科研院所全成本核算體系應用初探

翟云萱 李波

[摘 ? ?要] 科研院所的科研經費核算管理總體上相對較為粗放，不適應當前精細化管理的要求。文章在對科研院所科研經費管理存在的問題深入分析的基礎上，對全成本核算體系進行改進完善，核心理念是增加了個人賬戶的經濟成本核算，構建戰略導向、全過程控制的四級層級核算，有效提升科研院所成本管理精細化水平。

[關鍵詞] 科研院所;全成本核算;個人賬戶;應用

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2020. 23. 001

[中圖分類號] G475 ? ?[文獻標識碼] ?A ? ? ?[文章編號] ?1673 - 0194（2020）23- 0004- 02

1 ? ? ?問題的提出

近年來，國家大力實施科教興國戰略，科學技術飛速發展，國家對科研經費的投入量逐年增多。隨著“事轉企”體制改革的持續推進，科研院所要保持原有的優勢地位，就需要不斷加強科研經費管理，深挖自身潛能，提高經費使用效率，如何高質量地核算、管理科研經費就成為一個亟待解決的問題。中國石油天然氣集團有限公司在2015年出臺了《關于科技項目試行完全項目制管理的指導意見》（以下簡稱“指導意見”），完全項目制的核心是設立項目運行組織，并以項目經理負責制為核心、以項目組為主體開展研究開發活動、實施管理的運行管理機制。完全項目制下，項目經理代表項目承擔單位，全權負責項目的研發和組織工作，以創新和創效為目標的管理模式，大幅度提高科技研發水平和管理效率。本文正是基于此背景，在中石油全面實施完全項目制的辦法下，以中石油下屬的GYY研究院為例，針對科研院所成本管理的現狀以及存在的問題，提出一套適合科研院所的全成本核算管理系統，從而有效提高經費使用效率、提升科研經費管理水平。

2 ? ? ?科研院所成本管理現狀分析

科研院所目前執行的核算制度總體上分為兩類，尚未改制的事業單位執行《事業單位會計制度》，已經實行企業化管理的單位執行《企業會計準則》，GYY研究院屬于已經實行企業化管理的事業單位，會計核算執行《企業會計準則》。總體來看，目前的經費核算一般只核算到科研項目，管理相對粗放，無法滿足精細化管理的要求。

2.1 ? 成本核算未全面細化到個人，不符合完全項目制管理需求

現行的成本核算模式的基本框架，主要核算一級研究院總成本、二級部門（子公司）成本，三級科研項目核算，不符合完全項目制精細化管理的需求。完全項目制的根本是反映個人的創新、創效成果，現有狀況下的粗放型的成本核算方式，無法反映科研人員創新、創效地進行精細化核算，故需建立起以四層即院級成本、部門級成本、科研項目級成本和個人級成本的全成本核算體系結構。

2.2 ? 未將戰略成本觀念納入成本管理體系

現行成本核算的結果應用于精細化成本管理和戰略管理的程度偏低，粗放型的成本核算模式制約了全面預算管理、績效管理、戰略成本管理的深入開展，也制約了科學管理水平的提高，需要建立起以精細化成本管理為目標的戰略導向全成本核算管理系統。

2.3 ? 未將全過程管理理念納入成本管理體系

現行的成本管理體系更多的是側重于成本核算及事后分析，在事前成本預測和事后成本執行考核相對欠缺。沒有形成事前成本計劃、成本決策，事中成本核算、成本控制，事后成本分析、成本考核于一體的成本管理機制，對科研院所成本管理產生了一定影響，無法滿足完全項目制下成本核算管理的需要，需要建立起以全過程為理念的全成本核算框架體系。

3 ? ? ?科研院所全成本核算體系構建

綜上所述，現行成本核算機制已經不適應完全項目制的開展，需要構建一套全成本核算管理系統，滿足科研院所精細化管理的需求。

3.1 ? 構建四級層級核算的全成本管理體系

首先對現有的成本核算體系進行改進，在原有核算的項目層次基礎上增加第四個層次——個人成本，這是全成本核算體系改進的核心所在。成本類別分為直接成本、項目成本和間接成本。直接成本主要是差旅費、人工費等可以直接歸入第四個層次——個人成本;項目成本主要是指材料費、試驗費等能直接歸屬到第三個層次——項目層次的成本;間接成本是指折舊費等不能直接歸屬到第三個層次和第四層次的成本。改進后的全成本核算體系層次結構圖如圖1所示。

一級核算是以研究院整體為核算對象，核算研究院總成本，反映總的業務收支，由二級核算匯總生成。

二級核算是以部門為核算對象，反映各部門成本，它是科研項目和個人賬戶成本核算的基礎。二級成本核算圍繞業務部門、職能部門、后勤服務部門核算進行，核算方法是采用作業成本法，根據研究院的組織架構設置，結合核算的需求，對部門進行合理分類，直接產生收入的部門作為主要作業，不直接產生收入但與主要作業相關的職能部門、后勤服務部門劃分為輔助作業。核算的基本原則是能歸類到部門的成本費用直接計入各部門，間接成本按多標準的資源動因分配到各主要作業、輔助作業，而后再按照不同的作業動因把輔助作業成本分配到各主要作業，核算出各部門的總成本及各類別成本。

三級核算是以科研項目為核算對象，歸集直接成本，合理分配間接成本，計算出各項目單位成本。三級成本核算的核算對象為各科研項目，把部門總成本中能夠直接計入各科研項目的成本在發起時直接計入科研項目，不能直接計入的成本，按照成本動因分攤到各科研項目，最終核算出科研項目成本及其構成。通過科研項目級核算，反映各個科研項目成本差異的分析，可以更好地引導科研院所優化資源配置。

四級核算反映科研人員個人賬戶的經濟成本。個人賬戶的成本由直接接入的個人成本（第四層次）、項目成本（第三層次）分攤至個人賬戶的成本，以及間接成本（第三層次）分攤至個人賬戶的成本。

3.2 ? 構建全過程控制的全成本核算體系框架

過程控制成本管理理念是指企業對成本要素進行控制，將其實際值與預算值進行對比、糾偏，從而達到控制成本超支、發現并糾正成本偏差的目的。本文將過程成本管理應用于科研院所，依據科研行業的特點，在成本過程控制的基礎上，結合全成本管理思想，構建一套過程控制的全成本核算管理系統，將科研院所成本管理從事后控制改變為過程控制，面向過程控制的全成本管理系統基本框架體系可分為事前成本預測、成本計劃與成本決策，事中的成本核算和控制，事后的成本分析與考核三部分。

全成本核算體系需要完善的信息系統作為技術支撐。在FMIS系統、財務共享系統和ERP系統等信息系統支撐下進行的數據采集，通過成本信息系統準確、及時地反映了成本差異，并對目標成本和實際成本之間的差異進行實時控制。采用比較分析、趨勢分析、因素分析等多種方法，對各部門、項目、人員的成本差異分析并進行成本考核，作為績效考核依據。此外，在一個運行周期結束后，需要根據成本差異情況等對目標成本進行修正。

3.3 ? 構建戰略導向的全成本核算管理體系

以戰略為導向的全成本核算體系應當將全面預算管理、績效管理、戰略管理與過程控制成本管理相結合，實現成本管理精細化的目標。

首先，全成本核算體系應當與全面預算管理相融合，將預算推進到四層級預算，以責任中心、科研項目、個人為預算對象，分別對其收入、成本、收益及現金流進行預算管控。過程控制的優勢是，通過控制成本費用的預算管理，可以有效減少不合理支出，實現預算的事前控制;通過對部門、科研項目以及個人的實績與預算差異動態跟蹤，實現預算的過程控制;通過科學有效的全面預算管理績效評價指標體系，用以評價預算的執行情況和效果，進行預算的事后控制。

其次，全成本核算體系應當與績效管理相融合。改進的全成本核算體系應當與績效管理相融合，由于其成本細化到四層次核算，部門成本和項目成本準確度提高。成本核算體系與績效考核相輔相成，責任中心業績考核評價基本數據來源于部門、項目和個人的成本核算，即將部門成本、項目成本和個人核算的數據結果導入績效考核，作為績效考核的一個財務指標，再按設定的方法進行考核，同時績效考核又能作為推動成本核算的杠桿。

最后，全成本核算體系應與戰略管理相融合。全成本核算體系的改進是科研院所面對外部環境變化的一種變革，是科研院所成本管理發展的必然趨勢。采用改進的全成本核算體系，成本數據更加精準，為戰略預測和戰略決策提供了科學的數據支持。改進的全成本核算體系有助于從戰略高度來考慮科研院所的可持續發展，通過事前成本計劃與決策、事中成本過程控制、事后成本分析與考核的全成本核算體系，為科研院所在競爭中保持成本優勢，推動科研院所的可持續發展。

主要參考文獻

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