政府會計制度下COSO框架在高職院校內部控制中的應用

謝華

[摘 要] 在政府會計制度下，針對寧夏高職院校內部控制組織結構不健全、風險管理范圍單一、管理信息化水平不高等內部控制的現狀，筆者提出以COSO框架下的內部控制五要素（即建立內部分權制衡的內部控制環境，拓展風險管理附加值，責任制優化內部控制活動，強化信息與溝通建設，全面實行檢查監督機制）作為基本研究框架，在高職院校實現橫向與縱向的權力制衡，從源頭上加強對于財政資金的管控，以滿足寧夏高職院校的管理符合社會的發展及新會計制度的需要。

[關鍵詞] 政府會計制度;COSO框架;高職院校;內部控制

[中圖分類號] G717[文獻標識碼] A[文章編號] 1009-6043（2020）08-0185-03

自2014年1月1日財政部決定將《行政事業單位內部控制規范（試行）》（簡稱“內控規范”）正式在我國行政事業單位范圍內全面有效實施起，寧夏由于受到內外部環境不夠成熟等各方面因素影響，致使行政事業單位的內部控制執行情況一直不容樂觀，行政事業單位內部控制執行率中優、良、中、差的比率仍達不到全國平均水平，絕大部分單位的內部控制制度不夠完善。2019年的1月1日起各行政事業單位統一開始執行的“政府會計制度”，縮短了行政事業單位和企業會計核算方法的距離，也拉開了行政事業單位內部控制改革的新紀元。筆者認為，寧夏高職院校可以政府會計制度的實施為契機，結合自身特點，借鑒國內外內部控制管理的成功經驗，大力完善高職院校內部控制，以縮短地域教育界管理水平的差距。

一、高職院校內部控制的現狀

近年來，在黨中央和國務院以及教育部門支持下，高職院校的辦學規模、社會影響力都在不斷擴大，師資力量、自主招生的規模與費用收取也日漸提高，高職院校的管理與教學逐漸與社會經濟活動和經營活動更多的聯系在一起。在機遇與風險同在的前提下，高職院校逐漸出現了內部管理不力、外部監督乏力的情況，使資源浪費、資產流失、貪污腐敗等問題頻出。經梳理，筆者認為此類問題的出現主要歸為以下幾方面原因。

（一）內部控制組織結構不健全

根據內控規范第十三條規定：“單位需單獨設置內部控制職能部門或者確定內部控制牽頭部門，負責組織協調內部控制工作。”但從《中國首份行政事業單位內部控制實施情況白皮書》的調查結果來看，受制于部門編制、審批程序等原因，我國專門設置內部控制部門的高職院校很少，其職能基本由內部審計部門、單位主要負責人負責及財務部門承擔。內部審計部門雖具有查錯防弊、監督領導干部經濟責任等職責，對已建立的內部控制體系起到監督、評價作用，但卻不能參與到內部控制的建設和實施中來。而國內高職院校主要實行黨委領導下的校長負責制，作為單位主要負責人的書記、校長由于事務繁忙，無法保證能親自負責組織協調內部控制工作，最終還是將該項任務交予財務部門負責。然而內部控制建設是一個全員參與的工作，不論從縱橫關系還是從其內容架構來講，都不是一個部門人員能夠推行實施的。因此，由于自上而下沒有形成獨立的體系來牽頭支撐內部控制實施，致使內部控制的獨立性和權威性無法充分發揮。

（二）風險管理范圍單一

隨著國家對高職院校的大力發展，高職院校面臨的風險也更加復雜化，基建風險、財務風險、采購風險、招生就業風險、發展風險、聲譽風險等都會成為影響高職院校發展的制約因素。我國高職院校目前的風險管理主要通過審計來完成。但受制于以往采用的預算會計制度及固有的內部控制理念的束縛，高職院校的風險管理更側重于進行事前、事中和事后監督，并沒有發揮其風險識別、評估、針對性控制策略等方面的作用。這使高職院校的風險管理只停留在單一領域，其資產保全、財務增值、效率提升、規避風險等增值服務及咨詢服務的優勢得不到更大范圍的拓展，從長遠的發展來看，這將成為高職院校持續、健康發展的制約因素。

（三）管理信息化水平不高

在經濟高速發展的今天，各大高校都已構建了數字化校園的雛形。但大部分高校，尤其是經濟發展較為緩慢的寧夏，高職院校信息系統、信息資源孤立存在的狀態較為明顯。學院內部各部門之間的協作管理、學院之間及學院與社會之間的職能銜接和協調管理都成為高職院校管理信息化的薄弱環節。系統之間缺乏協調性和集成性，一方面使得數據無法共享，致使內部控制活動的執行分析和全過程績效管理方面執行乏力。另一方面，在沒有系統集成的情況下，相同的信息又會被分割在不同的系統里，導致重復存儲，資源浪費;而且由于相同的數據存在于不同的系統，有可能會因為沒有及時數據更新導致信息存在出入，使內部控制制度的貫徹和監管受到很大影響。

二、政府會計制度下的高職院校內部控制管理

隨著政府會計制度在行政事業單位的實施，政府會計的職能和定位由計劃性、指令性向服務型、管理型轉變。因此，高職院校的管理應逐步實現精細化管理，通過暢通信息溝通渠道、強化監督機制促使學院的內部控制向著良性、快速發展。

（一）COSO框架的提出

COSO內部控制框架來自于美國“反虛假財務報告委員會”發布的《內部控制—整體框架》（Internal Control-Integrated Frameword，也稱COSO報告），該框架通過對實施對象發展的五要素：即內部控制環境、風險管理、控制活動、信息與溝通建設以及檢查監督機制的管理，對內部控制理論和風險構建體系進行架構，從而實現了單位內部橫向與縱向的權力制衡，從源頭上加強了對于資金的管控，減少了由于流程環節上的管控缺失造成的資源浪費和腐敗。

COSO框架以權責發生制為核算基礎，主要應用于國內外企業的內部控制管理中，成為當代內部控制最權威的理論框架。歐洲國家的許多公立高等院校也通過采用COSO等框架體系來規制管理學校的各項內部控制及相關工作，得到了廣泛的認可。近年來，隨著政府會計制度在行政事業單位的應用，為我國高等院校引入COSO框架進行管理提供了必要條件。部分發達地區的高等院校也逐漸采用了COSO框架進行管理，已為職業教育管理國際化邁出了探索性的步伐。

（二）COSO框架在寧夏高職院校內部控制中的應用

結合地域特點及高職院校的發展趨勢，筆者認為寧夏高職院校可從COSO框架中五要素入手，對內部控制管理進行優化，以達到提高內部控制管理水平，適應社會發展的需要。

1.建立內部分權制衡的內部控制環境。內部控制環境居于COSO框架之首，包括了高職院校的教育規劃、經營結構、人事安排、工作體系等，是整個內部控制體系的基礎。對于寧夏地區高職院校的內部控制環境改善，可對內部牽制分權制衡予以強化。

R.H.蒙哥馬利在《審計：理論與實踐》一書中的“內部牽制”理論指出：兩個或兩個以上的人或部門無意識地合伙舞弊的可能性，大大低于單獨一個人或部門舞弊的可能性的概率。通過制定內部控制規范，明確不同層次控制主體的控制責任，從而實現內部牽制分權制衡，可有效避免權責分配不清，互相推諉責任等情況。首先，高職院校要形成由學院黨委負責人牽頭、部門負責人配合、審計監控的一體化內部控制結構，讓審計部門獨立于其他部門，能夠擔負起溝通、協調各個部門的重任，實現獨立評估和監督的職能，直接對學院黨委班子負責。其次，對業務環節的責任方進行權責細化，使各部門能夠實現溝通協調、業務開展無縫對接，通過聯動部門共同合作，使決策部門、執行部門、監督部門有效分離和約束，形成高效的責權分工和制衡機制。

2.拓展風險管理附加值。風險管理是通過對風險的認識、衡量和分析，選擇最有效的方式，主動地、有目的地、有計劃地處理風險，以最小成本爭取獲得最大安全保證的管理方法。高職院校可通過建立風險分析評估機制，組成由校內外專家組成的風險評估組，通過過程管理，對學院及部分崗位進行定期的業務梳理，對可能會發生的風險進行分析、預警，并形成一套化解、防范風險的應對措施，將學院可能產生的財務風險、廉政風險、招生就業風險、發展風險等扼殺到搖籃中。并通過定期公布風險評估報告，把風險防范提升到意識形態層面，在學院全體領導層及教職工中形成風險防范的意識，實現學院的資產保全、財務增值，效率提升的良好格局。

3.責任制優化內部控制活動。內部控制活動是通過對管理目標進行不相容職務分離控制、授權審批控制、會計系統控制、調節和復核、財產保護控制、預算控制、績效考評控制等一系列控制活動，體現出內部控制理念及實現風險評估的最終目標。我國高職院校的內部控制活動應將重心放于控制和監督上。

廣東財經大學會計學院副院長王德曾在“領軍沙龍”的論壇中提出，高校的管理應逐漸從全面預算管理轉變為“財務預算+責任預算”模式。寧夏高職院校可借鑒此理念，按照學院內部經濟責任制的原則，根據責任歸屬，確定責任單位，明確責任指標，以各責任單位為主體（對象），按責任指標進行核算、控制、監督，實行統分結合、雙層核算的會計管理制度。通過以評促建，實現優化內部控制活動的目的。

4.強化信息與溝通建設。高職院校的內部控制框架是一個相互連接的信息網絡，在高速發展的信息化社會，信息網絡的暢通程度及共享水平將影響到內部控制的實施效果。當前，眾多高校實行業務分塊管理，各管理部門各自獨立運轉，缺乏良好的橫向、縱向溝通。雖然此種管理方式利于行政決策層工作簡化，但不利于學院長期的資源配置。因此，要對信息系統進行系統整合與資源共享，實現人工智能技術與財務共享中心的深度結合，使人、計算機和數據組成一個巨型智能系統，在大數據智能多維分析的基礎上，為內部控制管理提供數據支持和方案支持。同時，可以將內部控制流程與內容、審批權限、責任人權限等相關信息嵌入信息系統，有效的減少人為因素，避免貪腐等現象的發生。

5.全面實行檢查監督機制。全方位的監督機制是內部控制制度順利實施的有力保障。我國高職院校的內部監督可通過設立獨立的審計機構，采取問卷調查、財務分析等手段獨立行使監督權。同時，通過引入相對成熟的績效評價方式，如經濟增加值、平衡計分卡等加大內部控制實施的績效考核力度，提高對內部控制活動的檢查監督力度。外部監督可請會計師事務所、律師事務所等中介機構，以及企業具備實踐管理經驗的專家不定期對學院內部控制執行情況進行評價指導，以有效識別學院內部風險所在，實現全面監督檢查的機制。

三、結語

寧夏地處欠發達地區，職業教育的教學、管理水平均落后于發達城市，在與時俱進的思想驅動下，借鑒先進的管理理念，探索建立起一套符合寧夏高職院校的內部控制體系，有利于促進寧夏教育事業的發展。

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[責任編輯：王鳳娟]