新政府會計制度下事業單位壞賬準備核算的難點及對策

周遠祎

【摘要】 ? 隨著我國經濟的快速發展和政府機構改革的深入推進，為更好地完成我國政府會計改革，提高會計報告信息質量，2017年財政部發布的新政府會計制度要求事業單位核算壞賬準備。這是我國全面完善以權責發生制為基礎的政府會計標準體系的又一重要舉措，也是真實反映事業單位的資產負債狀況、有效管控壞賬風險的必要手段。文章在分析新政府會計制度下事業單位壞賬準備核算相關規定的基礎上，針對現階段事業單位壞賬準備核算中的難點，提出了具體的應對措施。

【關鍵詞】 ? 政府會計制度;壞賬準備;會計核算;事業單位

【中圖分類號】 ? F810 ? 【文獻標識碼】 ? A ? 【文章編號】 ? 1002-5812（2020）09-0055-03

隨著我國社會主義市場經濟的蓬勃發展，部分事業單位在經濟往來過程中形成大量難以收回的應收款項，這不僅威脅到事業單位自身的財務安全，也導致國有資產的大量流失。2017年10月，財政部發布了新政府會計制度，首次要求事業單位計提壞賬準備，這既是事業單位發展改革的必然要求和風險管理的必然選擇，也是提升事業單位信息質量的內在要求。一方面計提壞賬準備能夠增強事業單位的風險防范意識，有效化解壞賬風險，另一方面，計提壞賬準備也能夠全面反映事業單位的運營狀況，增強財務信息的可靠性。因此，事業單位必須從員工培養、內控建設、賬務管理、系統維護等多方面重視本單位的壞賬核算工作，確保財務信息真實、完整、準確。

一、新政府會計制度中對事業單位壞賬準備核算的規定

（一）壞賬準備核算的主體

新制度下，壞賬準備的核算主體主要是指由政府設立的、具有公益性質的事業單位，對于行使國家行政管理職責的權力機關、行政機關等行政單位則不提取壞賬準備。事業單位的特點有：第一，在收入來源上，財政部門的補助性收入是事業單位收入的主要來源，其自身經營性收入占總收入的比重相對較小。第二，在財政管理上，事業單位的經營收入和非稅收入均應采用“收支兩條線”的模式納入預算管理范疇，不得“坐收”“坐支”。第三，在日常經營上，由于事業單位具有較強的公眾服務屬性，在自身運營過程中，盈余指標并不是考核的重點。因此，在業務往來過程中，長期難以收回的應收款項，往往難以引起管理層和財務人員的足夠重視。

（二）壞賬準備計提的范圍

事業單位壞賬計提的范圍是指事業單位在經營過程中產生的不需上繳財政部門的應收款項（特指應收賬款、其他應收款）。主要包括：第一，事業單位經核準不需上繳國庫或者財政專戶的應收款項。第二，根據市級或省級財政有關文件，不需上繳財政部門的非稅收入產生的應收款項。第三，應收商業匯票逾期，付款人無力償付時，由應收票據余額轉入的無須上繳財政的應收賬款。第四，對于支付給供應商的預付款，如果供應商破產、出現財務困難無法供貨，則應將預付款轉為應收賬款。需要強調的是，由于新制度部分引入減值會計內容，借鑒預期損失模型計提壞賬準備，因此對于在每年年末的存量應收款項，無論是否逾期，事業單位財務人員均應識別分析相關款項逾期的風險，并核算其壞賬損失。同時，對于事業單位因持有金融資產產生的應收股利或應收利息，根據規定，不在壞賬損失核算的范圍內。

（三）壞賬準備計提的方法

事業單位壞賬準備的計提分為以下幾個步驟：第一，每年年末，事業單位財務人員應基于應收款項賬套信息、對于在計提范圍內全部應收款項結合合同、銀行對賬單、債權人基本情況等輔助材料綜合判斷其是否已發生損失。第二，事業單位應收款項的損失跡象泛指因債權人、債務人自身及外部因素導致的資產可收回性的下降，應主要包括：（1）應收款項債務人經營困難導致可能無法及時還款;（2）應收款項債務人發生違約支付或逾期支付;（3）應收款項債權人對應收款項債務人在還款金額、期限、方式等方面做出妥協性讓步。第三，財務人員認為應收款項極有可能發生損失的，應綜合分析應收賬款、其他應收款的結構構成、預期的壞賬率、賬期等因素選擇適宜的方法計提壞賬準備。相關方法需要進行充分披露，并不得隨意調整。第四，在事業單位持有應收款項的過程中，應對應收款項的狀態保持密切關注，對于期限較長、收回難度大的應收款項，財務人員應定期向管理層上報。如款項逾期時間過程長，債務人缺乏還款的能力或還款意愿，在采取必要的催收措施仍無法收回的，財務人員應進行核銷處理。

（四）壞賬準備的賬務處理

新制度增加了政府財務會計的職能，將財務會計納入政府會計范疇，完善了財務會計與預算會計并行的滿足現階段“雙基礎”的政府會計標準體系。預算會計，反映政府當期實際的預算收支與結余;財務會計，反映政府的財務運行的基本狀況。事業單位壞賬準備會計核算詳見下表。

二、新政府會計制度下事業單位壞賬準備核算的難點

（一）職業判斷的運用問題

目前，部分事業單位財務人員還存在職業判斷運用不準確的問題。其主要原因在于：第一，部分事業單位與外單位的業務交往頻繁，往來款項復雜多樣，單位財務人員需要運用大量職業判斷分析賬齡、識別壞賬風險，評估壞賬率并選擇合理的壞賬計提方法。但是，事業單位財務人員往往并不具備足夠的專業勝任能力，某一環節上的疏忽可能會降低壞賬計提的準確性。第二，目前，各單位的財務部門和業務部門之間往往存在溝通脫節的現象。業務部門出于自身逃避責任的考慮，不愿意主動將其所掌握的應收款項的賬務信息和債務人信息準確傳達給財務部門，財務部門由于缺乏制度化或系統化的約束，也不會主動向相關業務部門了解債務人、合同等最新情況。這導致財務人員難以對應收款項的可收回性做出準確判斷。第三，新政府會計制度部分引入減值會計內容，參照預期損失模型，對全部應收款項核算壞賬損失。但是新制度并未對減值的判斷、壞賬計提方法、壞賬計提比例確認等問題進行嚴格規定，這進一步增大了壞賬核算的難度，也降低了壞賬計提的準確性。