關于借款費用資本化的探討

鄧海燕

我國2006年實行新會計準則之后，借款費用資本化的有關準則逐漸趨向于國際有關準則，借款費用資本化的范圍不斷擴大。但在實施借款費用資本化的過程中出現了一些問題，影響其效果。本文簡單闡述了借款費用資本化現存的問題與解決的方法。

現今的借款費用多以2006年頒發的新會計準則為主，囊括了借款利息、溢價與折價的攤銷、外幣借款的匯兌差額、輔助費用。借款費用資本化其實就是說，企業在建筑、購置、生產滿足資本化條件的財產時產生的一系列費用。但借款費用當成當期利潤抵減不同的是，借款費用并不直接計算入財務費用，而后通過資本化形式直接算入規定資產、部分投資性房地產以及存貨中。借款費用資本化對于企業而言有著非常重大的影響，能夠準確計算企業固定資產，可強化企業財務管理與會計核算，可不斷提高企業的投資效益。

一、借款費用資本化的選題背景及意義

企業想要長久健康的生存下去，就必須做到資金來源合理化，隨著企業籌資方式與渠道的增多，通過借款增加籌集企業發展資金已經成為了企業補充資金的主要方式。而借款費用資本化也越來越被人們、社會所關注。且如何有效處理借款資金也成為了重要的工作內容。現今，我國施行的新會計準則17號明確規定，企業可通過費用化、資本化兩種方式處理借款費用。而會計準則中也明確了借款費用資本化的相關規定：企業必須將借款費用資本化處理，將費用計入有關資產的成本中。

二、借款費用資本化研究現狀

隨著人們對借款費用資本化關注的加深，有關借款費用資本化的研究越來越多。研究學者通過分析借款費用資本化的計量與確認、借款費用資本化中存在的問題、如何改進這些現存的問題，最終分析了借款費用資本化。通過分析借款費用資本化中存在的問題后，認為企業在發展過程中，應謹慎處理借款費用資本化的問題，尤其是上市公司，除非能夠獲取借款費用使用的充分證據，否則不建議對借款費用資本化。筆者基于此，簡單分析了我國企業目前存在的幾個借款費用資本化問題以及相應的解決措施。

三、借款費用資本化的涵義

（一）概念與確認原則

企業建造固定資產中的一部分借款費用，在項目建造、尚未投產之前需要將這些費用全部納入建設費用中，從而形成固定資產成本，這個過程可稱為借款費用資本化。而借款費用資本化必須滿足三個原則，第一，支出已經發生;其次，借款已經出現了有關費用;第三，固定資產的建造活動已經進行。只有滿足以上三個條件，才能借款費用資本化。

（二）符合資本化條件的資產的界定

借款可分為兩種：一般借款，在借入時，未規定費用的使用途徑，只有在生產或建造符合資本化資產期間所占用的一般借款，才可將其特定部分資本化。專門借款，這項費用在借入時，已經明確指出了費用的用途，不可用于其他項目。這是指專門建造、生產某一項項目時借入的資金，轉款專用，可用于資本化。

（三）借款費用資本化期間的確定

這項確認活動中，資本化開始與結束兩個時間點確認最重要，直接影響到借款費用是否可以資本化。而根據會計準則規定，資本化開始必須滿足支出已經產生、借款費用支出已經產生、企業固定資產已經達到了使用狀態臨界值。終止資本化必須滿足固定資產已經完成了生產與建造、設計符合合同約定、生產工作基本完成、有關資產的支出很少或可忽略不計。

（四）借款費用資本化金額的計算

借款費用資本化金額的計算必須根據我國稅法、新會計準則中的相關規定進行，才能有效計算借款費用資本化金額，才能規避相應的稅務風險。

四、現存的問題

（一）借款費用分配問題

只有一項的一般借款、專項價款、一項工程的業務來說，借款費用資本化是非常簡單便捷的。但是在實際的會計實務中，往往會涉及到專項借款、多項一般借款、多項工程同時進行等問題。因此，實際工作中，借款費用資本化工作往往十分復雜，會計處理十分繁瑣。尤其是在推行新會計準則后，借款費用的資本化范圍不斷擴大，從固定資產范圍增大到所有可以進行資本化的資產范圍。導致借款費用分配越來越復雜，借款費用的相關處理也越來越復雜。對專項借款來說，專項借款的費用不能和累計資產加權平均數聯系到一起，必須在不同資產之間分配。

（二）借款費用資本化逐漸成為了利潤操作手段

因為借款費用可當成當期利潤的遞減項目，可直接計入財務費用中。在符合一定條件的狀態下，借款費用還可以直接計入有關資產的成本中。因此，在很大程度上，借款費用的準確金額、范圍其實都是受企業財務人員主觀判斷的影響。因此，借款費用金額大小、借款費用資本化處理很多時候反而成為了企業操作財務利潤的手段，不利于企業財務信息披露，甚至會影響企業整體利潤。

（三）借款費用資本化的可靠性問題

現今對企業借款費用資本化的確認條件依然存在很多沒有解決的問題。首先，這一項資產是否滿足資本化條件，都需要企業的會計人員明確。因此，即便新會計準則明確列出了相關規定，但在分配多項資產的分配借款費用時，依然受會計人員的主觀判斷影響。其次，會計人員必須準確判斷專項借款來源、借款費用來源、一般借款來源是否符合資本化條件，但這三項存在明顯的差異，導致資本來源劃分存在問題。

五、解決的方法

（一）明確規定多項資產的借款費用分配

企業應結合企業實際情況，在新會計準則的基礎上明確規定多項資產的分配，可有效減少實際操作的主觀性。第一，對專項借款而言，需明確專項借款在不同資產上的分配比率，尤其是一些借款時間不同的專項借款，更需要明確如何分配借款費用。第二，對一般借款而言，若一般借款同時存在很多筆，則需要更為明確的規定一般借款在多項不同資產中的分配比率，并指出如何計算加權平均。對一些能夠設為專項借款的一般借款而言，必須按照專項借款的資本化處理方法處理。最后，企業必須明確所有投入資本化資產的占比，財務人員在不好區分資金來源的時候，必須首先考慮專項借款，然后考慮自由資金，最后考慮一般借款。

（二）加強監管，減少企業操作經濟利潤的手段

因為增加了借款費用資本化部分，減少了借款費用費用化部分，所以可少計財務費用，達到利潤增加，達到特定指標要求的目的。所以，必須強化企業的外部、內部環境監管，從而減少利用借款費用資本化處理手段操作基尼利潤，粉飾財務報表的行為，才能提高企業會計信息的披露真實性與披露可靠性。但因為很多時候，財務人員進行借款費用資本化時，往往存在主觀判斷。所以，有關部門必須加強對財務會計人員主觀判斷能力、確認方式的監管，確定財務會計人員工作時始終堅持科學合理的原則，工作期間無明顯隱瞞等惡劣行為，才能保證借款費用資本化處理的高效性，才能通過借款費用資本化披露相對真實的財務信息，才能真正實現企業財務信息透明化，才能促進企業良性發展。

（三）加強對借款費用的資本化計算與確認

首先，企業必須明確財務會計人員綜合素養對借款費用資本化的影響，通過專項講座、外出學習、定時培訓等手段，不斷提升財務會計人員的綜合素養。其次，企業應在新會計準則基礎上細化現有借款費用資本化有關規定，從而增加借款費用的資本化初始確認、后續確認的可靠性、準確性。最后，企業財務會計人員可通過減值測定借款費用資本化處理的可靠性與有效性。

（四）促使將借款費用資本化和會計原則匹配

首先，要在企業內部明確落實借款費用的資本化原則、實質重于形式原則，并在以上基礎上進一步明確借款費用資本化的可靠性、準確性。其次，需加強對借款費用資本化金額的確定和重要性原則之間的聯系，加強企業一般借款加權平均計算，加強專項借款在不同資產中的比率分配，從而提升會計計算的準確性。最后，還需不斷協調可比性原則與借款費用之間的關系，才能讓借款費用的溢價、攤銷、折價問題得到徹底解決。

六、結語

在借款費用資本化處理過程中，必須加強和國際的聯系，加強雙方的溝通，才能不斷發現自身的缺點，才能不斷改進自身的缺點，才能不斷改進、完善相關制度，才能明確規定借款費用資本化處理方案，才能避免借款費用處理模糊不清的現象，才能充分發揮借款費用資本化的價值，才能促進企業發展。（作者單位：貴陽市公共交通（集團）有限公司）