戰(zhàn)略成本管理研究

董雪慧

[摘 要]戰(zhàn)略成本管理是一種深思熟慮的決策，旨在使企業(yè)的成本結(jié)構(gòu)與其戰(zhàn)略保持一致，并優(yōu)化戰(zhàn)略的制定。優(yōu)化戰(zhàn)略必須要理解整個(gè)價(jià)值鏈和所有利益相關(guān)者，以確保公司的長(zhǎng)期可持續(xù)利潤(rùn)。戰(zhàn)略成本管理有兩種形式：結(jié)構(gòu)成本管理，它利用組織設(shè)計(jì)、產(chǎn)品設(shè)計(jì)和過(guò)程設(shè)計(jì)的工具來(lái)構(gòu)建與戰(zhàn)略相一致的成本結(jié)構(gòu);執(zhí)行成本管理，它利用各種測(cè)量和分析工具（如方差分析、成本動(dòng)因分析）來(lái)評(píng)估成本績(jī)效。本文認(rèn)為，雖然管理會(huì)計(jì)研究提高了我們對(duì)執(zhí)行成本管理的認(rèn)識(shí)，但其他管理領(lǐng)域?qū)μ岣呓Y(jié)構(gòu)成本管理的認(rèn)識(shí)做了更多的工作。本文的結(jié)論是，管理會(huì)計(jì)研究人員有獨(dú)特的資格創(chuàng)建一個(gè)戰(zhàn)略成本管理知識(shí)體系，進(jìn)行統(tǒng)一結(jié)構(gòu)和執(zhí)行成本管理。

[關(guān)鍵詞]管理會(huì)計(jì);戰(zhàn)略成本管理;價(jià)值鏈

[中圖分類號(hào)]F275.3 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A

1 研究背景

商業(yè)新聞的頭條往往是關(guān)于企業(yè)成本管理活動(dòng)的新聞。有些企業(yè)正在削減勞動(dòng)力或重新協(xié)商工資和福利。另一些企業(yè)是重新設(shè)計(jì)過(guò)程，以使用更經(jīng)濟(jì)的投入組合或產(chǎn)生更有價(jià)值的產(chǎn)出。還有一些企業(yè)采用外包工作，形成戰(zhàn)略聯(lián)盟，與客戶和供應(yīng)商合作。目前尚不清楚的是，這種成本管理狂熱是否是由戰(zhàn)略意圖引導(dǎo)的，如果是，是否表明了組織變革的最佳實(shí)踐。

“成本管理”通常是成本削減的委婉說(shuō)法，當(dāng)管理者意識(shí)到公司已不再是可持續(xù)盈利時(shí)，往往做出這種常見(jiàn)的反應(yīng)。然而，當(dāng)問(wèn)題的來(lái)源或持久性仍不確定，或成本削減與調(diào)整成本（如遣散費(fèi)、工作重新設(shè)計(jì)、能力重新平衡）有關(guān)時(shí)，管理者不愿采取行動(dòng)，可能會(huì)導(dǎo)致成本與業(yè)務(wù)活動(dòng)相比呈現(xiàn)出“黏性”關(guān)系。也就是說(shuō)，成本隨著活動(dòng)的減少而減少，而不是隨著活動(dòng)的增加而增加。綜上所述，對(duì)于管理問(wèn)題，如果不考慮管理者在管理成本時(shí)的動(dòng)機(jī)、技能和約束條件以及需求，就不能充分規(guī)定生產(chǎn)職能和公司的相關(guān)成本職能。

2 戰(zhàn)略成本管理概述

戰(zhàn)略成本管理是企業(yè)將發(fā)展戰(zhàn)略和生產(chǎn)成本管理進(jìn)行結(jié)合得到的，管理人員提供競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手及自身的分析資料，有助于管理者了解和評(píng)價(jià)企業(yè)戰(zhàn)略，從而獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，使得企業(yè)可以有效地適應(yīng)外部環(huán)境變化。在成本管理時(shí)期，為了獲得企業(yè)的利潤(rùn)，第一要義就是降低企業(yè)的生產(chǎn)成本，企業(yè)管理者認(rèn)為只要控制了企業(yè)的成本就能獲取更高的利潤(rùn)，因此企業(yè)會(huì)高度重視產(chǎn)品的生產(chǎn)銷售過(guò)程，而很少關(guān)注產(chǎn)業(yè)鏈上下和行業(yè)內(nèi)的其他企業(yè)。盡管這種重視產(chǎn)品的生產(chǎn)銷售過(guò)程的管理模式使企業(yè)能夠在短時(shí)間內(nèi)取得較好的經(jīng)營(yíng)效果，但過(guò)分削減生產(chǎn)成本導(dǎo)致企業(yè)在研發(fā)和創(chuàng)新方面投入不足，最終會(huì)帶來(lái)產(chǎn)品低端化或者創(chuàng)新不夠，產(chǎn)品結(jié)構(gòu)單一，被多元化的市場(chǎng)淘汰。

在戰(zhàn)略管理時(shí)期，很多在傳統(tǒng)成本管理時(shí)期沒(méi)有被關(guān)注的非財(cái)務(wù)信息被納入決策范圍，比如企業(yè)的交易次數(shù)、被投訴的次數(shù)等都被納入改善企業(yè)形象的決策中，上游產(chǎn)品的質(zhì)量、下游產(chǎn)品的價(jià)格、同行業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)革新等內(nèi)容都被納入到生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策中去。與成本管理思路相比，戰(zhàn)略成本管理的思路將成本收益的對(duì)比從傳統(tǒng)的投入產(chǎn)出擴(kuò)大到研發(fā)設(shè)計(jì)、采購(gòu)、生產(chǎn)、銷售和售后全流域，也就是從整個(gè)企業(yè)價(jià)值鏈的角度思考成本利潤(rùn)。更多的因素被納入到企業(yè)的決策中來(lái)，決策從短期的利潤(rùn)拓展到了長(zhǎng)期的收益。

3 企業(yè)價(jià)值鏈中的成本管理研究

在本節(jié)，將對(duì)公司的價(jià)值鏈進(jìn)行成本管理的實(shí)踐，從產(chǎn)品設(shè)計(jì)和開(kāi)發(fā)以及相關(guān)和互補(bǔ)的過(guò)程設(shè)計(jì)階段開(kāi)始，然后轉(zhuǎn)向業(yè)務(wù)，包括生產(chǎn)制成品和公司內(nèi)部的相關(guān)物流以及提供服務(wù)。

3.1 新產(chǎn)品和工藝開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)中的戰(zhàn)略成本管理

與新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)相關(guān)的戰(zhàn)略成本管理是管理會(huì)計(jì)中一個(gè)相對(duì)較新的研究領(lǐng)域。與價(jià)值鏈后期階段相關(guān)的研究相比，本階段的顯著特點(diǎn)是考慮了產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和執(zhí)行成本的管理，以及研究了價(jià)值鏈的延伸程度，包括關(guān)鍵供應(yīng)商。供應(yīng)商可以與公司合作尋找降低總成本的新方法，或“一級(jí)”供應(yīng)商承擔(dān)其分配的目標(biāo)成本并與其供應(yīng)商一起從事目標(biāo)成本計(jì)算和價(jià)值鏈管理。同時(shí)對(duì)相關(guān)產(chǎn)品之間的相關(guān)信息共享從而制定組織策略也可促進(jìn)價(jià)值鏈管理。各種行業(yè)的研究表明，在產(chǎn)品的開(kāi)發(fā)工程階段，產(chǎn)品總成本的很大一部分是成本和質(zhì)量持續(xù)改進(jìn)導(dǎo)致對(duì)工程設(shè)計(jì)的過(guò)度關(guān)注導(dǎo)致的。目前，許多成本管理文獻(xiàn)都關(guān)注目標(biāo)成本及其對(duì)產(chǎn)品成本的影響。有關(guān)新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)的文獻(xiàn)為增強(qiáng)新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)組織以實(shí)現(xiàn)更好的成本效益提供了更多的選擇。目前，許多成本管理文獻(xiàn)都關(guān)注目標(biāo)成本及其對(duì)產(chǎn)品成本的影響。有關(guān)新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)的文獻(xiàn)為增強(qiáng)新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)組織以實(shí)現(xiàn)更好的成本效益提供了更多的選擇。

3.2 生產(chǎn)/裝配和服務(wù)交付的戰(zhàn)略成本管理

正如前文所指出的，現(xiàn)代成本管理研究廣泛關(guān)注價(jià)值鏈的“生產(chǎn)”部分。盡管研究主要是在制造業(yè)環(huán)境中進(jìn)行的，但即使是服務(wù)公司的研究也往往側(cè)重于服務(wù)提供的實(shí)際生活方面（如醫(yī)療保健管理、旅客航空旅行）。成本管理的研究與現(xiàn)代制造業(yè)的進(jìn)步（包括技術(shù)進(jìn)步）同時(shí)發(fā)展。例如，靈活的制造系統(tǒng)以及在組織和管理操作方面的進(jìn)步（例如，質(zhì)量管理、庫(kù)存管理、單元制造和團(tuán)隊(duì)生產(chǎn)）。先進(jìn)的制造技術(shù)提高了生產(chǎn)速度，降低了不同產(chǎn)品之間的轉(zhuǎn)換成本，從而降低了生產(chǎn)混合異質(zhì)產(chǎn)品的邊際成本，并允許企業(yè)在范圍經(jīng)濟(jì)上而不是規(guī)模經(jīng)濟(jì)上競(jìng)爭(zhēng)。新的能力帶來(lái)了一個(gè)新的“隱藏工廠”，由負(fù)責(zé)管理制造工廠內(nèi)過(guò)程和產(chǎn)品復(fù)雜性的員工（間接成本）組成。

4 結(jié)論

總而言之，管理會(huì)計(jì)主要研究成本管理和管理控制的問(wèn)題，這些問(wèn)題是貿(mào)易伙伴為了共同利益進(jìn)行合作時(shí)出現(xiàn)的。合伙人在分配權(quán)利和責(zé)任方面面臨困難的選擇（以及相關(guān)的成本和收入），理想情況下，企業(yè)通常會(huì)為了增強(qiáng)整個(gè)價(jià)值鏈的價(jià)值主張找到互利的機(jī)會(huì)。然而，在會(huì)計(jì)文獻(xiàn)中，對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略成本管理進(jìn)行決策時(shí)，如何解釋前文中的成本提供了很少的借鑒。

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