《預算法實施條例》修訂的重點、難點與亮點*
——一種基于國家治理視角的解讀

中國財政科學研究院財政與國家治理研究中心 趙福昌

外交學院國際法系 吳園林

黨的十九屆五中全會要求“深化預算管理制度改革，強化對預算編制的宏觀指導。推進財政支出標準化，強化預算約束和績效管理”，為堅持推進預算治理現代化指明了方向。現代預算制度的核心要義是“全面規范透明、標準科學、約束有力”，這必然要求貫徹黨的十八大以來黨中央、國務院對深化財政改革作出的一系列重大決策部署。預算是公共財政的基本制度，預算治理是現代財政治理的主要內容。在此意義上，現代預算治理是現代國家治理的應有之義，首要在于有序落實財政基本法的實施。在時隔25年之后，《預算法實施條例》(以下簡稱“新條例”)獲得了全面修訂并頒布實施。新條例的出臺不僅具有堅實的上位法依據，也有力推進了我國預算法治建設步入新階段。在彌補1995年《預算法實施條例》(以下簡稱“舊條例”)的缺點與不足的基礎上，新條例的修訂及時反思了預算改革的教訓，總結了預算改革的經驗，對推進現代國家治理具有深遠的進步意義。

一、《預算法實施條例》修訂的重點

結合立法章節的調整，從立法科學的角度來看，此次修訂的重點主要體現在以下三個方面。

(一)預算實施的基本原則(1) 預算實施、預算執行和預算管理三者之間存在差異。預算管理主要是行政部門對預算的編制、匯總、執行、決算等行為的總稱。預算執行，是預算實施的一個環節，與預算編制、預算監督等環節相對應。預算實施，是指將預算作為一種制度安排加以落實，是涉及不同環節、不同機構的預算活動的總稱。因而此處宜用預算實施的概念。

預算實施的基本原則主要體現在新條例第一章“總則”中。新條例將舊條例中的“總則”從八條擴展至十一條，修訂的重點在于預算實施的基本原則。從具體的修訂之處來看，“總則”所修訂的基本原則在于以下幾方面。

1.全口徑預算管理。新條例明確規定“縣級以上地方政府的派出機關……其收支納入本級預算”。而舊條例僅僅規定“不作為一級預算”。此處即存在一個派出機關的收支是否納入本級預算的現實問題。這一問題源自新中國成立初期即已形成的“條塊”交錯的地方治理格局，垂直管理的派出機關的收支基本上依法納入本機關的預算，但橫向的“塊塊”系統的派出機關收支是列入本級政府的預算，還是列入下級政府的預算，一直并未確定。而這一治理難題，在此次修訂之后基本得以解決。

2.社會保險基金預算的基本原則。在全口徑預算改革的基礎之上，新條例貫徹了2014年《預算法》中關于“四本預算”的規定，即涵蓋了一般公共預算、政府性基金預算、國有資本經營預算和社會保險基金預算。由于政府性基金預算和國有資本經營預算的實際運行情況年度變化較大，即在精算延續性和穩定性上與另外兩類預算有一定差距，因而新條例僅在第三條明確了“社會保險基金預算”和“一般公共預算”實施的基本原則：“社會保險基金預算應當在精算平衡的基礎上實現可持續運行，一般公共預算可以根據需要和財力適當安排資金補充社會保險基金預算。”在這一規定下，社會保險基金預算和一般公共預算實施的基本原則和相互間銜接關系得以明確，為下一步整合成“一本賬”打下了基礎。劉昆(2020)指出，上述規定有利于進一步提高政府預算編制的規范性和科學性,增進政府預算體系內各本預算之間的有效銜接。

3.轉移支付的基本原則。與舊條例側重收入端的規制相比，新條例側重于財政支出規范化的關注，兼顧了收入端和支出端的制度規范性。新條例不僅將“財政支出”列入第二章的標題，更突出地在第一章“總則”中強調了轉移支付實施的基本原則。作為最重要的財政支出類型，轉移支付制度是分稅制改革過程中產生的重要結構性改革成果之一。新條例從第六條至第十條詳細界定了我國轉移支付制度的構成類型及相應的實施規則。其中，第九條對“一般性轉移支付”進行了概念界定，而第十條對“專項轉移支付”進行了概念界定，中間以第七條界定“分稅制”、第八條界定“財政管理體制”，因而表征著立法者更側重于從財政支出端來思考轉移支付在分稅制運行中的重要地位。

(二)預算收支范圍的界定

在全口徑預算管理的思想指導下，界定清楚預算收入端和支出端的資金源頭是十分必要的。正如胡明(2015)指出，“規范收支”應是預算立法的首要價值目標，它是實現其他價值目標的基礎。新條例在第二章中增加了“財政支出”的內容，而標題也相應改為“預算收支范圍”，體現了預算實施中收入端與支出端并重的態度?？傮w來看，新條例第二章圍繞預算收支而展開，對四本預算中的收支來源盡可能作出規范性界定。其中，第十二條界定了“行政事業性收費收入”“國有資源(資產)有償使用收入”“轉移性收入”；第十三條界定了“轉移性支出”；第十四條界定了“政府性基金預算收入”“政府性基金預算支出”；第十五條界定了“國有資本經營預算收入”“國有資本經營預算支出”；第十六條界定了“社會保障基金預算收入”“社會保障基金預算支出”。第十七條、第十八條則將地方各級預算收支與項目劃分的基本權力交給地方政府，且規定了社會保險基金預算和其他三本預算關系的統籌方案。對預算收入端和支出端資金源頭的界定，體現了條例明顯的執行性、具體化的特色，讓新條例真正成為預算實施的操作指南。

(三)預算違法責任的界定

從科學立法的角度來看，一部完整的法律規范應當單獨規定相應的違法責任，無論是采取專條、專節，或是專章的形式。舊條例對預算違反行為的法律責任界定較為簡略，且將其放入“預算監督”環節之中。這種立法思維在現行有效的規范性文件中仍然存在，但必須指出的是，僅多見于早期立法中。隨著我國預算治理水平的提升，預算違法責任的界定仍然宜于采取專章規定的形式。這不僅在形式上促進了新條例的完整性，也在實質上促進了新條例的貫徹實施。新條例在第七章“法律責任”第九十三條規定了支配國庫庫款的六種違法行為。第九十四條規定了各級政府、有關部門和單位的違法類型，主要涉及債務舉借、轉移支付和財政專戶三個方面。

二、《預算法實施條例》修訂的難點

(一)“精算平衡”的理解與貫徹

新條例在第三條中將“精算平衡”作為社會保險基金預算實施的基本原則，一般公共預算可以適當補充社會保險基金預算。精算是一個會計學的概念。精算平衡是預算平衡在社會保險基金預算實施中的微觀基礎，而預算平衡是精算平衡必須遵循的宏觀目標。正如胡明(2015)指出，“精算平衡”和“預算平衡”處于復雜的法律邏輯關系之中。精算系社會保險的決策工具，目的在于將對社會保險長期收支關系的測算結果演變成法律，而預算系社會保險的實施工具，應當在充分考慮到精算結果的基礎上來編制短期內的基金收支狀況，并接受代議機關和參保人的民主監督。婁宇(2018)指出，從預算實踐來看，社會保險基金預算資金缺口正呈逐漸擴大之勢。因而，精算平衡這一基礎型要求僅僅是理念層次的。這也意味著，若完全以精算平衡作為社會保險基金預算的實施依據，那么必須實現社會保險基金預算與另外三本預算之間的聯動。在此意義上，新條例為“精算平衡”的嚴格執行留下了敞口，即“一般公共預算可以根據需要和財力適當安排資金補充社會保險基金預算”，那么精算平衡的實施效能則有待于進一步觀察。

在預算治理實踐中，社會保險基金預算的精算平衡至少面臨三個層面的現實難題。第一，社會保險基金繳納的歷史與現實問題。所謂歷史問題，在于社會保險基金預算的歷史實施過程曾運行過“雙軌制”乃至“多軌制”而產生的并軌問題。并軌之前，不同群體的社會保險基金繳納的情形是不同的，而享受的相應待遇也具有較大差異。作為歷史遺留問題，社會保險基金不同群體并軌的歷史問題必須首先解決。除此之外，現實問題在于社會保險基金預算存在著代際不公平問題。2017年國務院印發的《劃轉部分國有資本充實社?；饘嵤┓桨浮分赋觯瑒澽D部分國有資本，基本目標是彌補因實施視同繳費年限政策形成的企業職工基本養老保險基金缺口?！耙曂U費年限”是社會保險基金預算缺口的主要原因之一，造成了代際不公平的現象。因而劉昌平(2017)指出，代際公平是社保制度存在的基礎。第二，統籌的層級問題。在中央—地方二元治理格局之下，中央作為“精算平衡”的單獨一級，這是毋庸置疑的。然而，在地方層級上，“精算平衡”具體由省、市、縣、鄉哪一級統籌，則涉及分稅制改革的方向。至于是進行一級政府統籌，還是各個層級都進行統籌，新條例也并未明確規定。第三，調劑金制度的設立。在目前的四本預算中，僅有社會保險基金預算將“精算平衡”作為基本原則。根據該原則的要求，建立相應的調劑金制度是必要的。因而新條例明確了社會保險基金預算和一般公共預算的單向補充關系。然而，社會保險基金預算的“資金缺口”依賴一般公共預算的補充和國有資本的劃轉并非長久之計。在財政“過緊日子”的形勢之下，一般公共預算中設立調劑金只會導致社會保險基金預算的缺口轉移，加劇財政支出緊張的態勢。在此意義上，真正落實“精算平衡”原則的要求，還應將政府性基金預算和國有資本經營預算一并納入考慮，實現四本賬一體化的框架之下解決社會保險基金預算的“灰犀牛”問題。

(二)專項轉移支付的評估和退出機制

新條例將“專項轉移支付”界定為“上級政府為了實現特定的經濟和社會發展目標給予下級政府，并由下級政府按照上級政府規定的用途安排使用的預算資金”。這一規定有助于嚴格控制專項轉移支付的項目數量和資金規模，增強地方政府財政自給能力和財政統籌能力。

與一般性轉移支付相比，專項轉移支付更能體現中央(上級政府)的政治意愿，因而具有更強的針對性。然而，由于專項轉移支付的規模過于龐大，以及附帶造成的地方政府“跑部錢進”的機會主義行為，當前的政策取向是縮減轉移支付的規模、優化轉移支付的結構。這一政策取向得到2014年《預算法》修訂的確認。專項轉移支付的評估和退出機制，在很大程度上是出于貫徹《預算法》相關要求的必需。根據《預算法》第十六條第三款之規定，專項轉移支付須依法設立，用于辦理特定事項，且應建立健全專項轉移支付定期評估和退出機制。就該機制的實施而言，福建、江蘇、安徽、廣東等省已經有所舉措，頒布了省級財政專項資金管理辦法。事實上，專項轉移支付的定期評估和退出是兩個不同的機制。專項轉移支付的退出必然是以專項轉移支付的評估為前提，而反之則不然。專項轉移支付定期評估之后，相關部門根據評估結果再決定該項支出的后續處理方式。新條例第二十條規定，根據專項轉移支付的要求設立的項目，應當進行績效評價。這意味著，應根據設定的績效目標，按照規范的程序，對預算資金的投入、使用過程、產出與效果進行系統和客觀的評價。在新條例中，績效評價結果應當按照規定作為改進管理和編制以后年度預算的依據。因而，專項轉移支付定期評估、退出和財政資金使用的績效評價三者之間形成了行政體系內部的財政績效核查機制。

(三)部門責任的設計與落實

自部門預算改革在2000年開啟之后，“部門”業已成為我國預算編制，乃至預算實施的重要載體。新條例合并了舊條例“總則”的第三條和第四條，而直接在新條例第四條中將“部門”界定為“與本級政府財政部門直接發生繳撥款關系的國家機關、軍隊、政黨組織、事業單位、社會團體和其他單位”。由于預算執行涉及多個層級的政府、財政部門和其他部門、單位，因而新條例在“第四章”中專門對財政部門和其他部門、單位的主要職責進行了界定。其中，財政部門承擔著預算執行的九項主要職責，其他部門、單位承擔著預算執行的四項主要職責。這一部門責任的界定是部門預算改革的直接產物，但從根本上受益于機構改革的“三定”方案和政府間財政事權劃分改革。

部門預算改革改變了預算編制的基本組織形式，因而相應的責任形式也應予以改變。在“一個部門、一本預算”的基本要求之下，是部門，而非一級政府，作為承擔預算執行任務的主體。部門預算實施的基本方式為：一是依法實施預算；二是執行本級政府的指示和要求，以及本級政府財政部門的部署；三是落實本部門、本單位的職責、任務和事業發展計劃；四是制定本部門、本單位的定員、定額標準；五是核實本部門、本單位上一年度預算執行情況和本年度預算收支變化因素。

三、《預算法實施條例》修訂的亮點

在25年中，我國的預算治理從理念到實踐發生了顯著的變化。各項改革措施的開展，改變了預算治理體系的結構，并形塑了新的預算治理格局。在此意義上，新條例吸收了舊條例實施過程中的經驗和教訓，體現了全面深化財稅體制改革的重要階段性成果，表現出鮮明的時代特色。由于篇幅所限，本文僅選取與現代財政治理最密切的十處亮點予以簡要闡釋。

(一)全口徑預算管理思想的貫徹

全口徑預算管理要求將預算外資金統一納入預算進行管理，是現代預算治理的基本原則。新條例吸收了相應的改革成果，在第一章“總則”中鮮明地規定了這一原則，且在四本預算的框架內提出了社會保險基金預算的基本運行原則，及與一般公共預算之間的單向補充關系。顯而易見，新條例不僅將這一思想作為基本原則加以固定，而且在后續各章予以貫徹落實，在第二章“預算收支范圍”的詳盡界定中體現得最為明顯。

(二)轉移支付制度結構的優化

轉移支付是預算資金支出端最重要的制度，是分稅制改革在預算治理上最重要的成果之一。新條例接續了《預算法》對轉移支付制度的原則性規定而繼續保留和優化這種財政支出制度的結構。新條例在第一章第九條、第十條中分別界定了“一般性轉移支付”和“專項轉移支付”，回應了第一章第五條所界定的“基本支出和項目支出”。新條例在第九條界定“一般性轉移支付”時，除了指明第一項、第二項的轉移支付來源外，對其他類型的轉移支付來源以“其他一般性轉移支付”來予以概括。在實踐中，這種“其他一般性轉移支付”涵蓋了兩類支出類型：一是上級政府因出臺增支或者減收政策而給予下級政府的財力補助；二是按照財政體制規定應當給予下級政府的財力補助?；谶@兩類轉移支付支出的不確定性，且實踐情形又較為復雜，因而新條例采取了上述的概括性表述。盡管這一表述未必翔實精確，但相形之下，以概括性規定配合后續規定的績效評價機制，能夠在一定程度上彌補模糊處理的短板。當然，這種模糊處理的方式也在一定程度上為可能的新的一般性轉移支付類型的出現作了準備。

(三)四本預算相應術語的詳細界定

這是新條例的一個重要貢獻，極大地提升了預算法治的實施水平。從具體內容來看，在第二章“預算收支范圍”中，新條例對“一般公共預算”中的“行政事業性收費收入”“國有資源(資產)有償使用收入”“轉移性收入”“轉移性支出”，“政府性基金預算”中的“政府性基金預算收入”“政府性基金預算支出”，“國有資本經營預算”中的“國有資本經營預算收入”“國有資本經營預算支出”，“社會保險基金預算”中的“社會保險基金預算收入”“社會保險基金預算支出”作出了專門界定。顯然，如此詳細界定更加明確了新條例作為預算實施指南的性質。當然，出于預算完整性的考慮，立法者最好能將部門預算和政府預算的雙重立場予以協調。盡管新條例僅規定了部門預算，但由于部門預算是政府預算的主要組成部分，因而政府預算的完整性是內含于其中的，兩者并不存在根本差別。當然，在第二章中界定的四本預算相關概念，并不足以涵蓋全部預算實施過程中產生的所有政府信息。在此意義上，探索將“未包含在上述四本預算之中的補充性預決算信息”納入預算公開的軌道是大有裨益的。

(四)建立健全績效評價制度

這一制度旨在“把錢花在刀刃上”，這是對2018年9月中央全面深化改革委員會第三次會議審議通過的《關于全面實施預算績效管理的意見》的忠實貫徹。建立健全績效評價制度，打造“全方位、全過程、全覆蓋的預算績效管理體系”，有助于更好應對復雜的國內外經濟形勢變化，更好適應財政“過緊日子”與“提質增效”并重的新常態。在預算實施中，績效評價制度與預算編制這一環節的關系較為緊密，因而新條例明確了績效評價結果“應當按照規定作為改進管理和編制以后年度預算的依據”，為預算實施目標的達成提供了有力的工具，這也是積極落實十九屆五中全會“加強財政資源統籌”要求的重要舉措。

(五)預算編制協同管理機制建設

改革開放40多年以來，我國預算治理變革對現代金融體系的依賴程度逐漸增強。在預算治理實踐中，預算實施與稅務、海關、人民銀行、發改委等相關職能部門的聯動關系引發了立法者的關注。無論是出于“量入為出”的考慮，還是基于“量出為入”的原則，預算資金的流動必然帶來預算治理體系各機構間關系的流變。在此意義上，預算編制的民主性、合理性要求財政部門的預算編制應當征收預算部門、單位的意見，并及時向社會公布相關預算信息。當然，這種預算編制協同管理機制仍然應以財政部門作為主體，其他預算部門配合的方式推進。新條例在第二十九條、第三十條中明確了預算收入征收部門、單位以及社會保險行政部門的協同管理權力，這從法律上為這一機制的建設提供了制度保障。

(六)政府債務全面管控制度建設

從2005年開始，我國實行國債余額管理制度。至2014年，國債余額管理制度正式寫入《預算法》。盡管該制度彌補了我國財政赤字管理的不足，初步建立了我國政府債務的管理框架，但由于地方政府債務制度的不健全而導致完整的政府債務管控框架并未建立?！额A算法》第三十四條對國債余額管理制度的規定較為簡略，且僅規定了國債。此次新條例的出臺在很大程度是政府債務管控的一次重大進步。新條例不僅為我國政府債務的全面管控提供了完整的基礎框架，而且涉及對地方政府債務和外債的管理。尤其值得注意的是，新條例從第四十二條到第四十七條，以較大篇幅規定了地方政府債務的限額管理制度。許宏才(2020)指出，新條例構建了覆蓋地方政府債務限額管理、預算管理、風險管理、信息公開、監督管理等各個環節的“閉環”制度體系，使地方政府舉債趨于規范。

新條例對政府債務全面管控的規定，大致基于以下三個方面的考慮。一是如前所述，彌補上位法中僅規定國債管控的不足和未將外債管理及地方政府債務進行限額管理的缺憾。二是考慮到當前財政形勢，積極應對地方隱性債務風險，推進地方債務新格局的形塑?，F行預算法體系業已為省級政府發債和借道中央政府轉借外債開了口子，因而新條例正視了地方政府發債的現實需求，以制度真正規范和落實“開前門、關后門、修圍墻”的債務治理思路。三是強化政府債務風險的全面防控。鑒于地方隱性債務可能誘發的公共風險，中央決策層從2010年開始起已經在多層次、多維度繼續布局，在系列的甄別、化解舉措之下，我國債務治理格局明顯趨穩。相關的法律法規已大致構建了政府債務管控的基本框架，(2)較為重要的全局性地方債務管理規范性文件參見《國務院關于加強地方政府性債務管理的意見》《國務院關于深化預算管理制度改革的決定》《中共中央 國務院關于防范化解地方政府隱形債務風險的意見》等。只待時機成熟出臺更高位階和效力的規范性文件予以確認，而新條例的出臺是一個重要的契機。

(七)預算收支平衡的動態調整機制建設

預算收支平衡是預算執行環節的重要目標之一。為了防止因預算編制與執行之間的不同步而導致預算資金的臨時性缺口，新條例尤其注重預算收支平衡的實現問題。新條例在第七十八條、第七十九條勾畫出我國預算收支平衡的動態調整機制框架。在界定“超收收入”“短收”和區別“實際完成數”“預算收入數”的基礎之上，新條例規范了地方預算赤字的平衡方式，以及一般公共預算、政府性基金預算和國有資本經營預算中的收支平衡調整機制。上述動態調整機制，再加上社會保險基金預算中的調節機制，極大增強了我國預算在地方層面上實現收支平衡的可能性。在第七十九條中，新條例強調了對因預算級次或者預算關系的變化造成的財務關系的改變，并要求同步辦理預算、資產劃轉，這就讓預算收支平衡更具可操作性。

毫無疑問，新條例結合了“四本預算”的基本形式而探索了實現預算收支平衡的新路徑。這一路徑涵蓋了舊條例為應對預算收支平衡的各種擾亂情形而規定的“預算調整”制度。這也是為何新條例中并無關于預算調整制度的專章規定的原因。經過多年卓有成效的預算法治建設，中央和地方層面預算收支平衡的實現本身意味著預算調整行為得以規范化，這既表明立法者更傾向于在預算實施諸環節中實現收支的動態平衡，也體現了完善預算治理的“系統論”思想。

(八)內控機制在預算體系中的擴展

內控本是政府財政部門內部自我監督的一種機制。經過多年發展，其逐漸擴展為一種與審計監督并行的政府內部監督機制。從現狀來看，現代預算治理的主要監督方式，從機關職能上來看包括立法監督、行政監督和司法監督；具體到行政體系內部，則涵蓋了審計監督和內控監督兩種形式。審計監督是一種公認的具有相對獨立性的行政監督形式；而內控監督則是側重于政府財政部門對財政資金在行政機關內部流動的行政監督形式。在新條例第四章“預算執行”多個條款中，都可以看到內控機制在這一環節中的應用，進而體現出立法者對行政管理層內部監督(自我監督)的重視。

(九)優化財政專戶制度

在預算執行中，對財政專戶的爭議一直都存在。其間既涉及財政資金的動用權力，也涉及財政資金管理的權限之爭。在財政實踐中，財政部門可以使用國庫單一賬戶、零余額賬戶和財政專戶。然而，在新條例中，零余額賬戶的相關規定并未出現，因而財政部門有權開設的銀行結算賬戶僅有兩種：國庫單一賬戶和國庫財政專戶。其中國庫單一賬戶一向由財政部門主管，而國庫財政專戶的管理權限較為復雜。如果簡單將國庫財政專戶設置的權限歸屬財政部門，則容易忽視人民銀行經理國庫的地位。顯而易見的是，新條例在部分程度上考慮了這一立場，在堅持財政專戶之主要管理權歸屬財政部門的基礎之上，增加了“中國人民銀行應當加強對銀行業金融機構開戶的核準、管理和監督工作”的相關表述。這一表述背后的態度當然是值得肯定，因為其必然有利于協調財政專戶資金管理中各部門的關聯關系。不過也應看到，人民銀行對財政專戶的專有權限，不應超越其自身的管理權限和人民銀行職能。人民銀行核準財政專戶是其固有職權，但撤銷財政專戶向人民銀行備案則有待于實踐的驗證。同時，正如正雍君(2020)指出，新條例對財政專戶采納“有必要即保留”的相對寬松態度，但“必要”的界定和裁決機制并不明確，從而創設了實踐中濫設濫用的空間與機會，招致監管盲點與困難并使政府現金余額集中化無法實現。

(十)政府綜合財政報告制度的建立

2020年1月，財政部陸續發布了《政府財務報告編制辦法(試行)》《政府部門財務報告編制操作指南(試行)》和《政府綜合財務報告編制操作指南(試行)》，不斷推進制定適合我國國情的政府財務報告制度。盡管是處于試行階段，但新條例的規定則標志著這一制度基本成熟。長期以來，我國實行的是以收付實現制為基礎的政府年度預決算報告制度，但政府綜合財務報告制度是以權責發生制為基礎，主要反映了政府整體財務狀況、運行情況和財政中長期可持續性等信息，內容涵蓋了財務報告、政府財政經濟分析和政府財政財務管理情況。這是一種類似于公司“資產負債表”的機制。在此基礎之上，三年期滾動預算等財政預算改革的舉措才能得以推進。這一制度也從根本上有助于構建全面規范透明、標準科學、約束有力的預算制度，有助于提升我國現代預算治理水平。

四、結 語

總體來看，新條例的進步意義是顯而易見的。自1994年分稅制改革啟動后，預算領域諸多重大改革取得了突破性的進展，極大地提升了我國現代預算治理的水平。這些成果與經驗在此次修訂中得到了充分吸收，極大地提升了我國現代預算治理的水平，加快了我國走向現代預算法治的進程。作為財政領域的基本制度，新條例的出臺強化了預算治理的重要作用，完善了央地的預算治理體系架構，是我國現代財稅制度建設的階段性成果，為新時代進一步深化預算治理奠定了更加堅實的基礎。