淺析控制環(huán)境對(duì)高校內(nèi)部控制建設(shè)的影響

楊琳琳

摘要：在國(guó)家政策的推動(dòng)下，內(nèi)部控制建設(shè)在高校中強(qiáng)制推廣，然而理論流程易寫，推行實(shí)踐困難。在此過(guò)程中，控制環(huán)境是開展內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，在內(nèi)部控制要素中占據(jù)重要地位。良好的控制環(huán)境有利于內(nèi)部控制的實(shí)施，并提高其實(shí)施的效率，獲得最佳效果。

關(guān)鍵詞：控制環(huán)境;內(nèi)部控制;高校

為規(guī)范行政事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、提高管理水平，財(cái)政部頒布了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（財(cái)會(huì)[2012]21號(hào)），該規(guī)范于2014年起執(zhí)行。各行政事業(yè)單位于2016年開始大范圍梳理單業(yè)務(wù)流程，編制本單位的內(nèi)部控制手冊(cè)等，源自財(cái)政部2015年底頒布的《關(guān)于全面推薦行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)指導(dǎo)意見》的要求。高校作為行政事業(yè)單位的重要組成部分，也必須按時(shí)按要求完成內(nèi)部控制的建立和實(shí)施，但高校作為規(guī)模大，數(shù)量多的事業(yè)單位承擔(dān)的是教書育人，科學(xué)研究的任務(wù)，較其他事業(yè)單位有其特殊性，教育部根據(jù)學(xué)校特有屬性編制了《教育部直屬高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)內(nèi)部控制指南（試行）》。隨后，各省教育廳紛紛出臺(tái)內(nèi)控工作方案，指導(dǎo)各高校編寫《內(nèi)部控制手冊(cè)》。國(guó)家強(qiáng)制推行內(nèi)部控制建設(shè)，各單位和部門基本能夠按時(shí)完成書面任務(wù)。但在實(shí)施過(guò)程中，內(nèi)部控制工作落實(shí)推進(jìn)仍舊面臨諸多困難。據(jù)調(diào)查，山東省屬高校中內(nèi)部控制建設(shè)真正全面落地實(shí)施的學(xué)校少之又少。究其根源，缺乏良好的控制環(huán)境是造成內(nèi)部控制實(shí)施緩慢的重要因素之一。

一、控制環(huán)境的重要性

20世紀(jì)30年代，控制環(huán)境首次被提出。直到在1992年在一系列內(nèi)控失敗的情形下，COSO委員會(huì)將內(nèi)部控制整合成一個(gè)以控制環(huán)境為基礎(chǔ)的五要素結(jié)構(gòu)。明確了控制環(huán)境的地位。2013年COSO委員會(huì)發(fā)布新版內(nèi)部控制框架，將控制環(huán)境建設(shè)提高到了最高層的位置，確認(rèn)了控制環(huán)境建設(shè)在內(nèi)部控制建設(shè)中的首要地位。從內(nèi)部控制發(fā)展看，從國(guó)外到國(guó)外，任何組織脫離控制環(huán)境建設(shè)的內(nèi)部控制度，只能作為書面制度被束之高閣，無(wú)法真正落地實(shí)施。因此，環(huán)境控制是內(nèi)部控制五要素的前提條件。2008年財(cái)政部發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控基本規(guī)范》（財(cái)會(huì)[2008]7號(hào)），也明確規(guī)定：“企業(yè)建立與實(shí)施有效的內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)包括：內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五要素。”并且明確提出內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，確立了控制環(huán)境的首要地位。《教育部直屬高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)內(nèi)部控制指南（試行）》也明確提出“控制環(huán)境是實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，直接影響、制約著內(nèi)部控制的建立和執(zhí)行。”

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的目標(biāo)主要包括：1.合理保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合法合規(guī);2.資產(chǎn)安全和使用有效;3.財(cái)務(wù)信息真實(shí)完整;4.有效防范舞弊和預(yù)防腐敗;5.提高公共服務(wù)的效率和效果。單位內(nèi)部的人員行是完成這些目標(biāo)的途徑。因此合理保證目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，則需要降低人員行為的不確定性。高校與企業(yè)不同，其投入產(chǎn)出更多的體現(xiàn)為人力資源活動(dòng)，這些活動(dòng)很難準(zhǔn)確計(jì)量與考核。在內(nèi)部控制的主體和對(duì)象都為人的情況下，高校的組織結(jié)構(gòu)、權(quán)責(zé)分配、管理層意識(shí)、人力資源政策、文化氛圍、道德水平和業(yè)務(wù)素質(zhì)等控制環(huán)境必然成為高校內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。

二、控制環(huán)境的制度分析

《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（以下均簡(jiǎn)稱《內(nèi)部控制規(guī)范》）雖然對(duì)各單位內(nèi)控的控制范圍、控制措施和內(nèi)容做出了詳盡的規(guī)定，具有較強(qiáng)的指導(dǎo)性，但缺乏專門針對(duì)控制環(huán)境這一要素的規(guī)定。缺乏對(duì)控制環(huán)境的整合，會(huì)進(jìn)一步影響內(nèi)部控制框架的完善，影響控制方法在高校中的系統(tǒng)運(yùn)行。因此，高校的內(nèi)部控制建設(shè)必須把控制環(huán)境作為首要任務(wù)。

《教育部直屬高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)內(nèi)部控制指南（試行）》之《內(nèi)部控制應(yīng)用指南》第1號(hào)為控制環(huán)境，分別從發(fā)展規(guī)劃、組織架構(gòu)、運(yùn)行機(jī)制、關(guān)鍵崗位與人員、會(huì)計(jì)與信息系統(tǒng)方面闡述了控制環(huán)境。這是在結(jié)合高校具體情況下從單位層面對(duì)《內(nèi)部控制規(guī)范》的內(nèi)部控制內(nèi)容進(jìn)行了拓展，但相對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制，其完整性、整合性等方面仍舊較弱。另外，作為部屬院校的內(nèi)控指導(dǎo)文件對(duì)規(guī)模龐大地方院校而言僅有參考作用，不具有強(qiáng)制指導(dǎo)性，大部分地方院校并未真正落地實(shí)施該指南。

《內(nèi)部控制規(guī)范》及《教育部直屬高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)內(nèi)部控制指南（試行）》僅適用于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的內(nèi)部控制，但高校作為教育與科學(xué)研究陣地，其目標(biāo)為培育人才、科學(xué)研究、提供社會(huì)服務(wù)等，具有行政與學(xué)術(shù)的雙重權(quán)力運(yùn)行機(jī)制。所以高校的內(nèi)部控制的發(fā)展方向是由經(jīng)濟(jì)活動(dòng)擴(kuò)展至教學(xué)科研等多方面管理活動(dòng)，為教學(xué)和科研的健康發(fā)展提供合理保證。

三、控制環(huán)境對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響

高校控制環(huán)境對(duì)內(nèi)控有效性影響的關(guān)注點(diǎn)主要集中于三個(gè)方面：一是組織文化，重點(diǎn)關(guān)注管理層意識(shí)和教職工的道德素養(yǎng)及業(yè)務(wù)素養(yǎng);二是組織架構(gòu)，關(guān)注點(diǎn)在于治理結(jié)構(gòu)和組織結(jié)構(gòu);三是人力資源政策，主要關(guān)注人事管理和績(jī)效考核。

（一）組織文化

高校管理層對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)和理念直接影響內(nèi)部控制的效果。內(nèi)部控制是一個(gè)全員參與的管理過(guò)程，管理層之所以在內(nèi)部控制建設(shè)中起決定作用，主要在于管理層擁有更多的權(quán)力，可以調(diào)配所有資源，可以決定本單位內(nèi)部控制的目標(biāo)范圍、控制方法和手段。內(nèi)部控制若沒有管理層的支持和推動(dòng)，可能僅停留于對(duì)上級(jí)部門編制的《內(nèi)部控制手冊(cè)》及《內(nèi)部控制報(bào)告》中，無(wú)法全面落實(shí)實(shí)施。所以只有提高管理層對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)，通過(guò)內(nèi)部控制規(guī)范管理層行為，使其在授權(quán)范圍內(nèi)充分行使權(quán)力，合理調(diào)配資源，帶頭執(zhí)行內(nèi)部控制，內(nèi)控才會(huì)達(dá)到預(yù)期的效果。

教職工的道德素養(yǎng)和業(yè)務(wù)素養(yǎng)直接影響著內(nèi)部控制的效率。道德素養(yǎng)決定著內(nèi)控行為主體的自主性。也就是說(shuō)，決定著教職工對(duì)內(nèi)部控制是主動(dòng)運(yùn)用還是被動(dòng)接受。只有發(fā)揮教職工的主觀能動(dòng)性，認(rèn)真履行自己的崗位職責(zé)，發(fā)現(xiàn)問(wèn)題并及時(shí)反饋糾正，才能使內(nèi)部控制在不斷完善中高效運(yùn)行。業(yè)務(wù)素養(yǎng)決定著教職工對(duì)內(nèi)控的理解和運(yùn)用程度，擁有較高業(yè)務(wù)素養(yǎng)的教職工能準(zhǔn)確迅速理解內(nèi)部控制的含義。準(zhǔn)確及時(shí)發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)，正確運(yùn)用控制手段，高效完成本職工作，推動(dòng)內(nèi)部控制快速發(fā)展。

（二）組織架構(gòu)

我國(guó)高校的治理結(jié)構(gòu)相對(duì)獨(dú)特和復(fù)雜。其所特有的學(xué)術(shù)性特征要求高校不僅要在縱向上決定內(nèi)部機(jī)構(gòu)集權(quán)和分權(quán)的程度，也要在橫向上分配行政系統(tǒng)和學(xué)術(shù)系統(tǒng)的權(quán)責(zé)。目前我國(guó)高校普遍采取的是以黨委領(lǐng)導(dǎo)下的校長(zhǎng)負(fù)責(zé)制為統(tǒng)籌，以學(xué)術(shù)委員會(huì)、教職工代表大會(huì)為主體的治理結(jié)構(gòu)。隨著國(guó)家管辦分離制度的推行，高校自主權(quán)力的進(jìn)一步增大，會(huì)產(chǎn)生所有者缺位、信息不對(duì)稱等問(wèn)題，這些問(wèn)題又會(huì)帶來(lái)逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)等不良影響。為了維護(hù)國(guó)家利益，國(guó)家會(huì)加大內(nèi)部控制在高校中的推行，真正發(fā)揮內(nèi)部控制的管理效用。

一個(gè)適宜的高校組織結(jié)構(gòu)應(yīng)該明確每一個(gè)部門甚至每一位員工應(yīng)該做什么，應(yīng)該對(duì)工作結(jié)果負(fù)何種責(zé)任，消除分工造成的工作障礙。同時(shí)還涉及到權(quán)責(zé)的分配問(wèn)題，既要發(fā)揮團(tuán)隊(duì)和個(gè)人主觀能動(dòng)性，同時(shí)又限制團(tuán)隊(duì)和個(gè)人對(duì)權(quán)力的無(wú)限運(yùn)用，保證資源的合理利用和分配。因此組織架構(gòu)是內(nèi)部控制建設(shè)的必要條件。

（三）人力資源政策

高校的人力資源具有典型的教育性、知識(shí)密集性以及多樣性等特點(diǎn)。管理對(duì)象復(fù)雜，管理方式應(yīng)該靈活多樣。高校如果建立一個(gè)科學(xué)合理的員工考核機(jī)制，就會(huì)大大提高教職工的工作積極性和主動(dòng)性。建立科學(xué)先進(jìn)的人事管理制度，重視關(guān)鍵崗位人才的引進(jìn)和選拔，教育和培訓(xùn)。明確崗位責(zé)任和控制措施，充分考慮不同層次教職工的需求，讓所有教職工獲得認(rèn)同感，發(fā)揮每個(gè)人的特點(diǎn)，人盡其才，內(nèi)部控制才能得到更好的貫徹執(zhí)行。

控制環(huán)境是高校內(nèi)控建設(shè)的基礎(chǔ)，決定著高校內(nèi)控建設(shè)的成敗。而高校的控制環(huán)境建設(shè)又是一個(gè)長(zhǎng)期動(dòng)態(tài)的過(guò)程，只有創(chuàng)造良好的控制環(huán)境才能夠促進(jìn)高校內(nèi)部控制制度的貫徹執(zhí)行，從而實(shí)現(xiàn)高校發(fā)展目標(biāo)。

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