產等項目的減值準備，新會計準則仍允許其轉回。這給上市公司利用減值準備計提和轉回來調節會計期間利潤帶來可能，影響會計信息真實性。

當測算企業資產是否發生減值時，需要比較資產賬面價值與可收回金額，而企業現行會計準則對資產可收回金額的估計要求考慮資產的公允價值與未來現金流量現值，針對未來現金流量現值的計算，需要會計人員測算折現率，這給企業管理層盈余管理提供可能性，管理人員會在利益最大化的驅使下，選擇最適用的折現率。此外，會計人員也會由于缺乏現金流現值計算經驗，難以估計資產真實價值，給減值準備計提帶來誤差。

結論

新會計準則中對長期資產減值準備不得轉回的規定，充分考慮了我國經濟發展的現狀，對遏制企業盈余管理起到一定的推動作用。但是由于準則本身存在的一些局限性，給企業管理層運用資產減值政策操縱利潤提供了可能，為了使得準則的制定能更切合會計實務的發展，需要準則制定人員針對出現的新問題進行及時完善。

參考文獻：

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