會計與資產評估中“公允價值”探析?

摘 要：資產評估工作與會計工作均具有較強的專業性，在各自領域中均對公允價值進行了廣泛應用。但是，公允價值實際運用與其概念在兩個領域中存在一定差異，因此，需要對公允價值的正確運用加以重視。本文對公允價值在資產評估與會計中的相同之處與差異之處進行簡單分析，對會計公允值與資產評估中所對應的市場價值進行簡單介紹，并提出評估準則應該與會計準則積極進行銜接等建議。

關鍵詞：會計;資產評估;公允價值

前言：自我國頒布新會計準則以來，促使傳統會計準則不斷進行改革，其中公允價值是改革過程中的重要成果。公允價值在非貨幣交易、金融工具以及債務重組等方面得到廣泛應用。會計準則在變革過程中，促使資產評估行業得到進一步發展，資產評估領域的業務來源得到拓展。在會計與評估中，兩者的公允價值即存在相同點也存在不同點。

評估的本職就是為會計服務，評估能夠服務于公允價值確認工作，其原因為：會計公允價值在實際應用中存在一定難度。以當前會計準則在公允價值方面的運用層次劃分，能夠發現其計量手段主要為估計方法，就是三級估計。一級估計為資產處于活躍性較高的市場中，市場交易價格就是公允值最佳估計值。二級估計為資產并未處于活躍性較高的市場中，然而類似、同類資產處于活躍性較高的市場中，類似、同類資產交易值就是公允價值最佳估計值。三級估計為一級與二級估計方法無法應用的情況下，借助估值技術進行資產公允價值估算。

一、會計與資產評估中的公允價值分析

1.相同點分析

（1）概念動態性。會計以及資產評估的公允價值中的公允性均具有動態特征。公允動態性質主要為其在時空變化過程中展出的變化特性，并且公允價值屬于一個相對概念，在時間推動下，市場條件與資產條件均會出現波動，促使公允價值動態性特點展現出來。

（2）計量對象較為全面。會計公允價值屬于負債與資產公允價值，就是資產與負債均具備公允價值。而資產評估公允價值也涵蓋負責內容與資產內容，比如，企業價值評估中即涵蓋負債評估內容。

（3）交易雙方虛擬性。會計交易與資產評估交易均具備虛擬性。虛擬交易雙方主要體現市場共同評價與期望，并非特指某個個體的評價與期望。其并不能反映、代表市場做出的評價與期望，并且基于全球化經濟與市場經濟背景下，應該通過市場評價個體價值，同時在市場中加以體現，需要將市場作為基礎與導向。

（4）計量不可加性。基于歷史成本會計結合定義分析，對資源A與資源B進行整合的歷史成本，即為A歷史成本與B歷史成本的總和。但是，在會計公允價值與資產評估公允價值中，均不具備此種可加性，因此，整體價值并非各個價值的總和。基于此種情況，需要對各種資產進行多次評估，保證評價的合理性。

2.二者差異分析

（1）表現形式差異。會計公允價值的屬性為組合計量，主要有可現行市價、歷史成本、可實現凈值以及現行成本等計量屬性，也是將公允價值設定成評判標準。對于公允價值，其概念非常籠統。在時間維度方面，并未制定特定導向。因此，一般將歷史成本設定為過去公允價值，將現行市價與現行成本設定為現在公允價值，將未來現金流量與可實現凈值設定為未來公允價值。另外，其交易性質主要涵蓋預期交易、實際交易和假定交易三種形式，其交換類型主要涵蓋產出價值與投入價值兩種類型。

資產公允價值的屬性同樣為組合計量，然而在表現形式方面與會計存在一定差異。評估公允估值涵蓋非市場價值與市場價值等內容。對于市場價值，主要是基于交易假設環境中，和資產最優使用途徑的對應價值，因此市場價值是將資產交易作為假設前提，并未對交易實現情況進行嚴格要求。最佳用途主要是針對某項資金所設定的，是法律允許、通過合理證明、財務可行以及實際可能的最可能使用途徑。非市場價值主要為與市場條件不符的價值形式，由于評估目標使用狀態與市場條件等方面存在差異，因此其表現形式呈現多樣性特點。

（2）前提條件差異。會計公允價值屬性為資產計量，其是將企業持續經營作為假設基礎。在計量屬性中，對經營過程中企業資產實際價值進行客觀反映是其主要作用。而評估公允值屬于價值目標也屬于行為目標，對資產評估工作目標與行為方向進行充分明確是其主要作用。資產評估屬于基于清算、公開市場、持續使用以及交易等條件假設情況下的一種中介活動，需要保證資產評估結果和各種假設互相匹配，并非與市場條件、持續使用等相互適應。以此種意義層面分析，與會計公允值相比，評估公允價值在外延與內涵等方面更加寬泛。

（3）市場條件差異。會計公允價值需要以公平市場條件作為基礎，而評估公允值則涵蓋正常市場環境中的所有公允價值，同時也涵蓋非正常市場環境下的所有公允價值。開展資產評估時所面臨的市場條件與資產情況非常復雜，并且評估工作涵蓋非正常市場和正常市場兩種環境下的評估工作，不論資產屬性與市場環境如何，均需要保證評估結果與市場條件、資產條件相符，公允價值在不同條件下進行資產價值評估，均具有抽象性質和概括特點，促使公允價值應用于資評估中的綜合性較強。

因此，會計公允價值僅僅屬于評估公允價值的典型，即基于正常市場環境下公允價值具體實現值。在資產評估中，只要保證評估結果和評估過程中的市場環境以及資產條件等相符，并對交易方合法權益沒有造成損害，同時未對其他人利益造成影響，即可認為此評估結果為公允價值。

二、會計公允值與資產評估中所對應的市場價值

一般市場條件、資產特性以及評估目的等各自均具有不同的形態以及種類。簡而言之就是基于特定市場環境，特定資產的評估目的，只可以借助一種價值類型作為資產評估價值基礎，并且通過對此種價值基礎進行整理與歸類，即形成現有價值類型，其具有較強的抽象化與系統化特點。

1.評估準則在評估價值方面的規定

對于資產的評估準則，根據市場狀況、評估條件與評估目的等，分為非市場價值以及市場價值，具體為殘余價值、投資價值以及清算價值等。《資產評估價值類型指導意見》中對各方面價值的定義為：市場價值是自愿買方和自愿賣方在各自理性行事且未受任何強迫的情況下，評估對象在評估基準日進行正常公平交易的價值估計數額。投資價值屬于評估目標在投資目標投資非常明確或是某類投資者中的實際價值。清算價值屬于評估目標處于快速變現、被迫出售狀態等非正常市場環境下所評估的資產價值。對于殘余價值，主要為房屋建筑、機械設備等有形資產在無法使用的基礎上，拆除變現處理中所評估的資產價值。

2.會計公允價值和資產評估市場價值相同之處

（1）市場假定。兩者假定的交易方均屬于非關聯方，并且均對資產性質、資產用途、資產特點與評估基準日市場環境等有所了解，同時對雙方當事人均通過以上信息分析制定促進自身利益的策略展開進一步假定，謹慎地開展相關活動，保證在交易過程中，實現經濟利益最大化。

（2）均為特定日期中的價值。通過市場價值，可以了解基準日中市場真實條件以及情況等信息，而對于基準日之前以及基準日之后的市場條件與情況未能進行充分反映。而公允值也是對負債和資產在特定日期中的價值加以反映。

（3）在交易主體方面的規定一致。通過對公允價值與市場價值定義進行分析能夠發現，兩者在交易主體方面的規定較為一致，均涵蓋自愿賣方與自愿買方等內容。其中，資源賣方為沒有受到強迫出售或是急于出售的當事人，并且此當事人不會由于期望獲得高出市場的價值而繼續保留該資產。對于自愿買方為購買動機較為強烈，然而并未進行強迫購買的當事人，此當事人會結合市場期望值以市場狀況等展開購買活動。

因此，在持續經營要求相符的基礎上，同時與會計準則中的計量屬性要求相符，基于會計準則的公允價值與資產評估市場價值相同。

三、評估準則應該與會計準則積極進行銜接

通過實踐發現，不僅公允價值和評估價值之間的聯系非常緊密，在會計中，可變現凈值、重置成本和評估價值之間的聯系也較為密切，如同公允價值和評估價值之間的密切程度。然而在理論方面，一般很少有人對兩者進行共同討論，其表明我國會計領域和資產評估領域之間的交流與合作略顯不足。而在國際方面，評估準則對與會計準則之間的銜接非常重視，在評估準則各項指南以及準則中，均會與會計準則進行銜接。若是相關部門無法有效對上述現象進行優化，任由其發展，則在資產評估以及會計中會出現重復勞動問題，增加核算成本，并且導致人力資源浪費。對此，可以從以下方面進行優化：

1.評估準則需要專門說明評估業務

在會計中，公允價值得到廣泛應用之后，評估師在執行將財務報告作為主要目的的業務范圍不斷擴大，然而在評估準則中，沒有針對注冊評估師的相關業務進行充分、有效的說明，導致評估師在執行相關業務過程中遇到不必要的困難與麻煩。另外，會使各個評估師在評估結果方面的差異情況不斷加大，對評估價值自身公允性造成影響。因此，需要對相關業務加以說明。

2.需要保證會計計量準則的獨立性

需要對會計準則和評估準則之間的銜接力度進行強化，在制定會計準則過程中，需要保證其具有良好的獨立性，主要涵蓋以下內容：（1）會計計量工作是一項專業判斷工作，在開展計量工作時，可以利用相關專家、學者的研究成果，以提高工作效率。（2）在應用類似以及同類資產對公允值進行調整與確定過程中，可以通過資產評估方法與理論加以確定。（3）在進行資產估值時，需要有專業評估機構和注冊評估師來完成。（4）在運用收益法與市場法時，需要資產評估協會所頒布、制定的指導意見與評估準則以及其他規范性文件作為基礎。

四、結語

公允價值在資產評估、會計中有概念動態性、計量對象較為全面、交易雙方虛擬性等相同之處，也存在表現形式、前提條件不同等差異之處。我國的會計準則應該積極借鑒國際準則，通過評估準則專門說明評估業務、保證會計計量準則的獨立性等措施，促進評估準則與會計準則的銜接，促使評估工作實現長遠發展。

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作者簡介：曾宜生（1967.02- ），男，漢族，學士，貴州財經學院，講師，研究方向：資產評估學、會計