財政專項資金審計難點問題及應對策略分析

崔煒 魏磊 陳飛 劉冠華

摘要：隨著經濟發展，我國政府對于財政方面的支出和管理越來越嚴格，并且時刻都遵循著“誰審批、誰負責”的原則。由于各地方的實際情況不一致，我國的地方政府針對性的提出和制定了不同的管理方法，但是每一種管理辦法一般都需要會計師事務所開展財政專項資金收支情況的審計工作。對于會計師來說。財政專項資金審計不同于其他的財務報表審計業務，因為他需要更高的職業水平和素質能力。文章結合了筆者自身的工作經驗，對財政專項資金審計環節中存在的問題進行分析，并探究其應對策略。

關鍵詞：財政專項資金;審計;問題

中圖分類號：F239.5 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2019）018-0265-01

所謂財政專項資金，就是指為實現有關部門事業發展目標或完成特定的工作任務，經過政府財政部門安排設立的具有專業用途的資金。對于會計師來說，財政專項資金審計與財務報表審計有很大區別，同時，也會遇到更多的難點問題。因此，它對會計師的專業水平和專業能力有更高的要求。

一、關于審計內容的范圍控制和解決辦法

注冊會計師在對一個項目進行審計時，往往會遇到大量的關于審計范圍的難點。如財政專項資金所涉及的項目其資金來源不僅僅是財政撥款，可能還有項目自籌資金等其他來源的資金。因此，會計師在對財政專項資金審計時，會常常陷入這樣一種困惑：在審計時，是僅僅只審計財政專項資金所涉及的收入及支出，還是對所有資金，即自籌資金等其他來源的資金進行一起審計，把對該項目的所有資金都將其進行審計工作？當一個項目在成立之前，如果已經存在了一部分資金是“已完成投資”，這一部分的資金是否也應該要納入審計范圍？此外，由審計范圍擴大而導致的審計風險增加也是注冊會計師在審計時值得注意的問題。

因此，會計師事務所在承接財政資金專項審計業務后，與委托人簽訂的業務約定書中，首先應就審計目標和審計范圍達成一致，并明確書寫于業務約定書中。其次，注冊會計師在進行審計業務時，要明確委托方是哪一方面。當委托方是財政專項資金的使用單位時，注冊會計師在簽訂業務委托書之前要明確使用人的審計要求，防止審計報告出來時不符合使用者的要求。只有確定審計報告的要求后，審計發內容的范圍才能確定，再對審計工作量以及費用價格進行計算。

二、財政專項資金審計的業務類別歸屬

根據《中國注冊會計師鑒證業務基本準則》的分類，鑒證業務主要可以分為兩種，第一類是基于責任方認定的業務，第二類是直接報告業務。通常我們將財務報表審計業務是歸于第一類，而財務專項資金審計是財務報表審計的組成部分，因此能夠將財務專項資金審計放在“基于責任方認定的業務”這一類中進行審計。通過編制“財政專項資金收付表”等特定項目報表構成的責任方認定，財政專項資金使用單位既要承擔對責任方認定的責任，也要擔任對財政專項資金使用責任。同時，會計師在進行財政專項資金審計時，要按照《對單一財務報表和財務報表特定要素審計的特殊要求》的要求進行審計并發表意見。所以，我們所開展的財政專項資金審計業務應該是責任方認定。它有利于增加使用單位的責任范圍，也保證審計時的數據精準，從而提高財政專項資金的審計質量。

如在現實審計的過程中，往往會出現財政資金使用單位在審計前遺漏了編制“財政專項資金收付表”的情況。所以，注冊會計師需要與使用單位的管理人員進行溝通，財政資金使用單位要擔負起編制前述報表的責任和義務。同時，若確定將自籌資金、經濟指標等數據也納入審計范圍，則也需要使用單位提供相關報表，這也是注冊會計師開展審計工作時必要的準備前提和資料調查。

三、關于財政專項資金的管理辦法

一般來說，在對財政專項資金管理時都會提出“單獨核算、專款專用”的管理辦法。為實現這種管理辦法，財政專項使用資金單位會通過一些措施進行財務處理。大致有三種：一是為每一個財政資金項目單獨建立項目賬套，專門用于核算項目的資金使用情況，這種單獨賬套通過往來賬戶來與大賬相互聯系起來，且財務專項資金賬套應與大賬一起納入編制報表。二是大賬下設置多級明細科目來實現單獨核算，對一些會計科目分別進行統計，如固定資產、遞延收益、存貨等從而得到與項目有關的收支數據。三是在大賬下利用財務軟件的“項目輔助核算”功能來財政資金進行單獨核算。這種處理辦法并不會十分復雜，對于財務數據庫而言，財務大賬下的各會計科目或輔助賬其實質就是底層數據的不同輸出方式。所以，利用財務軟件的設置要求即可完成對項目收支情況的了解。

因此，注冊會計師在進行審計時，首先應判斷使用單位的“單獨核算、專款專用”是采用的哪種方式，從而對內控風險和核算風險進行評估。此外，有些財政專項資金使用單位沒有采用“單獨核算、專款專用”的管理辦法，那么注冊會計師應根據使用單位的核算現狀，在能對風險進行控制的前提下，對財政資金使用單位的會計核算進行指導并完善，在單位會計核算符合要求后再進行接下來的審計程序。

四、關于財政專項資金審計報告內容

財政專項資金審計報告內容一般是由業務約定書中約定的事項和審計用途決定的。隨著我國財政專項資金的用途越來越廣，其資金審計報告也多種多樣，但就目前來說，最為常見的還是財政資金項目結題驗收。所以會計師必須對這種審計類型比較了解。一般來說財政資金項目結題驗收類型的審計報告是需要接受政府部門或驗收專家對項目進行財務審核，所以會計師在審計報告中必須充分披露項目的相關財務信息。

根據筆者多年經驗，財政專項資金審計報告應該具備以下幾種要素：標題、收件人、引言段、注冊會計師的責任、財政資金使用單位管理層的責任明細、審計意見段、審計情況具體說明段、以及審計建議其他事項等共八大要素。在編寫審計報告過程中，值得注意的是審計情況說明段和審計意見段。審計情況說明應充分披露并說明資金使用單位的財務情況，不僅僅是項目的會計核算和財務管理也要包括其項目的收支情況、資金使用落實情況以及按指標計劃完成情況等等。審計意見則是分為無保留意見和保留意見兩種常見意見，同時，應將財政專項資金審計報告放在使用單位的整套財務報表之后，以防止使用單位產生誤解。