荷蘭企業的財稅合規要求及相關啟示與建議

張廣本 薛磊 朱霽虹

荷蘭經濟發展迅速，具有穩定的財稅制度和先進的、國際化的軟硬件基礎設施，荷蘭政府也在持續改進當地的法律和營商環境以期對跨國公司更具吸引力，其戰略位置非常適合設立（區域）總部、倉儲中心、研發中心和為集團服務的專業職能公司等。為了強化荷蘭在國際財稅管理方面的領先地位，荷蘭政府很早就開始完善當地民法典中有關公司治理的篇章，持續更新國內所得稅法（Dutch Corporate Income Tax Act，CITA 1969），基本形成了一系列完善的、明確的與公司規模水平和跨國公司稅務管理規則相適應的財稅合規要求，涉及到企業年度財報規定、年度報表或合并報表編制、年度審計要求、商會申報及披露、增值稅申報、年度所得稅申報等多個方面。本文以荷蘭民法典、所得稅法中的一些法律規定為基本參考，結合當地財稅咨詢顧問的專業分析及荷蘭居民企業的日常運營實踐對有關財稅方面的合規要求進行分析，總結并提煉荷蘭對居民企業財稅合規管理的成功做法，希望能夠對我國建立健全企業財稅合規體系、強化企業合規管理、進一步加強工商行政管理具有借鑒意義。

一、荷蘭財稅環境

荷蘭是歐盟創始國之一，長期保持著世界貿易大國的地位，商業環境非常健康。因為在財稅政策方面的優勢，荷蘭也是歐洲大陸吸引外國直接投資最多的國家之一。根據《福布斯》發布的2019年“最適合經商的國家”中，荷蘭排名第四；根據世界銀行2019年10月24日發布的《2020年營商環境報告》，荷蘭的營商環境排名第42位。荷蘭的國土總面積僅4.15萬平方千米，人口1730萬人，截至2019年底的GDP總值約9,129億美元，人均GDP約5.28萬美元。此外，荷蘭具有穩定的政治經濟、優越的國際商業環境、一流的基礎設施、有競爭力的財政政策、受過高等教育的多語種勞動力、創新與創意環境、蓬勃發展的各行業、卓越的生活品質等優勢。經過幾個世紀的發展，荷蘭已經成為一個現代化的開放經濟體。國土面積雖小，但其經濟實力、國際貿易水平不容小覷。悠久的貿易傳統和穩定的政治制度造就了荷蘭高效運行的政府結構，營造了健康、合規的財稅環境，推動了市場競爭和經濟發展。

英國脫歐自2016年全民公投開始，經歷兩次大選、考驗過3位首相，經過各種“截止期限”，在過渡期結束前一周，2020年12月24日雙方終于達成了脫歐后貿易協議。受此影響，越來越多重視歐盟市場的企業正在將原先的英國總部遷往財稅環境優異的荷蘭作為新的投資目的地。2020年12月30日，隨著中歐貿易協定完成最終談判，作為亞歐大陸橋終點國家的荷蘭由于其良好的財稅環境也將迎來新一輪中國企業投資的熱潮。

二、財稅合規要求介紹

根據荷蘭法律規定，在荷運營的法人實體可以是有限責任公司（B.V）、公共有限責任公司（N.V）、合作社（Co?peratie，類似國內的有限合伙企業），也可以是遷入荷蘭或在荷蘭設有分支機構的外國公司等。《荷蘭民法典》（Dutch Civil Code）第2卷是有關公司方面的法律規定，包括公司類別、公司的設立與注銷，合并與分立，年度報表與報告等法人實體活動的明確規范，其中第二卷第9章對法人實體日常運營有明確的財務合規要求，如企業年度報表或合并報表的編制、股東的審批、有無審計要求、商會申報及報表披露等方面有非常明確及具體的要求。對于增值稅和企業所得稅等的要求則有相對應的增值稅法和企業所得稅法進行明確規范。

（一）年度財務報告要求

根據荷蘭民法典要求，居民企業需要在會計年度結束后及時編制年度財務報告并做好相關股東審批、商會申報與披露。民法典規定了財務報表的組成，要求公司在編制這些財務報表和附注時，要真實、公正地反映企業財務狀況和經營成果，盡可能的反映公司資金流動性和償付能力，但是并不像國內那樣有明確的財務報告格式規定。荷蘭公司可選擇適用荷蘭公認會計準則（荷蘭GAAP）或國際財務報告準則(IFRS)編制財務報表，財務報表的語言也可選用荷蘭語、英語、法語或德語等。

民法典根據企業的規模將企業分為四類：微型、小型、中型和大型，不同類型的公司對應不同層級的財稅合規要求。民法典對公司規模的分類參考三個標準，即賬面資產總值、凈營業額、平均員工數量。如果一家公司連續兩年滿足某一類型公司三個標準中的至少兩個，則可劃歸該類型的公司（表1）。

表1 荷蘭對企業的分類及指標

上述三個指標按照合并報表口徑計算，如果公司適用民法典第2章408條的豁免條款，屬于可以免于編制合并財務報表的情形，則按照單體報表口徑計算。凈營業額為法人實體提供服務或銷售商品產生的收入減去現金折扣和流轉稅的凈額，基本上對應于一般意義上的營業收入 (民法典第2章377(6)條)。如果利息產生于一個法人實體典型的經營活動，它構成收入的組成部分。如果股息是投資收入的一部分，則構成收入的組成部分，而投資是荷蘭控股公司的典型經營活動。不同類型的公司對應不同層次的合規要求，具體如表2。

一般情況下，荷蘭企業應當于財務年度結束后5個月內編制財務報表，經股東批準同意后可延長6個月。財務報表編制完成后，需要經過董事會的批準或全體董事簽字同意，股東需要在2個月內完成股東層面的審批，可以是實際召開的股東大會或授權在當地召開的股東會及決議通過。股東審批通過后8天內，公司需要完成財務報表的披露并提交至當地商會備案。一般而言，荷蘭企業需要在財務年度結束后的次年年底前完成財務報表在商會的備案，如特殊原因無法及時編制經股東審批的正式版年度財報，至少也需要在年底前完成財務報告草稿文件的預申報。

（二）合并報表、報表審計及豁免事項

參照表2中對不同類型公司的合規要求規定，滿足了一定條件的中型和大型公司需要編制合并財務報告，大、中型企業財務報告要接受年度法定審計，并提交財務報告和審計報告至商會備案；小、微型企業的財務報表內容和審計要求減少，而且不必編制合并報表。

表2 不同類型公司的財務合規要求

根據民法典第2章403條款規定，跨國公司設立在荷蘭的中間層公司可申請“集團豁免”，豁免編制合并報表并出具審計報告。如果荷蘭層面中間層公司的財報數據已包含在母公司的合并財報中，且母公司出具了對子公司全部債務承擔責任的“連帶責任聲明”，則荷蘭中間層公司可申請豁免編制合并財務報表，也不必接受法定審計。選擇適用此豁免政策的中間層公司必須向商會提交一份包含“連帶責任聲明”的股東書面議案，以及按照第7號歐盟指令編制的母公司合并財務報表。“集團豁免”可同時豁免合并報表和法定審計義務，但是由于實踐中母公司很難提供滿足當地商會要求的“連帶責任聲明”，所以真正能申請該豁免的公司并不多。

根據民法典第2章408條款規定，荷蘭層面中間層公司在滿足如下條件時也可申請豁免編制合并報表：（1）在財務年度開始后的6個月內，股東（占股比10%以上）未書面通知公司明確提出反對；（2）中間層公司及下屬子公司的財務信息已包含在直接或間接的母公司層面合并財務報表中；（3）母公司層面合并財報是按照歐盟（2013/34/EU條款）適用的會計原則、國際財務報告準則（IFRS）或其他同等效力的會計原則編制的；（4）母公司層面合并財報可以是荷蘭語、德語、英語、法語財報（含與財報相關的管理委員會報告、審計報告和其他信息）；（5）母公司層面合并財務報表已經在財務年度結束后的6個月內提交至荷蘭當地商會備案，或經過當地商會批準同意延期后的1個月以內。408條款的豁免只針對合并報表，不涉及法定審計義務，實踐中，跨國公司包括很多中國公司大都援引本條款來豁免編制合并財務報告。

（三）稅務合規要求

荷蘭對企業增值稅方面的規定源自于1968年增值稅法（Dutch VAT Act 1968），后歷經多次修訂。根據歐盟增值稅指令（European Union's VAT Directive），所有歐盟成員國標準增值稅稅率必須為15%或更高。荷蘭的標準增值稅率為21%， 還有兩個附加的特殊費率9%和0%（零費率）。企業所得稅的法律淵源出自1969年企業所得稅法（Dutch Corporate Income Tax Act 1969），也是多次修訂。目前，企業所得稅的基本稅率為25%。所得稅方面如稅率、稅前抵扣、納稅抵免等細節方面的規定經常會有變動，荷蘭每年度的預算日（一般在每年的9月份）都會對未來年度企業所得稅方面的具體調整作出安排。

1.增值稅資質、申報及退稅。在荷蘭具有實質性經營業務（從事提供商品或服務）的公司都可以申請增值稅資質并做季度或月度的增值稅納稅申報，與國內增值稅納稅申報及退稅情況類似。一般商品和服務的增值稅標準稅率為21%，基本的生活必需類產品或服務，如食品和飲料、農產品和服務、藥品、書籍、日報和雜志等適用低檔稅率9%，境外商品和服務業務適用零稅率。實踐中，對于大量的中間層控股公司而言，只有在確定有商品或服務活動（集團內部或集團外部均可）或金融服務收入（利息收入）的情況下才能申請增值稅資質，進行增值稅納稅申報并申請增值稅退稅等。

2.年度所得稅納稅申報。根據當地稅法規定，荷蘭居民企業需要在財務年度結束后的5個月內完成年度所得稅納稅申報，納稅申報記錄良好的企業可以申請延期申報，最多可再延長11個月，至財務年度結束后的第二年4月底前完成所得稅納稅申報即可。雖然當地合規對年度所得稅納稅申報的時效性要求不高，但是如果企業在一個財務年度內確有應繳未繳的所得稅額，自財務年度結束后的次年7月1日開始正常計算利息，年利息率8%。這部分年利率還是非常高的，如果企業預計某財年有應稅所得，一定要提前做好所得稅的預繳。荷蘭沒有所得稅預申報，但是可以預繳。在每個財務年度期初，稅務局一般會根據之前兩個財務年度的應稅所得平均數作為依據計算當年需預繳的所得稅額。企業可選擇主動預繳當期所得稅，以避免完成納稅申報后再繳納所得稅而產生高額的應付利息。

（四）國別報告、主體文體和本地文檔

國別報告、主體文體和本地文檔實際上是基于國際稅務協作、多邊稅務協定衍生出來的荷蘭企業稅務合規義務，與之對應的荷蘭國內法規還不健全。2014年以來，G20集團與經合組織（OECD）主要針對跨國公司（MNEs）利用其集團內部的資源優勢和跨國監管的信息不對稱，轉讓利潤、侵蝕稅基的行為達成共識逐步推出新的一系列行動方案（共15條建議），即人們常提到的BEPS行動計劃。對跨國公司和荷蘭企業影響最大的是第13條《轉讓定價文檔和國別報告》，第13條行動方案要求的報告由三個部分組成：一是主體文檔（Master File），披露跨國公司集團所有成員的相關標準化信息；二是本地文檔（Local File），披露本地納稅人的重要信息；三是國別報告（CBCR），披露MNEs在全球范圍內的收入分配和納稅情況。這三個層級的報告相互補充能夠為稅務機關有效評估轉讓風險提供可靠的信息，同時構建一個國際信息交換的平臺。

按照BEPS要求，根據政府間雙邊和多邊協定，國別報告應主要通過政府間自動交換獲取，在無法實現政府間自動交換時，當地國家可以立法要求居民企業報送所屬跨國企業集團的國別報告。自2018年起，我國國家稅務總局已經啟動與荷蘭政府間的自動交換機制。當地居民企業無需再單獨履行申報義務，但是需要在次年年底前向稅務局報備國別報告的申報方式。對于國別報告，上一年度跨國公司合并收入超過7.5億歐元的荷蘭企業都要履行申報義務（自動交換），一般是財務年度結束后的次年年底前完成申報。對于拒不履行申報義務的公司法定代表人，最高可判入獄4年，罰金2萬歐元。

主體文檔和本地文檔要在荷蘭當地留存備查，要求在年度納稅申報時一并準備齊全，不需要單獨申報。上一年度跨國公司合并收入超過5000萬歐元的公司均需要準備主體報告和本地文檔，截止日期是財務年度截止后16個月內。對于拒不履行備查義務的公司法定代表人，最高可判入獄6個月，罰金8100歐元。

三、啟示與建議

1.以立法為基礎的財務合規要求更具權威性。荷蘭對居民企業的財務合規要求如報表編制、合并報表及豁免、商會申報等是由民法典這種上升到國家層面法律的形式明確規定的，法律的層次更高，而且更具權威性。對比國內實踐，國內公司法、合伙企業法等經濟法規更多的是一些公司治理方面的法律規定，沒有對類似財務合規方面的明確要求。對于日常合規業務的管理，如類似的報表編制、工商局申報、審計要求等，有些是沒有形成明確的法律規定，有些僅是會計準則上的要求，還停留在部門規章和規范性文件的層面。可以考慮借鑒荷蘭的做法，加快構建以公司法、會計法、審計法為基礎的合規體系，將對公司的日常合規要求（報表、申報、審計）上升到國家法規的層面，形成對企業財務合規管理方面完善的法律法規體系。對企業的年度財務合規要求形成明確的法律指導意見，對企業不認真履行合規義務的行為進行懲戒，加強財務管理和公司治理。

2.與企業規模相對應的財務合規要求更具科學性、合理性。通過上文中對荷蘭居民企業財務合規要求的解讀，可以發現當地對企業需要履行的財務合規義務是與公司的類別和規模相適應的，也就是說大公司合規義務更多，合規要求更嚴苛，而小公司只需要滿足基本的合規要求。客觀上說，這種法規要求和合規規定非常科學、合理。反觀國內實踐，對于企業是否審計、如何做商會申報、合并報表編制等方面基本沒有明確的規定，或者現有的一些規定可能是針對特定類別公司的。比如，關于企業是否必須要做第三方獨立審計的要求是：國有企業、上市企業每年需要年審。對于上市企業年度審計，類似的規定還具有一定合理性，但有些國有企業的子公司考慮其業務規模、經營狀況及實際需求等根本沒必要做硬性的年度第三方審計。建議參考荷蘭的成熟做法建立與公司實際業務規模和經營管理需要相適應的企業合規要求。

3.增值稅管理與國內原理相通，但是操作簡單、方便可控。從理論和實踐層面來說，荷蘭增值稅與國內增值稅基本都是一致的。但是荷蘭對于企業增值稅的征繳明顯要簡單、方便的多。一是不存在增值稅專票的說法，沒有復雜的增值稅專票管理，一般發票甚至是超市小票均能顯示增值稅金額，而且符合規定的都可以作為增值稅的進項。二是沒有復雜的增值稅出口退稅，對于境外的商品和服務開票時就是沒有增值稅的，正常零申報即可。三是稅務合規本身是與健全的征信管理體系相一致的，增值稅管理基本以企業自行申報為主和必要時稅務監督、稽查為補充，實踐中簡單可控，征管成本也低。

4.完善的稅務合規和違法懲戒機制提高了征管效率，降低了稅收征管成本。荷蘭當地稅務合規基本上都是以公司主動申報，稅務咨詢顧問有償輔助為主導，加之健全的征信管理體系和嚴苛的違法懲戒機制，基本上建立起一整套完整健全、有法可依、違法必究、懲戒嚴苛的稅務征管體系。基于健全的征信管理體系和良好的納稅申報實踐，荷蘭整體的稅收征管成本非常小，稅務合規環境整體良好、健康。對比國內的稅務合規環境和稅收征管體系，自主納稅申報的意識還有些欠缺，征信管理體系和違法懲戒機制不到位，導致稅務違法成本低，稅務征管體系越來越偏重于稅務稽查、稅務審計這種事后的監督。更重要的是過多的稅務稽查、稅務審計業務給企業正常運營帶來額外負擔，另一方面稅務機關的稅收征管成本也過高。因此，完善國內稅務合規體系，應當著力推行納稅人自主申報納稅，建立健全稅務法規及違法懲戒機制，構建全面的征信管理體系。