企業集團內部資產重組稅務籌劃問題

白光華

摘要：為保證企業能夠及時發揮財政政策作用，在進行內部資產重組的過程中降低成本消耗。長期以來，我國企業內部資產重組進行的操作方式缺乏完善化發展，為稅務籌劃工作帶來了較大的發展隱患。企業在進行資產重組過程中，需要將涉及到的資產進行合理的分類，之后再按照相關法律法規要求繳納相關費用。本文通過了解企業集團內部資產重組資產交易行為，分析企業集團內部資產重組涉稅政策及案例，探究關于企業集團內部資產重組的建議。

關鍵詞：企業集團;內部資產重組;稅務籌劃;建議

企業在進行資產重組的過程中，可以快速實現擴張計劃，能有效控制企業發展所需的經濟資源，因此，企業重組已經成為當下我國市場經濟發展過程中極為重要且出現最為頻繁的經濟行為之一。企業對內部資產進行重組是企業本身優化資源配置的重要環節，在進行內部重組過程中，企業主要是對內部擁有的資金、勞動力、管理、技術、資產等要素進行優化配置，為企業的經營與發展建立全新的模式，全面提高企業的核心競爭力，其中還包括合并子公司股權、分離子公司股權、母子公司之間股權的劃轉以及子公司之間的股權劃轉等。在企業進行內部資產重組過程中，稅務籌劃是極為重要的工作環節。國家相關部門出臺了合理、可行的財稅政策，這些政策是為了鼓勵企業積極進行內部資產重組而出臺的，能夠為企業調整自身產業布局與資產結構的優化帶來新的發展機遇，但是如何合理應用這些政策，才是促進企業籌劃質量不斷提升的關鍵。

一、企業集團內部資產重組資產交易行為

企業在對內部資產進行重組時，企業所得稅與增值稅是對其重組成本產生較大影響的稅種，其他稅種雖然也會產生影響，但總體影響較小，因此，筆者在進行稅務籌劃分析過程中，主要對企業所得稅、增值稅進行探討。

（一）股權交易

企業在對內部股權進行交易過程中，其使用的主要方式是安排子公司利用控股收股的方法，對公司其他子公司進行合并，或是企業子公司利用現金或其他固定資產估算價值購買公司旗下其他子公司的股權，將其融入到負責收購的子公司的管理序列之中，進而將集團內部的業務領域統一歸由子公司進行集中管理。在整個交易行為中，該種交易方式涉及到股權的轉換，也就是企業控制權的轉換，從形式上來講，其他資產的所屬權并沒有發生變化。因此，此種交易涉及到企業所得稅，同時也會影響到印花稅。根據我國出臺相關政策中包含的特殊性稅務處理辦法內容可知，可以暫時不確認資產與股權轉讓過程中獲得的利益與損失。

（二）債權交易

企業在對內部資產進行重組過程中，為了實現其特殊目的，有時可能會出現應收賬款、預付賬款等債權的轉讓。債權轉讓被排除在增值稅征稅范圍之外，不需要繳納增值稅，債權轉讓同樣也不屬于印花稅征稅的相關范圍，因此，企業也無需為其繳納印花稅。但是在進行轉讓過程中，債權轉讓方出現的損益一般會直接納入到應納稅所得額之中，以此為基礎計算企業需要繳納的所得稅。需要注意的是，在進行債權轉讓過程中，企業若出現損失的話，該損失應當被劃分在財產損失的范圍之內，一般可以允許將財產損失在稅前進行扣除。但此種優惠同樣存在一定的限制條件，也就是說在轉讓債權時，其債權應當與生產經營活動有關注，債權轉讓與生產經營活動無關而出現損失，一般不允許在稅前將其額度扣除。

（三）房地產交易

企業在對內部資產進行重組過程中，若想要轉讓土地使用權、房產等房地產，也就是我們常說的固定資產，一般需要求轉讓方繳納增值稅、土地增值稅、城建稅等。若在交易過程中出現利潤收益，則應當將其轉讓計入到本期納稅所得額之中，保證企業所得稅繳納的合理性，受讓方則需要繳納印花稅等稅務。但是在一些情況較為特殊的交易過程中。例如某企業的子公司對其他集團的子公司進行合并，或集團本身吸收某一子公司這一類的資產轉讓行為，是屬于將整體企業資產進行轉讓，其中還包括債權、債務、勞動力等，因此整個轉讓過程中消耗的成本價格不僅僅取決于該企業的固定資產，同時也會受到勞動力資產、債務、債權、資產等多方面的影響，同企業本身銷售不動產或對無形資產進行轉讓的行為存在較大的區別，因此，根據我國出臺的相關政策規定，這一類的轉讓行為不需要征收增值稅，不劃分在增值稅的征收范圍之內。除此之外，根據我國相關政策規定可知，若兩個或兩個以上的企業按照法律允許合并成為一個企業，則該企業原本存續的土地房屋權屬可以暫時停止征收土地增值稅，因此，企業在對內部資產進行重組過程中，若有吸收房屋土地使用權等，可以避免繳納土地增值稅。

（四）無形資產交易

企業在對內部資產進行重組過程中，若要轉讓一些無形資產，例如專利權、礦業權、商標權等，轉讓的一方需要繳納增值稅、城建稅等稅務，若轉讓過程中獲得一定的利益，還需要將該利益納入當期營業所得額之內，繳納應當支付的企業所得稅。而受讓方則僅僅需要繳納印花稅。需要注意的是，在企業進行整體轉讓過程中，若存在無形資產轉讓，則可以免交增值稅。除此之外，根據我國相關稅務規定內容可知，企業若利用無形資產或不動產對其他企業進行投資入股，則需要與接受投資的企業進行合理的利潤分配，共同承擔投資過程中可能存在的風險，此時可不征收增值稅。因此企業在對內部無形資產不動產進行重組交易時，受讓方可以利用股權作為交易條件進行支付，轉讓方若接受該支付方式，則可以免交增值稅。

二、企業集團內部資產重組涉稅政策及案例

筆者主要通過包含稅費較多的土地資產轉讓為例，對整個企業集團內部資產重組涉稅政策進行有效分析。若某傳媒公司集團以自身戰略計劃為基礎，對整個公司業務板塊進行調整后，擬定方案要全款將傳媒公司旗下電影制作公司的土地所有權轉移到傳媒公司旗下節目制作公司，該項土地資產公允價值為2000萬元，計稅基礎為1600萬元。因此，某傳媒公司應該如何籌劃稅務方案，才能保證其事項擁有最優稅務方案。在整個資產重組過程中，該項目涉及到的稅務內容包括增值稅、企業所得稅等具體籌劃內容如下所示。

（一）所得稅

所得稅是指企業所得稅，在目前我國已經出臺的稅務政策條件之下，某傳媒公司若想要在傳媒公司旗下電影制作公司、傳媒公司旗下節目制作公司之間轉讓土地所有權，有以下三種稅務方案可以供某傳媒公司進行選擇。

第一種方案：甲公司可以以一般性稅務對整個企業所得稅情況進行處理，也就是將其等同為銷售行為，將傳媒公司旗下電影制作公司的資產轉讓行為當作是向傳媒公司旗下節目制作公司銷售某一塊土地，根據案例中所得的相關數額信息可知，2000萬元與1600萬元之間的差額為400萬元，因此，傳媒公司旗下節目制作公司在接收該土地資產時納入計稅基礎的數額為2000萬元。

第二種方案：甲公司可以以一般性稅務對整個企業所得稅情況進行處理，該情況主要適用于財務稅務[2014]116號文件，傳媒公司旗下電影制作公司可以選擇將4000萬所得的收入均勻的在五個年度內計入公司的總賬。

第三種方案：甲公司可以以特殊性稅務對整個企業所得稅情況進行處理，這種方式主要適用于我國國稅總局2015年頒布的第40號公告。傳媒公司旗下電影制作公司不需要確認自己在整個土地轉讓過程中所得的相關利潤，而傳媒公司旗下節目制作公司在接收相關土地資產時，其計稅基礎應當為1600萬元。

根據筆者對上述三個方案的陳述可知，方案一和方案二的適用情況為傳媒公司旗下電影制作公司在年度經營過程中存在虧損，需要彌補過程時可以選擇這兩個方案。在這種情況下傳媒公司旗下節目制作公司的資產計稅基礎增加了大約400萬，有利于在后續年度資產稅費繳納時減少稅費的額度。若當前年度不需要繳納任何稅費，也就是說傳媒公司旗下電影制作公司在本年度的經營過程中沒有經營虧損情況需要彌補，則應當選擇采納方案三完成企業所得稅的籌劃。選擇方案三的主要原因是由于方案一和方案二兩個計稅基礎增加400萬，該增加被劃分為不確定性遞延利益。因此，選擇方案三會更加適合傳媒公司旗下電影制作公司當下的實際情況，能夠為現金流較為緊缺的企業集團創造更高的價值與利益，減少稅費繳納。

（二）增值稅

在目前我國已經出臺的稅務政策條件下，某傳媒公司若想要在傳媒公司旗下電影制作公司、傳媒公司旗下節目制作公司之間轉讓土地所有權，有以下兩種增值稅籌劃方案可供選擇：

第一種方案，某傳媒公司若想要在傳媒公司旗下電影制作公司、傳媒公司旗下節目制作公司之間轉讓土地所有權，可以根據財稅[2002]191號文件的內容，將子公司傳媒公司旗下電影制作公司的土地作價投入到傳媒公司旗下節目制作公司進行投資，則該項土地在進行資產重組過程中不需要繳納增值稅。

第二種方案，某傳媒公司若想要在傳媒公司旗下電影制作公司、傳媒公司旗下節目制作公司之間轉讓土地所有權，可以根據國稅總局2011年公告第51號內容進行籌劃，傳媒公司旗下電影制作公司可以分立，將土地轉讓項目中所包含的土地資產、相關債務、債權、勞動力等全部分離出來，打包轉讓給傳媒公司旗下節目制作公司，則該項土地在進行資產項目重組過程中，不需要向國家繳納增值稅。

根據筆者對上述兩個方案的陳述可知，在兩個方案之中，增值稅均屬于減免情況，因此，兩個方案可供選擇的主要方式，是了解其對企業集團產生的不同影響。方案一與方案二對企業產生的影響不同之處主要表現在以下兩個部分：第一，會對企業內部的股權結構產生直接影響。在方案一的情況下，傳媒公司旗下節目制作公司會轉化成為傳媒公司旗下電影制作公司與總公司聯合控股的子公司;第二，如果土地相關負債存在一定成本，將會對其計入的情況產生直接影響，進而導致傳媒公司旗下電影制作公司與傳媒公司旗下節目制作公司能夠獲得的企業利潤也會受到直接影響。以方案一為例，在將土地的價值進行估價之后，入股投資傳媒公司旗下節目制作公司，那么土地本身涉及到的債務，例如借款利息等將會無法計入到土地后續開發所消耗的成本之中，需要傳媒公司旗下電影制作公司為自己進行承擔，因此，該項目中無法資本化的利息將會為傳媒公司旗下電影制作公司增加一定的利息成本，同時會對子公司每個年度的利息成本產生影響。若按照方案二對公司內部資產進行重組，在土地開發負債與其相關資產匹配的狀態下，后續土地的開發情況可以直接進入到開發成本之中，相關利息成本也會在土地開發結束之后一次性消化完畢。也就是說，兩個方案的應用對納稅所得額產生的影響，分別是持續性與一次性的。

（三）土地增值稅

在目前我國已經出臺的稅務政策條件下。某傳媒公司若想要在傳媒公司旗下電影制作公司、傳媒公司旗下節目制作公司之間轉讓土地所有權，可以根據財稅2015第5號文件相關內容進行籌劃，企業本身投資主體不會發生變化的情況下，可以利用合并、分立的形式對土地所屬權進行適當轉移，在此情況下，可以不需要繳納土地增值稅。因此，某傳媒公司在進行內部資產重組過程中，需要按照筆者所述的流程進行合理籌劃：第一步，傳媒公司旗下電影制作公司首先需要在成立傳媒公司旗下電影制作公司的子公司，并將土地所有權轉讓給該子公司，之后再將子公司與傳媒公司旗下節目制作公司進行合并，在合并之后，土地所有權便可順勢轉移到傳媒公司旗下節目制作公司。利用這種土地轉讓方式，在資產合并之后，公司便可以不需繳納土地增值稅。但需要注意的是，根據財稅2015第5號文件相關內容可知，企業在進行內部資產重組過程中，若出現免稅情況，則必須要保證參與資產重組的公司不能涉及房地產開發行業，且需要注意的是該政策的執行存在一定期限，必須在期限之內完成。

三、關于企業集團內部資產重組的建議

（一）關注整體稅務籌劃

企業在進行資產重組過程中，各個法人負責的子公司應當單獨承擔其繳納的稅費，各個子公司需要著重關注公司繳納稅費的具體情況，而總公司的年度經營情況則會直接決定該企業需要繳納的企業所得稅。因此，總公司在對稅務籌劃進行統籌過程中，應當選擇最為優化的方案，保證稅費繳納合理合法，并為企業帶來最大利潤。例如某游戲公司本身享有虧損彌補的稅費優惠政策，在5年虧損彌補將要到期的情況下，該游戲公司可以從資產重組所得稅方案中選擇一般性稅務政策處理整個稅務情況，不但能有效彌補甲公司到期的虧損，還能提高乙公司的計稅基礎，使企業自身利益不斷提升，為企業帶來更高的利潤效益。

（二）重視稅務籌劃對企業發展的影響

企業在進行經營籌劃過程中，除了需要關注當期的稅負，還需要著重考慮企業自身的一些遞延稅費，例如遞延所得稅過程中能夠得到的利潤與損失，在進行事項重組過程中的影響，以及營業成本、繳納所得稅對于后期企業發展與經營的影響。例如企業在進行投資過程中，可以將不動產作為股份投入到整個企業的運營之中，雖然能夠有效減少一定增值稅的交付，但不動產本身負債的成本同樣也會對企業的經營與發展產生影響，同時，該方式也會影響企業匹配相關資產債務成本。

（三）重視稅務籌劃對經營業務運行環境的影響

企業需要根據自身所處的發展情況，制定較為完善的重組措施，重視企業本身的股權結構平衡，同時要嚴格控制股權的對外交易等。只有這樣，才能有效提高稅務籌劃的合理性與科學性。例如在非房地產開發公司之間完成土地增值稅的減免要求時，一定會對該企業的房地產開發項目造成直接影響;又例如在部分企業投資過程中以資產入股的方式完成資產轉換。這種轉換方式雖然能夠在一定程度上減少企業需要交付的增值稅，但同樣也會影響企業的股權結構，導致股權在對外交易過程中需要消耗的成本不斷提升。

（四）關注稅務籌劃執行風險

企業在進行稅務籌劃之后，可能也會存在被調整風險。稅務機關可以用“具有合理商業目的，不以減少免除或推遲繳納稅款為主要目的”，要求企業在規定時間之內完成稅務籌劃不合理部分的調整，即使在當期稅務籌劃過程中表現出一定的合理性，在后期無法滿足其合理條件的情況下，也會被迫進行一定的調整。例如某企業在獲得土地增值稅，減免稅務優惠政策之后，若需要申請房地產開發之資質，將企業轉化成為房地產企業，企業便會面臨調整稅務的風險。若企業所得稅存在特殊性稅務處理部分在該部分的影響之下，企業在資產劃轉之后一年時間之內無法改變自身經營活動的實質性內容，因此，企業需要慎重調整經營過程中的經營活動。

四、結語

當下企業正處于較為寬松的財稅政策環境，因此，企業在對內部資產進行調整過程中，應當以財稅政策為基礎進行適當的調整與重組。企業對內部資產進行重組的根本目的，是為了提高企業自身的資源應用效率，促使企業資源配置不斷優化，從而為企業帶來更高的經濟效益。本文中提到的稅務成本籌劃，便是企業在對內部資產進行重組過程中需要考慮的重要因素之一。在實際進行資產重組的過程中，企業需要以自身實際條件為基礎，結合資產重組要求，提前對整個調整情況進行設計與謀劃，優先選擇最適合自身發展的資產重組方案，以便于提高資產重組效率與質量。因此，在對企業內部資產進行重組過程中，應當關注整體稅務籌劃、重視稅務籌劃對企業發展的影響、重視稅務籌劃對經營業務運行環境的影響、關注稅務籌劃執行風險。只有這樣，才能為企業帶來更多經濟利益，促使企業朝著可持續發展道路不斷前進。

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