站在區(qū)塊鏈的肩膀上看審計

張杉杉 應(yīng)里孟

一、引言

隨著國家的快速發(fā)展，科學技術(shù)的不斷提升，審計的重要性也就顯得越來越重要。審計是一種具有獨立性的經(jīng)濟監(jiān)督活動，它的目的在于讓財務(wù)報表的使用者對財務(wù)報表更加的信賴。由于互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展推動著審計這個行業(yè)的發(fā)展，傳統(tǒng)的審計方法已經(jīng)明顯不適合這個時代了，我們要找尋最新的審計方法來發(fā)揮出它最大的監(jiān)督作用。為了探尋適應(yīng)我國行情的審計方法，新信息技術(shù)的應(yīng)用肯定是必不可少的，區(qū)塊鏈技術(shù)的出現(xiàn)，正是對審計工作的一種機遇和挑戰(zhàn)。這篇文章把區(qū)塊鏈技術(shù)和審計工作相結(jié)合，看看在區(qū)塊鏈的基礎(chǔ)上，審計工作是否能有很大的改進。

二、對區(qū)塊鏈的認識

（一）區(qū)塊鏈的概念

首先是賬本，賬本能記錄所有交易的信息，同時還需要具有可信程度高的第三方，來介入審查交易內(nèi)容的真實性。但是我們經(jīng)常為了保證審查的準確程度，要消耗大量的時間和成本。現(xiàn)在應(yīng)用的大多是集中化的信息結(jié)構(gòu)，但是集中化也會出現(xiàn)很多問題，從而造成信息管理上的困難。所以，就有了分布式賬本。它是按照時間順序記錄數(shù)據(jù)的，所有被參與者同意之后的記錄都會被加上時間戳，并且保密。區(qū)塊鏈技術(shù)是一種分布式賬本技術(shù)，它是建立在密碼學的方法基礎(chǔ)上生成數(shù)據(jù)塊，隨后把所有的交易都以原先規(guī)定好的方式記錄在區(qū)塊鏈的系統(tǒng)上，在每一個節(jié)點上都記錄著所有的交易信息。區(qū)塊鏈技術(shù)不是簡單且單一的技術(shù)，是由很多種不同學科的技術(shù)相互結(jié)合而成的。現(xiàn)在為止，我們所知道的區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用有三類，分別是公開區(qū)塊鏈、協(xié)作區(qū)塊鏈和私有區(qū)塊鏈。很多的公司會在自己公司內(nèi)部建立一個小型的區(qū)塊鏈，以此來提高公司的業(yè)務(wù)能力。

（二）區(qū)塊鏈的特征

第一是去中心化，這個是最明顯的特征，區(qū)塊鏈用點對點的模式進行交易，每一個區(qū)塊鏈中的節(jié)點都能成為主體，每一個節(jié)點都實行自我管理，實現(xiàn)數(shù)據(jù)的記錄存儲和更新。而且數(shù)據(jù)維護是根據(jù)規(guī)定好的協(xié)議來完成的，就是因為每個節(jié)點都遵循同一個協(xié)議，所以不用第三方來進行“信任擔保”。但是去中心化有點過于理想主義了。在我們現(xiàn)實生活中，這種完全去中心化的情況并沒有很多。第二是信息的不可篡改性，在密碼學的基礎(chǔ)上，通過加密的身份證明來幫助雙方完成在線交易，防止傳輸?shù)臄?shù)據(jù)中途被改變。這樣記錄就可以被永遠地留下來，同時還確保了數(shù)據(jù)的完整性和真實性。第三是透明性，數(shù)據(jù)的記錄在所有的節(jié)點上都是公開的，這對系統(tǒng)維護帶來了良好的體驗。第四是時間戳特性，它的初始目標是明確交易順序，同時這個特性還能提高數(shù)據(jù)的可靠性，為審計提供穩(wěn)定的線索，使得虛假財務(wù)信息的驗證成本大幅度降低。

三、區(qū)塊鏈技術(shù)對現(xiàn)有審計模式的影響

（一）時間戳機制：能夠及時地制止不正當行為的發(fā)生，保證數(shù)據(jù)的真實可靠性

1.每一次的交易行為都會同步到企業(yè)的財務(wù)會計信息系統(tǒng)上，這樣就可以防止更改或添補記錄等這些行為的發(fā)生，也給我們能及時發(fā)現(xiàn)不正當行為提供了一個便利的途徑。就現(xiàn)在的審計程序來說，一些審驗核查往往要耗費大量的時間，當然失誤和疏漏也是在所難免的，固有風險極大。但是有了區(qū)塊鏈技術(shù)，就能提高我們發(fā)現(xiàn)舞弊行為的可能性，這樣也會使審計師不敢做出過分的行為，很好地預防了不規(guī)范事件的發(fā)生，提高了審計的質(zhì)量。

2.區(qū)塊鏈系統(tǒng)中，每一條數(shù)據(jù)都被印上時間戳，然后一起被儲存在區(qū)塊鏈上。每一條在區(qū)塊鏈上的數(shù)據(jù)都能根據(jù)時間戳來進行跟蹤，并且永久性地存在。這一機制為數(shù)據(jù)的確認和追朔提供了方法論。一旦審計人員發(fā)現(xiàn)了任何問題或者有任何需要落實的情況，只要核對區(qū)塊鏈上的時間戳，就能對需要的落實情況按時間來進行確認，以此保證整改、問責能夠及時有效地執(zhí)行。

（二）默克爾樹機制：提升審計的效率，降低審計的成本

被審計對象的業(yè)務(wù)擴大，直接導致審計花費的精力和時間變得愈加繁瑣這一結(jié)果的出現(xiàn)。審計人員大部分的時間都花在數(shù)據(jù)的收集、審計、檢查和校對上，只有一小部分的時間用在分析、評價、決策等這些真正有意義與挑戰(zhàn)性的事情上面，就會導致工作效率不高這種問題的出現(xiàn)。而默克爾樹機制可以有效地解決這個問題。審計人員可以通過這個機制，對數(shù)據(jù)進行全面審查和分析，還可以快速確定具有問題的數(shù)據(jù)，不用再反復地進行核查，加快了項目開展的速度；所以，默克爾樹機制能減少審計人員的工作量，將審計人員從繁瑣的工作中解放出來，與此同時，提高了數(shù)據(jù)精確度，降低了審計的風險性。這個機制的應(yīng)用，不僅使審計某個項目的時間減少了，還降低了審計的成本。其次，審計人員在發(fā)現(xiàn)問題時，只要讓被審計對象對有問題數(shù)據(jù)的根哈希進行確認，就能完成全部問題的確認工作，不用花費精力在與被審計對象反復溝通上，降低了審計的溝通成本。最后，在整個的實施過程中，這個機制簡化了取證、訪談等工作流程，降低審計的人力成本。

四、區(qū)塊鏈技術(shù)應(yīng)用到審計上的流程

區(qū)塊鏈是一種模式上的創(chuàng)新，它改變了區(qū)塊鏈與審計的結(jié)合方式。區(qū)塊鏈擁有眾多優(yōu)越性，它的時間戳、不可篡改、網(wǎng)絡(luò)共識、可編程等特性都滿足了審計創(chuàng)新的要求，與此同時，其采取的數(shù)據(jù)真實性、可靠性都遠遠高于用其他方式采取的數(shù)據(jù)。運用區(qū)塊鏈技術(shù)到審計中的實質(zhì)就是依賴區(qū)塊鏈采集數(shù)據(jù)來進行取證分析，最終達到并且實現(xiàn)審計的目的。這種方式相對于其他的審計方式，最大的不同就是數(shù)據(jù)的來源。這樣采集來的數(shù)據(jù)是唯一的，而且比其他來源的數(shù)據(jù)更為真實和透明，這讓審計人員減少了很多需要進行的繁瑣的審計程序，提高了審計的效率。

五、區(qū)塊鏈技術(shù)在審計中的機遇

區(qū)塊鏈技術(shù)會降低審計風險。風險的來源可以追朔到兩個方面，第一是企業(yè)本身的問題存在，第二是注冊會計師的瀆職。區(qū)塊鏈的應(yīng)用，能夠使會計信息向社會透明地公開，提高注冊會計師獲得審計證據(jù)來源的可靠性。

在傳統(tǒng)審計中，常常由經(jīng)驗豐富的注冊會計師進行審計判斷，很多沒有這種實際經(jīng)驗的新注冊會計師就不能夠擔任這個工作。但是區(qū)塊鏈技術(shù)結(jié)合了大數(shù)據(jù)技術(shù)，可以避免這個問題的發(fā)生。大數(shù)據(jù)技術(shù)將取締以抽樣調(diào)查作為主要采集方式的審計技術(shù)，取而代之的是使用區(qū)塊鏈技術(shù)錄入信息，大大提高了準確性。而且區(qū)塊鏈技術(shù)給剛接觸到這個行業(yè)的新注冊會計師帶來了很多便利的地方，它不會強調(diào)說一定要用極為準確的職業(yè)判斷來進行審計，在一定程度上降低了這個要求的標準。

六、區(qū)塊鏈技術(shù)在審計中的挑戰(zhàn)

未來的審計，會越來越多地偏向于電子信息的審計，所以對審計人員的計算機技術(shù)能力要求也會越來越嚴格，因此，想要在未來的審計行業(yè)中立足，就必須不斷地通過自身努力來實現(xiàn)。

在審計數(shù)據(jù)記錄期間，往往會觸及到企業(yè)的核心信息，例如產(chǎn)品研發(fā)、經(jīng)營戰(zhàn)略、市場開拓等等。因此審計人員對這些信息的保密工作就顯得極為重要了。這就會更加凸顯出審計人員的道德品質(zhì)以及極為謹慎的職業(yè)態(tài)度。

區(qū)塊鏈技術(shù)中，它不可篡改的特性和時間戳功能都會使企業(yè)對外部審計的信任程度大大降低，因為只要經(jīng)過授權(quán)，任何人都可以直接查看交易記錄。區(qū)塊鏈可以在公司的專有鏈上客觀地記錄下發(fā)生的交易信息，這樣，就減少了參與審計的人數(shù)，也因此使審計人員的失業(yè)率上升。

在某種意義上，區(qū)塊鏈同時滿足了股東、債券者以及其他利益相關(guān)者對信息可信性的需求，補充了第三方審計獨立性的缺乏，因此可能在不久的將來，財務(wù)報表使用者不再需要另外的注冊會計師來進行公司報表的審計，被審計單位內(nèi)部就能完全實現(xiàn)信息更真實、更安全的審計。隨著這樣的內(nèi)部審計不斷擴大，很多民間審計也就沒有什么作用了，當然業(yè)務(wù)也會隨之減少。

七、區(qū)塊鏈技術(shù)的運用到審計中的困境

正如我們所知道的，區(qū)塊鏈技術(shù)是沒有完全徹底地完成科學實驗，就進入社會各大經(jīng)濟領(lǐng)域的產(chǎn)物，到現(xiàn)在為止，有三代的區(qū)塊鏈問世，但是還是不能滿足現(xiàn)有市場的高頻交易需求，還要再進一步地發(fā)展。其次由于技術(shù)不夠成熟，會有獲得的被審單位的數(shù)據(jù)小，可信程度低等各種問題出現(xiàn)。

雖然區(qū)塊鏈技術(shù)具有不可篡改的特征，但是只有數(shù)據(jù)被寫入?yún)^(qū)塊鏈網(wǎng)絡(luò)后才可以實現(xiàn)。在大數(shù)據(jù)時代，審計人員獲取數(shù)據(jù)的渠道各式各樣，數(shù)據(jù)在錄入之前和離開系統(tǒng)之后都是審計的重點關(guān)注內(nèi)容，所以我們需要構(gòu)建保障系統(tǒng)，來降低審計的成本，提高審計的工作效率。

區(qū)塊鏈中的有些權(quán)威組織可能會為了某種利益，從而有了造假的行為，恰恰這種行為在事后審計中無法被發(fā)現(xiàn)。要杜絕這種情況的發(fā)生，在數(shù)據(jù)錄入之前，需要有多個利益相關(guān)者集體統(tǒng)一意見，否則數(shù)據(jù)就不能被錄入，但是這樣就會影響數(shù)據(jù)的錄入效率。

區(qū)塊鏈技術(shù)仍然處于起步階段，區(qū)塊鏈的標準體系也還不是很完善，同時審計人才的缺乏，都影響了區(qū)塊鏈在審計中的實際操作。所以應(yīng)該積極培養(yǎng)精通區(qū)塊鏈技術(shù)還有大數(shù)據(jù)等這些現(xiàn)代化信息技術(shù)的審計人才。

八、對未來審計的情景展望

第一，審計活動以私有鏈為基礎(chǔ)，并可以從協(xié)作鏈上獲取驗證信息。很多來源于不同地方的數(shù)據(jù)可以很輕松地就被結(jié)合到一起進行分析，讓很多數(shù)據(jù)互相聯(lián)通，真正實現(xiàn)了數(shù)據(jù)的共享。而且區(qū)塊鏈通過數(shù)學方法來建立各方之間的信任，建立一個真實且透明公開的總賬，這樣在很大程度上減輕了審計人員的工作負擔和風險，審計人員減少很多時間和精力在函證程序上。

第二，審計獨立性的問題有希望被解決。如果被審計單位與審計師的關(guān)系過于密切，來往頻繁，或者涉及到了雙方的利益，合影響審計師的獨立性。在審計質(zhì)量保障方面，其中一個重要的制度設(shè)計是董事會下的審計委員會負責注冊會計師的篩選、聘用，但是企業(yè)選擇注冊會計師的決策權(quán)實質(zhì)上是掌握在管理層手中的，而管理層選擇注冊會計師的要求常常是針對他們事務(wù)所的收費金額和結(jié)算方式來決定的，但這些可能又會觸及到雙方的利益，對會計師本身和事務(wù)所都會帶來不好的影響。所以，在有償服務(wù)和獨立性之間，如何有效地形成隔離，以此來保障審計獨立性。那么區(qū)塊鏈的自主審計就有可能在基礎(chǔ)層面上解決這個問題。

第三，任何事情都有兩面性，區(qū)塊鏈的共享賬本功能也不例外，它可以有效地減少很多參與者填寫的信息不正確等問題，提高了分工合作的工作效率，但是他不能確保在信息剛開始被寫入的時候的準確性，那么就需要第三方介入，來驗證這個信息是否準確，這必將推動審計業(yè)務(wù)的發(fā)展，以此來保證數(shù)據(jù)的可靠性。

第四，運用區(qū)塊鏈，審計人員還可以實時拿取被審計單位的數(shù)據(jù)，來建立分析模型，其次區(qū)塊鏈的可編程特點大大提高了審計工作的智能化，提升了工作效率。

第五，在目前看來，會計師事務(wù)所的主要工作就是審計，但隨著區(qū)塊鏈的運用，可能會推動會計師事務(wù)所的轉(zhuǎn)型，使他們的管理、稅務(wù)等咨詢業(yè)務(wù)快速發(fā)展。

每一項新的技術(shù)都會經(jīng)歷漫長的實踐過程，區(qū)塊鏈技術(shù)也不例外，區(qū)塊鏈技術(shù)在目前看來并不是很成熟，需要逐漸地去完善。要使得區(qū)塊鏈技術(shù)在審計的領(lǐng)域得到長遠的發(fā)展，離不開政府部門對于區(qū)塊鏈技術(shù)的推動和扶持，也離不開會計師事務(wù)所人力財力的投入。作為新時代的審計人員，我們要把握每一次機會，清楚地認識到新技術(shù)會給我們帶來的機遇和挑戰(zhàn)，規(guī)避有可能會出現(xiàn)的風險，及時想好應(yīng)對措施，做好充分的準備。即使現(xiàn)在區(qū)塊鏈在審計上的應(yīng)用還有很多的困難要克服，不會對審計產(chǎn)生傾覆性的影響，但是隨著區(qū)塊鏈技術(shù)的不斷發(fā)展和成熟，會不會產(chǎn)生傾覆性的影響就不得而知了，希望這個能夠帶動越來越多的專家和學者來進行研究，努力推動區(qū)塊鏈技術(shù)的發(fā)展。