企業在全面預算管理中存在的問題及優化研究

支敬

摘要全面預算管理作為一個現代管理方法，有鮮明的戰略性、全面性的特征。這種方法被廣泛應用于企業綜合管理中，貫穿于企業運營管理的全過程。隨著現代企業的發展，全面預算管理在企業全方位、全要素的系統運行中具有核心作用。各類企業也在實踐中不斷的探索完善全面預算管理方法的理論內涵與外延，并在管理實踐中發現實際工作與理論的差距。本文通過回顧預算管理理論，闡述了全面預算的分類、主要功能，梳理了管理操作流程、探討了高質量全面預算的特征。結合管理實踐，以A公司為例，提出了預算管理實踐中所面臨的預算考核引領作用弱、導向不明、預算體系構建與實際脫節等問題。最后基于研究，經過一系列思考與分析，對全面預算管理提出優化建議，期望給其他企業起到借鑒作用。

關鍵詞 全面預算管理；預算編制；管理控制

DOI： 10.19840/j.cnki.FA.2021.04.010

全面預算管理作為常見的企業管理方法，是現代企業實現經營目標的重要途徑之一。現代企業要想達到一個短期階段性的經營目標，首先要做好這個時期的預算管理，而從長期來看，實行預算管理也是長期戰略目標實現的重要保障，對企業管理也至關重要。目前，在世界范圍內，相當多的大中型公司的管理框架中都包含了全面預算管理。利用全面預算管理，明確公司某一個階段的經營目標以及協調公司的內部關系以及日常經營活動控制。

1922年麥希金出版了《預算控制》一書，闡述了預算管理理論及方法，學界普遍認為，該書的出版標志著企業預算管理理論的初步形成[1]。隨著社會生產力的飛速發展，社會生產組織形式多樣化和日趨激烈的市場競爭，企業為了提高自身的競爭能力和抵御風險，不斷地深化預算管理的職能作用與范圍。到了20世紀中晚期，又出現了“全面”預算管理這種更加有效的現代企業管理工具。如今，全面預算管理已成為西方企業管理的基本范疇，美國幾乎所有的大型公司都運用過這一管理方法。中國的部分大型企業也在21世紀初期開始初步嘗試預算管理，目前中國企業大多將全面預算管理這種方法運用到戰略管理和日常運營控制中。

一、全面預算管理的概述

預算管理是在量化分配企業資源的基礎上，用于衡量與監控企業及各部門的經營績效，以確保最終實現公司戰略目標的企業管理機制。也就是說，預算是一種系統的方法，用來分配企業的財務、實物及人力等資源，以實現企業既定的戰略目標，企業可以通過預算來監控戰略目標的實施。有助于控制開支，并預測企業的現金流量和利潤。

全面預算管理則是通過分散權責集中監控，促進企業資源有效配置，實現企業戰略目標，提高生產效率。一個企業在戰略目標的指導下，對未來的經營活動和相應財務結果進行充分、全面的預測和籌劃，并通過對運行過程的監控，將實際完成情況與預算目標不斷對照和分析，從而及時指導經營活動的改善和調整，以幫助管理者更加有效地管理企業和最大程度的實現戰略目標。

全面預算的核心在于“全面”，具體可以描述為全員、全額、全程等。不僅描述預算過程的全員參與，還表現出預算金額即包括財務預算，也包括業務預算、作業預算、投資及固定資產等資本預算和資金預算等。全程則是指預算管理不僅停留在預算指標的設定、預算的編制由下達上，更重要的是要通過預算的執行和監控，分析和調整、考核與評價，真正的發揮出預算管理的實質作用。全面的編制生產經營預算、作業基礎預算、成本費用預算、投資與固定資產等資本預算資金預算、目標利潤預算以及戰略預算。因此，預算管理涉及了財務及非財務，貨幣及非貨幣的各個方面，充當了配置資源協調各方利益關系的一個橋梁，最終形成了一個綜合性的全面管理體系。

（一）全面預算的分類

全面預算是公司或其業務部門在一年或一個經營期間內的總體運營計劃，具體編制管理中可以將全面預算分解為營業預算、財務預算、資本預算幾個主要部分。

1.營業預算確定運營所需資源以及如何通過購買或自制獲得這些資源。營業預算可以細分為銷售預算、生產預算、采購預算以及人員配置預算等。

2.財務預算將資金來源與資金運用相匹配以實現公司目標。財務預算可以細分為現金流入、現金流出的資金預算、財務狀況預算、營業利潤預算。

3.資本預算用于規劃如何使用資源來支持具有長遠意義的重大項目投資。這些項目可能包括新設備的采購、對新設施的投資或者是對已有設備的更新改造。

（二）全面預算的主要功能

全面預算的功能表現在規劃、溝通與協調、監控以及評估四個方面。

1.規劃功能便于促使一個公司審視自己的未來。

2.在預算編制的過程中，促進了組織內部各個職能部門或者成本中心、利潤中心的溝通與協調。

3.預算設立了標準或績效指標，根據這些標準和指標，管理者可以監控組織目標的實現進度。

4.預算也有員工績效評估的功能。年初編制預算時，為了完成業務而申請的預算也能有效的量度考評業務完成的實際進展和績效。

（三）全面預算編制工作有較強的邏輯順序

全面預算體系中的各個預算都有內在的邏輯關系[2]。一般來說，銷售預算是第一步，其次是以銷定產的原則編制的生產預算，同時編制所需要的銷售費用、管理費用預算。在生產預算編制的時候還要同時考慮直接材料、外協加工費用、直接人工、制造費用預算。固定資產預算、長期資產預算都要在滿足企業業務需求的基礎上全面編制，投資預算以及資本預算要結合企業戰略規劃單獨編制，從而形成一個體系。所以預算實際上是一個非常系統的工作，有鮮明的內部邏輯，并非是某一個財務人員或者業務人員獨立就能完成的。

對于母公司的分公司、子公司也要分別編制預算。一旦預算完成，預算就成為公司的業績基準。與預算不一致的所有變化都要進行嚴密的分析，得以確定發生變化的根本原因。管理層借助差異分析的方法盡可能地采取所有必要的糾正措施，重新設定未來的結果，并相應調整預算期望值。對績效進行更深入的評估并嚴密監控評估結果，以最終形成對分公司、子公司的業績考核。

（四）高質量全面預算的特征

1.業務單元、分公司、子公司預算必須與公司總體戰略保持一致。分公司、子公司預算流程應保持相對獨立，但預算的編制應根據戰略規劃和預測來進行。以保證預算能從更全面的預測中使用前瞻性信息。因此，在分公司、子公司預算編制過程中直接使用底層預測，如銷售預測，有助于讓分公司、子公司管理人員形成高度的責任感和一致性。在相關管理部門根據公司發展規劃和上級的指標任務分解給下一級時，分公司、子公司再要將這些提示目標落實在自己的銷售預算中。在相互間能否完成，如何完成的溝通協調中進一步的明確本組織的任務目標和責任目標。

2.預算能用來緩解潛在的瓶頸問題，可以指導企業并將資源分配到那些能最有效率地對其加以利用，并能得到最好效果的領域。

3.管理層包括最高管理層，如果充分認可該預算，并接受實現預算目標的責任。那么員工也會將預算視作一種規劃、溝通及協調的工具，而不是壓力或懲罰措施。預算更應該被作為一種激勵工具，用來幫助員工朝著組織目標的方向工作。此時，一個成功的預算就已經初步形成了。

4.預算編制組織的管理決策部門（而不是編制團隊）對編制好的預算進行審查并批準批復預算指標。預算被視為一項內部控制工具，基于可控成本或可自由決定的成本在企業內部日常使用預算實施績效評估。這時，預算實質上在當年度內與成本工程、價值工程意義趨同了。

（五）參與預算編制的人員非常廣泛

參與預算編制的人員較為廣泛，并且層次分明。預算的制定或廢除由董事會、最高管理層以及預算委員會三方決定。中層管理者和基層管理者也扮演著重要角色，因為他們根據高層管理者的計劃制定更加詳細的預算，預算協調者和流程專家可能非常深入的參與到預算的制定中來。

董事會并不制定預算，但它不能放棄審查預算的責任，要么批準，要么退回重新修訂。

最高管理層對預算負有最終責任，他們履行這項責任的主要方法是確保所有層級的管理人員都能理解并支持預算和整個預算的控制流程。如果最高管理層旗幟鮮明地支持預算，一線管理人員也會嚴格地遵循預算。另外，我們在實際工作中發現，非常多的一線管理人員密切關注最高管理層對預算的態度并受其影響，選擇自己對預算的態度和預算的執行力度。那就要求管理層以身作則樹立榜樣，營造良好的預算執行氛圍和環境。

組織機構完善的公司通常會組建一個由高層管理者組成的預算委員會。委員會的規模因組織規模而異。預算委員會負責：編制預算、核準預算、裁決不同的意見、監控預算、檢查結果并批準預算修訂。

一旦預算委員會設定了預算流程的基調，組織中的其他中低層管理層人員就要發揮其應有的作用。中低層管理層要承擔許多具體的預算編制工作，這些中低層管理者遵循預算指導方針，這些指導方針是最高管理層或預算委員會為各個責任中心準備的預編制的一般準則。比如實踐中會設定一些指標增幅比例的限制，如管理費用增幅不超過收入增幅，重點關注的三公經費，工資總額都有嚴格的標準，兩金存貨指標嚴格管控，EVA，利息保障倍數等。

預算協調者，參與預算過程的人越多就越需要某個人或團隊能識別并解決不同責任中心在預算上的分歧，以及總預算不同組成部分之間的銜接。這個角色一般是由財務部長和預算管理員來擔任的，是一個非常關鍵的角色，綜合素質要求非常高。

二、以A公司為例研究實施全面預算編制中存在的問題及應對措施

（一）A公司全面預算管理的實踐

A公司在2008年就開始著手利用全面預算管理的方法，發揮預算管理在企業生產經營中的引領作用。公司逐步動員全員參與預算，推進全要素、全方位的編制預算。充分發揮業務部門在全面預算編制工作中的作用，將全面預算編制流程融合到業務工作計劃制定的流程之中。采用自上而下，上下結合分層編制的方法。

首先由公司制定總體預算目標，然后財務部門根據預算目標制定預算的編制原則，并交給預算執行部門組織草擬部門的或者業務的預算匯總后提交財務部門。財務部門根據預算執行部門提供的預算方案，編制企業整體預算方案，完成編制后提交公司預算管理委員會審批。經預算管理委員會審批的預算上報給上級公司同時下達企業最終的年度預算計劃方案，將預算批復方案交由預算執行部門進行執行。至此，預算編制工作結束，在歷年的實踐與經驗總結中不斷摸索前進，逐步形成了預算體系框架的雛形。

但直到2020年前后，雖然A公司已經著手將年度預算細化分解到每月，由各責任部門進行月度預算申報。月度指標批復后，按照預算指標進行執行，每月由財務部門對預算的執行情況進行考核。但是考核的依據主要有經營指標預算和費用的控制，以及各個部門的工作計劃。A公司的全面預算管理并沒有達到其預期的最大效用。

（二）A公司全面預算管理中面臨的問題

A公司面臨的主要問題是預算管理理論與實踐相結合時，理論上剛性控制與實踐中軟約束之間如何科學有效協調的問題。具體表現有：

1.預算缺乏戰略支撐，應強化預算考核引領作用

A公司2020年以前都沒有把預算管理和企業發展戰略相互融合，僅僅將預算管理當作控制費用的工具，在實際中造成預算偏離發展戰略的結果[3]。如果預算制定缺乏對戰略的支撐，那就會使得預算失去其原有的意義。所以預算必須與公司戰略保持一致，將戰略滲透到預算的編制中，在預算中有意識的為了實現戰略而配置資源。相互形成支撐，協調統一。因此，A公司在2020年出臺了公司全面預算管理辦法，強化了戰略的支撐引領作用。強調預算編制的目標要按照“戰略規劃驅動業務計劃，業務計劃驅動預算編制”的總體思路，開展年度全面預算編制工作，以爭取預算目標和經營目標相一致，有效地銜接各項經營計劃和年度預算方案。

預算編制前，一個組織應統一對戰略的認識，特別是參與預算的關鍵協調人，參與編制預算的人員要充分了解公司的戰略目標，按照戰略目標制定企業發展規劃、預測業務，基于業務的預測編制相應的年度預算。財務部門在預算草案的審核階段，重點關注預算是否客觀的反映了預算年度的經濟形勢和單位的生產經營發展態勢。主要的預算指標的年度變動情況是否客觀合理，是否符合企業戰略及整體發展水平的要求。

2.對全面預算的認識有待深化，應強化預算考核導向作用

很多參與A公司全面預算編制的人員，仍然容易將預算與計劃混淆，也有不少人認為，預算只不過是由財務人員在去年財務數據的基礎上，根據企業新一年的新情況，把數字做一些改動，然后編制預計的各類財務報表。也有一些人將預算與預測混淆，認為預算預測沒有什么區別，完成了年度經營策劃的編制，就完成了全面預算管理工作。事實上，年度預算與實際經營存在不少的偏差，許多業務還應該進一步的細分，有的還有必要進行月度的全面預算分解管理，才能確保完成全年的年度預算管理工作。

A公司根據不同業務歸口管理部門的職能，將全面預算編制內容分解為一系列經營計劃基礎表。例如，年度綜合發展計劃綱要、年度人力資源計劃、收入計劃、年度部門經費計劃、年度研產經費計劃、年度物資采購外協經費計劃、年度固定資產投資改造計劃等。但是在實際編制中相關業務部門對預算執行監控不力，不能保證預算的執行質量和預算控制的效果，對預算的調整也比較隨意，缺乏足夠的預算調整變更依據和預算管理規范化的程序，使預算管理的權威性減小，預算剛性約束失去控制力。較為普遍地存在著考核不力的現象，具體表現為考核部門不明確，考核內容不具體，不能形成制度化管理模式，考核標準隨意性強。

所以，2020年A公司出臺了公司全面預算審核細則及預算考核實施細則，設定各個組織（部門）應該承擔什么樣的經營指標，從戰略指引的角度出發，確定他們應承擔的經營指標。明確了公司對預算報表編制的約束條件和相應的要求。對有經營計劃的部門由歸口管理部門對標、初審、平衡匯總編報。財務部門根據細則審核要求對標，令各個組織（部門）與公司的戰略目標協同一致。并且明確參與預算編制的各個組織，分類為成本中心、利潤中心、投資中心，區分不同類組織的預算考核指標。把經營指標分解到各個組織，讓成本中心就其產生的產品保證高質量，只對其成本負責；對于利潤中心在考核其成本的基礎上對其收入、利潤同時提出指標要求；通過打通經費計劃、預算、預測達成經營目標，由不同的責任中心落實并對他們分別考核。嚴格執行考核標準，將企業戰略目標融入到考核體系設計中，強化全面預算管理的引領作用。

3.資源配置不均衡，應科學構建制度體系

從長遠看，要成為一家有生命力的公司，必須要建設合法合理的規則，用規則制度的確定來應對不確定的資源配置效果[4]。比如材料采購外包的規定，比如金額小但量大的物料消耗的內部管理規定，都會在預算的資源配置中看到一些“管”和“理”的影子。

企業在發展過程中，戰略機會點很多，但面臨諸多不確定性風險，產能有極限，是選擇自制還是外包更符合企業當前的客觀實際。企業發展中，技術改造需要大額資金投入，而有限的資源會變得更加稀缺，那么如何平衡取舍，合理配置資源呢？基于支撐戰略的前提，是否能科學合理的資源配置，決定了全面預算是否有效?？梢栽陬A算時利用好項目制，細化經營管理單元，構建面向市場的價格機制和銷售策略，落實責任制，才有可能緊緊圍繞“經營”來構建企業生存環境，公平合理的配置資源。

通過構建支撐戰略的經營管理制度體系，建設銷售政策信用政策體系，生產組織體系，供應商管理體系，員工管理體系，績效考核體系這個大的企業經營管理生態系統，并且對準戰略目標同時，狠抓業務質量、績效改進，做到責權明確、規則清晰、目標互動、資源均衡利用將水到渠成。

4.預算編制的方式繁多，應選擇適合的方法

A公司在實施預算管理初期時，公司內部對于預算管理究竟應該做到哪個層級，是自上而下上下結合的混合式還是由高管核定的權威式預算，到底選擇哪個更有優勢，A公司是通過實踐最終得出選擇的。最終結合實際需求，采用了混合式預算方法。

A公司預算編制包含以下幾個步驟：確定預算參與者，包括各個組織層級的代表以及在特定領域擁有專長的關鍵員工。最高管理層與預算參與者溝通戰略方向。預算參與者編制預算初稿。較低組織層級將預算提交給上一級審查，審查以迭代的方式進行以加強雙向溝通。通過嚴格而公正的審查以及預算審批形成最終的預算。最終在實踐中得出結論，這種混合式預算更能夠使得基層員工接受預算，并且愿意嚴格執行，能夠有效的保證其執行的效果。編制的方法多種多樣，但要根據實際客觀情況選擇適合自己企業的方法。

（三）A公司在全面預算管理中的優化措施

1.明確預算管理目標

引導所有參與預算編制和執行的人員認識到A公司發展戰略是什么，年度的具體目標有哪些。A公司在管理中重新制定了全面預算管理辦法，明確了全面預算管理框架體系及各個業務部門的預算管理職能。制定了全面預算審核實施細則，明確了審核的約束條件的資源配置原則，強化了全面預算編制的嚴肅性，強化了企業的全面預算管理目標應該依據其管理的要求來制定，體現出企業未來的發展目標，必須發揮導向性行為原則作用。目標的制定要基于企業戰略管理目標，企業戰略管理目標的構建，不僅要將企業中所有職能部門的發展目標進行統一，還要將企業內部的綜合管理做統一的指揮，使得全員保持方向的一致性。

2.通過預算進行有效的溝通

在預算管理的過程中，強化信息快速的反饋，A公司將預算執行工作的反饋機制加以細化，不斷進行完善，加強上下級之間的溝通，尤其是圍繞財務部門和公司其他的業務單位業財融合，信息上傳下達，堅持在日常管理中定期報告及臨時報告的預算反饋形式。將預算管理納入到每月一次的經營例會上就預算執行進行對標分析和總結，會議主要審核預算的執行情況，對存在的問題進行分析，決定是否有必要進行預算改進后提出下一步的執行方案。

3.加強預算管理執行力度，修訂了全面預算管理考核辦法，用考核的指揮棒引領企業發展[5]

從制度上完善預算管理的考核與激勵機制。企業的預算管理委員會可以根據預算管理的目標，對各部門或相關責任人進行量化考核，這個考核依據對公司整體來說是公平和公正的。在全面預算管理實施過程中，為使預算管理發揮其激勵作用，A公司的預算編制從一開始就讓員工參與進來，讓他們依據自身的工作經驗，對預算方案提出合理建議，加強員工參與的積極性。另一方面，員工參與制定的預算方案，可以促使員工自己在實施過程中產生強烈的責任感，積極主動地參與預算工作。明確考核與獎懲的管理理念，增強各級參與者的責任心。企業的獎懲制度不單是為了績效而設立的，最終目的是為了增強員工的工作積極性，調動工作熱情，以實現公司的預算目標為目的，增強公司的凝聚力，最終有益于A公司更好的認識和高質量的完成全面預算管理工作并提升企業的價值創造能力。

三、結論與建議

通過對A公司預算管理案例分析和思考，不難得出以下結論：

1.一個有效的全面預算管理系統對于企業發展有重要的作用，預算管理目前已經在大中型企業普遍應用和實踐，反映了企業界對于有效的預算管理系統重要性的認同。

2.預算本身并不是最終目的，其更多的是充當一種在公司戰略與績效之間協調溝通的工具。企業在實施全面預算管理之前，應認真進行市場調研和企業資源的分析，明確自己的戰略目標、定位，以此為基礎選擇適合本企業的預算管理模式。

3.應該構建全面預算管理體系，找出適合本企業的全面預算管理模式，使其發揮規劃、整合、控制、溝通、考評及激勵的職能，為本企業服務。

4.理性看待全面預算管理的一些不足。在現階段，大多數企業面臨的主要問題仍然是預算管理理論與實踐相結合時，理論上剛性控制與實踐中動態調整如何科學有效結合的問題，仍然需要我們在不斷的實際經營中探索總結。

（1）明確公司未來的經營發展戰略并與預算緊密結合。

（2）在預算執行結果分析評價方法上應從多個角度觀察，利用現代的財務信息化工具實現實時全方位的客觀分析評價。

（3）在預算管理考評監管和獎懲措施方面強化制度化和獎懲剛性。

（4）企業應開展一系列的業務培訓和指導，不斷地提高員工對預算管理的認識水平和綜合管理素養。AFA

參考文獻

[1]孫耀君.西方企業管理的發展[M].北京：中國財政經濟出版社，2003.

[2]唐政.企業年度經營計劃與全面預算管理[M].北京：人民郵電出版社，2016.

[3]朱然.全面預算管理實施存在的問題及對策[J].財會學習，2017（5）：65.

[4]周琪.如何構建有價值的企業預算管理框架.企業改革與管理[J]，2018（10）：120-121.

[5]張雁.航天科技集團全面預算管理體系設計與應用研究[D].哈爾濱工業大學，2010.

（審稿：陳金勇編輯：馮金玉）