審計協同在鄉村治理中的作用研究
——以蘇州為例

田林（教授）（常熟理工學院商學院 蘇州琴川智庫研究中心 江蘇常熟 215500）

一、引言

黨的十九大報告明確指出，農業、農村、農民問題是關系國計民生的根本性問題，強調必須始終把解決好“三農”問題作為全黨工作的重中之重，嚴格按照“產業興旺、生態宜居、鄉風文明、治理有效、生活富裕”六大總要求實施鄉村振興戰略，保障農民財產權益、壯大集體經濟、健全自治、法治、德治相結合的鄉村治理體系。2018年中央一號文件《中共中央國務院關于實施鄉村振興戰略意見》強調：實施鄉村振興戰略，是黨的十九大作出的重大部署，是決勝全面建成小康社會、全面建設社會主義現代化國家的重大歷史任務。2019年中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發《關于加強和改進鄉村治理的指導意見》（以下簡稱《意見》）指出，實現鄉村有效治理是鄉村振興的重要內容。從中央提出的鄉村振興戰略到實施鄉村治理，說明有效的鄉村治理是影響鄉村振興戰略實施的關鍵因素，必須因地制宜、因勢利導，有效推進鄉村治理的自治、法治與德治的有機融合。

2020年中央一號文件對加強農村基層治理全面部署，就是要加快推進鄉村治理體系和治理能力現代化，更好維護農村社會和諧穩定。根據中央文件精神，結合蘇州鄉村治理現狀，蘇州出臺了一系列關于美麗鄉村建設的文件，并根據文件精神，結合蘇州實際情況進行評比打分，評選出一批美麗鄉村作為示范點，起到示范引領作用。美麗鄉村建設過程中的焦點問題是如何進行鄉村治理，應重視鄉村治理現代化，重視全員參與的鄉村治理，重視考慮到老百姓幸福感和獲得感的鄉村建設。

二、鄉村治理中存在的問題

蘇州整體經濟發展強勢，民主化及法制化程度較高，鄉村治理較為和諧，基本上能夠做到以群眾訴求作為鄉村治理的出發點和落腳點。但在蘇州范圍內鄉村治理中關于治理環境、鄉村組織運行、鄉村社會服務、鄉村財務核算或多或少還存在一些不足之處，具體如圖1所示。

圖1 鄉村治理不規范表現

（一）鄉村治理環境方面

一是治理主體弱化。根據《意見》規定，結合蘇州實際，2019年6月，蘇州政府細化了有關鄉村治理的實施意見，指出在鄉村治理工作中，需由村級黨組織領導，村民自治組織、集體經濟組織和農民合作社等經濟社會組織共同參與，也就是黨政及其他組織全員參與，共同治理，體現了以鄉村事務自管、自治為根本原則，做到自治、自管、自享。但在實際中，部分村組織中的村民組織不健全、集體經濟組織弱化，村民自治作用有待強化。二是治理結構不盡合理。傳統鄉村治理結果主要關注政府與村莊、政府與老百姓的關系，有些單薄和片面，鄉村治理結構更應該關注人際關系、鄰里關系、家族關系、村落關系、社會與市場關系、城鎮與村落關系等。真正的鄉村治理和諧應該是全方位、多層次的和諧，更應該是人際關系的和諧，鄰里和睦、親如一家。三是自治意識薄弱。隨著民主化進程的加快，村民自治意識不斷提升，但隨著進城務工人員離開，留下很多空心村、空巢老人以及大量的婦女兒童，其參與自治的熱情和激情不高。

（二）組織運行方面

一是涉農資金被挪用。近年來，隨著中央對“三農”問題的重視，以及加快農村集體設施建設，支農、惠農資金投入連年攀升，主要包括：支農資金、抗旱資金、糧種補貼、危房改造、困難補助等。個別村干部變相截留、挪用支農資金、套取惠農資金，中飽私囊，侵害群眾利益的行為并不鮮見。二是微權力腐敗行為時有發生。在村級組織中擔任領導干部，通常級別不高，但長期占據核心崗位。個別村干部利用制度漏洞，憑借其手中權力牟取個人不當得利。這些微權力產生的腐敗令群眾深惡痛絕。根據“首屆中國廉潔創新獎”組委會的資料統計，2013年至2016年，蘇州針對鄉科級以下干部共立案4 542件，其中涉及在農村工作的鄉科級以下干部的共1 466件，占比32%。通過對被查處案件的分析可以發現，農村集體“三資”管理領域存在職能不明、家底不清、制度不健全、管理不規范、監督不到位、處置不公平等問題，以權謀私、監守自盜、利用制度漏洞腐敗的案件時有發生，財務制度監督水平難以與快速增長的農村集體經濟相匹配。例如，蘇州市吳中區2018年上半年，重點關注農村“三資”管理、扶貧資金發放、惠農補貼發放、征地拆遷等領域的違紀行為，有針對性地開展群眾身邊腐敗問題專項整治，加大對貪污挪用、虛報冒領、截留私分、優親厚友等侵害群眾利益問題的查糾力度，查處群眾身邊不正之風和腐敗問題7起，給予黨政紀處分9人。三是集體經濟效益不高。基于集體經濟組織的“集體屬性”，其產權不屬于某一個人，而是歸村集體所有，經營的好與壞，效益的高與低，對個人利益而言沒有影響。再加上歷史原因，例如所屬村級集體資產的土地過早出租，且租期較長、租金偏低；同時仍有一部分村級集體資產用于有悖環保發展要求的項目等，一些農村集體經濟組織運行效率不高，成本控制無效、無謂浪費等情形在所難免。部分村組織中缺乏集體經濟組織或集體經濟規模較小，村級組織財力有限，影響了鄉村治理的效果。

（三）社會服務方面

鄉村內部尤其是村組織內部受制于資金、能力限制，服務村民能力不足，另外缺乏相應資金，村中修路、建公共設施，需要村民籌資籌勞，村民會產生抵觸情緒。鄉鎮是為農服務的中心，是面向農村、服務農民的區域中心。但鄉鎮在農村人居環境整治、宅基地規劃管理、民生保證、滿足農民訴求等方面，做的仍不盡如人意。尤其是當村民利益受損，農民合理訴求無法得到滿足時，致使基層村民矛盾積淀，久而久之會形成社會不安定因素。針對老百姓的訴求，應積極組建農村社區服務中心，下設黨群工作站、社會事務站、村務治理站，具體負責村日常工作。構建“一門式受理，一站式服務，全區域通辦”的服務機制，使老百姓少跑路，切實提升鄉村服務社會的能力。

（四）財務核算方面

一些村級組織中由于人員知識水平有限，尤其是財務人員對于最新的會計核算規定掌握不牢，核算水平不高，導致財務核算、財務管理混亂。原本不該發生的支出，發生后胡亂或變相入賬，甚至通過虛開發票隱瞞真實情況，達到侵占村級組織資產的目的。支出發生后究竟該費用化還是資產化不明確，業務招待費居高不下，村級資產租賃轉讓所得不入賬，形成小金庫等情況時有發生。

郭宇皓（2015）以張家港市楊舍鎮為樣本，進行農村財務管理狀況的調查研究，發現存在以下問題：（1）財務管理制度不夠完善。具體表現在村級財務管理缺乏規范性和制度性，財務管理程序不實行民主決策，在審批權限、審計監督、賬務收支界限等方面并不明確。在實際中存在“兩本賬、假公開”等問題，村級財務管理亂象顯著。（2）領導干部認識存在誤區。村干部大多重視農村農業生產等工作，而忽視了農村財務管理工作，財務工作主要由少數人或個別人負責，管理當中存在隨意性，甚至出現村干部挪用集體資金的現象。（3）管理隊伍素質較低。絕大多數村級財務管理人員均未經過專業的學習和培訓，業務不熟練，憑個人意志進行財務管理，違規操作問題比較嚴重。（4）缺乏有效監督，審計力量薄弱。村委會基于自我管理、自我監督的機制，缺少外部監督力量，致使村級集體資產的管理和處置處于無人監督的狀態。

（五）鄉村生態環境有待持續改善

在構建人與自然和諧共生方面，蘇州經過積極探索已取得顯著效果，2019年12月，經中央農辦、農業農村部等五部門共同審核認定的“全國鄉村治理示范村名單”公布，蘇州多村入選，足以證明蘇州鄉村的村容村貌整潔美觀，人居環境明顯改善。但在局部范圍內，仍有部分鄉村的生態環境沒有持續得以改善。2020年7月，常熟公布農村人居環境整治6月“紅黑榜”，5村入圍黑榜，具體問題表現在：部分板塊宣傳氛圍不濃厚，清潔指揮長、整治前后對比照等基礎性工作仍存在缺失；部分板塊整治標準不高，清理不徹底，存在清宅前不管屋后、建筑垃圾隨意堆放、種養殖看護棚嚴重影響周邊環境等問題。

三、審計協同效應分析

（一）協同理論分析

協同理論（synergetics）是20世紀70年代由哈肯創立，并逐漸形成和發展起來的一門新興學科。協同理論主要研究遠離平衡態的開放系統與外界有物質或能量交換的情況下，如何通過內部的協調作用，自發地出現時間、空間和功能上的有序結構。協同理論是研究不同事物共同特征及其協同機理的一門學科。

（二）審計協同分析

鄉村治理水平的提升在客觀上需要運用外部審計力量來監督其治理結構是否合理、治理環境是否有效。審計的本質源于受托責任，在鄉村治理過程中，出現了村民與村民委員會之間的委托受托關系，以及村民與村干部之間的委托受托關系。村民授權村民委員會和村干部代替其履行管理村級公共事務，后者接受委托，由于信息不對稱，村民委員會或村干部掌握更多信息，可能會導致逆向選擇，背離村民的委托初衷，損害村民的合法權益。此時，需要借助審計，行使監督問責、修正糾偏之功能，強化鄉村治理，為鄉村振興貢獻審計力量。

國家審計、社會審計和內部審計在鄉村治理不同層面發揮著不同的作用，如何有效協調三種形式的審計，形成審計協同效應，有效應對基層治理過程中出現的不和諧因素，達到鄉村治理的自治、法治、德治和諧共生，是鄉村治理要解決的現實問題。本文認為，應以國家審計為主體，積極探索國家審計機關在鄉村設立派出機構，以鄉村領導干部經濟責任審計為抓手，內部審計和社會審計為補充，形成三位一體的審計監督，發揮審計監督合力，形成1+1>2的良好局面。

之所以需要建立三位一體的審計監督體系，主要原因在于隨著支農、惠農資金不斷涌入農村，財政資金使用效益如何，是否出現截留挪用等情況，需要國家審計監督及時跟進。在國家審計力量與審計任務相差懸殊的情形下，在相關村級組織中設置專職內部審計人員，作為國家審計的延伸，不失為一種兩全之策。此外，社會審計具有力量大、專業性強等特點，可以有效彌補國家審計資源不足的情形。

四、審計協同在蘇州鄉村治理中的作用研究

鄉村治理是影響鄉村振興戰略實施的重要因素之一，為了實現鄉村振興，使廣大人民共享改革、發展成果，促進鄉村治理體系和治理能力現代化，必須充分發揮審計協同效用，形成審計監督合力，揚長避短，使各種形式的審計監督充分發揮其職能。

（一）國家審計在鄉村治理中發揮作用的機理

以國家審計監督為主體，凡是財政資金流向的地方始終是國家審計利劍所指的方向。在實現鄉村治理過程中，領導體制方面，應實行國家審計統領內部審計與社會審計；運行機制方面，應形成以國家審計為統領的一套行之有效的審計監督制度。可嘗試制定國家審計監督鄉村治理的暫行規定，從制度層面構建審計監督運行機制，確保鄉村治理過程充分發揮審計監督職能。在實際運行過程中，以鄉村領導干部經濟責任審計為抓手，統領村級組織財政財務收支審計、鄉村集體經濟組織合法、合規性審計、鄉村環境保護審計等方面開展審計工作，適時開展審計監督。

（二）內部審計在鄉村治理中發揮作用的機理

國家審計力量有限與日益增長的繁重審計任務相比，這個矛盾在短期內也許無法得到有效改善。為了充分發揮審計監督的作用，國家審計可以嘗試在鄉村實行派出機構，派出機構人員可以長期駐村，或者指派專職內部審計人員作為國家審計組織的延伸，可以有效緩解國家審計力量的不足。由于派出機構或指派人員長期駐扎在對應的鄉村，了解鄉村實際情況，熟悉鄉村治理過程中存在的薄弱環節，開展監督更具有針對性，直擊問題要害，避免了審計人員由于不熟悉鄉村治理實際情況而花費大量人力、物力和財力來了解獲悉相關信息的問題。為了確保鄉村內部審計人員的獨立性，如果鄉村內部審計機構屬于國家審計機關的派出組織，其權威性高、獨立性強是毋容置疑的；倘若鄉村內部審計機構或人員不隸屬于國家審計機關，此時則應隸屬于村民自治委員會或鄉村監督委員會，獨立于村干部的管理，改善了內部審計機構或人員的隸屬關系，有利于充分發揮內部審計組織在鄉村治理中的監督功能。在日常運行過程中，凡是與鄉村治理有關的環節、事項，均應納入內部審計監督范圍，確保內部審計在鄉村治理過程中實現審計監督全覆蓋、無死角。具體可參與鄉村財務審計、鄉村領導干部經濟責任審計、鄉村環境保護審計等，通過實施鄉村審計，及時發布審計結果公告，可作為組織人事部門對鄉村領導干部選拔、聘任的重要參考依據。

（三）社會審計在鄉村治理中發揮作用的機理

社會審計機構以其服務專業性、隊伍龐大、獨立性強而享譽資本市場。在開展鄉村治理審計過程中，鑒于目前國家審計力量相對有限、內部審計專業性有待提升等現實，要想充分發揮審計監督功能，應借助于社會審計的力量，如村級集體經濟組織年度財務報表審計、IPO上市、村級集體經濟組織改制等業務。同時在實施鄉村治理審計過程中，當審計力量不足時，亦可聘用社會審計參與到鄉村領導干部經濟責任審計、鄉村治理內部控制審計、鄉村環境保護審計等方面。當然，社會審計要服從國家審計的領導或配合內部審計。

（四）審計協同效應在鄉村治理中發揮作用的協調與溝通

審計協同效應，倡導國家審計、內部審計與社會審計形成一股繩，打出組合拳，發揮審計監督的合力，為鄉村治理有效開展發揮審計監督作用。本文認為，應構建以國家審計為引導，內部審計為主體，社會審計作為輔助的格局。鑒于國家審計力量的有限性，對于鄉村監督更多應依靠鄉村組織中的內部審計機構為主體，對鄉村日常的治理結構、治理主體責任的履行、組織治理運行的有效性以及治理效果等進行常規監督。當村級組織的內部審計機構不具備能力開展有關村級集體經濟組織的財務審計、IPO審計、村級集體經濟組織改組等業務時，可由國家審計組織通過招投標方式選擇購買社會審計服務予以解決。當出現鄉村組織重要領導人員調整時，需由國家審計開展相關的領導干部經濟責任審計。

五、審計協同提升蘇州鄉村治理能力實現路徑研究

審計提升鄉村治理能力實現路徑主要借助于領導干部經濟責任審計來實施，以經濟責任審計統領鄉村治理各環節，對治理主體的責任、治理機構的設置、治理機制的運行以及治理效果進行評價，從而發揮審計監督、評價與服務職能，助推鄉村治理能力的提升，貢獻審計應有之力。鄉村治理過程涉及的事務呈現多、繁、雜等特點，倘若處理不好，勢必會損害群眾的情感和參與鄉村治理的積極性。在實施審計監督的過程中，以領導干部經濟責任審計為抓手，通過經濟責任審計統領鄉村治理結構、鄉村治理主體責任、鄉村治理組織運行、鄉村治理效果等一系列有關鄉村治理的內容。將鄉村治理的有關影響因素統一揉合到領導干部的經濟責任審計之中。

圖2 鄉村治理經濟責任審計

（一）治理主體責任的審計

在評價治理主體責任時，應重點關注：一是治理主體是否齊全。健全的鄉村治理主體應包括：村黨組織、村委會、村務監督委員會、農村社區公共服務中心等。倘若治理主體弱化，抑或治理主體缺失，鄉村治理將因缺乏推動的主體參與，致使鄉村治理停滯不前。二是治理主體是否切實履職盡責。治理主體充分行使上級組織賦予的治理職權，尤其是村級黨組織是鄉村治理的引領者和帶動者，是鄉村治理的謀劃者，必須充分履行方向指引的作用；村委會是村民自治組織，在村黨組織的領導下，是鄉村治理的主力軍和重要的參與者，是鄉村振興的重要推動者；村務監督委員會屬于鄉村治理的監督者，鄉村治理監督是確保鄉村治理沿著正確的軌道前行的必備要素；農村社區公共服務中心是鄉村治理中具體落實有關政策的組織，架起了鄉村組織與村民之間聯系的橋梁與紐帶，是展示鄉村組織的窗口。三是鄉村治理制度是否健全。治理依靠制度，沒有規矩不成方圓。是否有完善的鄉村治理制度，是衡量鄉村治理能力是否實現現代化的重要評判標準之一。完善的鄉村治理制度包括但不限于：村級黨組織的選舉產生制度；村委員的選舉與產生制度；村級治理的監督制度；村級集體組織的運營制度；村級黨組織與村委會的關系；村民訴求確保制度；村級集體土地與農民承包制關系；村級組織對村民養老扶持制度等。四是制度是否得到執行等問題。在鄉村治理過程中是否存在輕制度、無視制度規定的現象。鄉村治理是法治化進程到一定階段的產物，鄉村治理必須遵循治理制度的相關規定，堅持依法治理。在鄉村治理過程中要堅決杜絕個人的意志凌駕于鄉村治理之上，使鄉村治理沿著既定的法制化路線前行。

（二）治理結構設置的審計

關于鄉村治理結構的審計，應重點關注鄉村治理的機構配置是否到位，是否做到應設盡設，機構是否存在重疊。鄉村治理的機構主要包括黨組織、村民自治委員會、鄉村監督委員會（或內部審計機構）、協調機構等；審計還應關注鄉村治理機構的職責、職能劃分是否清晰明了，是否存在職能交叉或職能遺漏，否則會導致村民行權時不知道找哪個具體部門，從而導致訴求無法得到有效解決。總之，治理結構的設置應遵循決策與執行、執行與監督有效分離，滿足鄉村治理內部控制的要求。

（三）治理機制的運行審計

鄉村治理機制的運行在審計時應重點關注鄉村事務的辦事流程以及在經辦過程中出現玩忽職守的工作人員如何追究其責任。一是辦事流程。鄉村事務運行是否順暢取決于具體辦事流程是否規范、通暢。規范的辦事流程不僅能節約村民的時間，而且還能提升辦事效果，可采用上門一站式服務予以解決。二是追責情形。鄉村治理過程中，如果有關村干部在履職盡責過程中出現玩忽職守、敷衍應付、故意為難群眾等情形的，屬于追責范圍，應嚴格追究相關人員責任，通過追責，壓實有關人員辦事中的規范意識，避免濫用權、用錯權等情形。

（四）治理效果的評價審計

審計介入鄉村治理，一方面助推鄉村治理往深里走、往實里走，另一方面通過評價鄉村治理效果，以群眾是否滿意作為衡量鄉村治理的最終尺度，反過來可以有效助推鄉村治理行穩致遠。一是評價群眾滿意度。在審計過程中，應重點關注鄉村治理效果以人民滿意度作為首要的衡量標準，鄉村治理的現代化以及美麗鄉村的建設，始終以滿足人民群眾的需要作為出發點和落腳點。二是衡量懲處力度。在傳統鄉村治理過程中，存在村干部凌駕于組織之上的權力，忽略百姓的感受，甚至某些村干部不按規章辦事、吃拿卡要。對于置群眾利益于不顧，無視有關規章制度約束的村干部，應加大懲戒力度，追究相應責任，達到以儆效尤的目的。

總之，審計服務于國家治理，進而提升鄉村治理能力。通過發揮審計協同效應有利于政府審計、內部審計與社會審計打出組合拳，充分發揮審計服務鄉村治理的監督作用，并通過審計監督提供相應的決策咨詢功能，進而完善鄉村治理。