建筑施工企業PPP項目會計核算的問題探析

董華

（武漢公路橋梁建設集團有限公司，湖北 武漢 430050）

一、引言

我國正推出各種經濟計劃，解決政府財力與事權不匹配的問題，通過PPP項目有效引導多渠道投資、融資，全面加強地方建設。PPP項目模式能夠有效避免墊資施工產生的爭議，能夠將建筑施工企業統一到基礎項目建設中，促使企業成為建筑服務項目的投資人。建筑施工企業作為投資方，通過投入社會資本加入建筑項目中，在這一過程中需要通過會計核算反映經濟實體的實際狀況，合理選擇會計核算模式，增強相關業務的賬務處理能力，反映精確的會計信息。

二、PPP項目中的會計核算概念

采用PPP項目模式，一方面要考慮會計核算的政府主體及企業主體，另一方面要考慮資產及負債的計量。由此，PPP項目中的會計核算要考慮各方具體的職責以及核算內容對決策的影響；要考慮政府部門對于會計信息的需求以及會計核算要發揮的財務管理控制與運營職能；要考慮內外部使用者的信息需求，以全面的信息數據作為監督和檢查財務執行情況的依據。在PPP項目建設中，建筑施工企業要保證內部資金的穩定運作，就要始終保持財務及預算的準確性，滿足多方決策需求，要考慮企業實際經營權及財務的特性，采用合理的核算準則及規范。

三、建筑施工企業PPP項目會計核算存在的問題

（一）會計要素的確認與計量方面

會計要素的確認與計量，是PPP項目會計核算的關鍵點。在PPP項目中，建筑施工企業作為特定的特許經營權資本方，與政府主體在進行會計核算方面，所涉及的會計要素存在著較大的差異。作為會計主體，企業需根據當前規模及持續經營狀態，考慮經營假設、會計分析假設、貨幣計量假設等。PPP項目主要是公共建設項目，包括公路、橋梁、隧道等工程的建設、維修及養護。因此，在會計要素的計量與確認過程中，要考慮企業的項目持續期期間劃分、持續經營假設，以及所采用的貨幣計量手段、社會效益正面影響。

（二）具體會計核算內容存在問題

PPP項目的會計核算內容主要包括前期籌備、項目建設、項目運營以及項目完工移交四個部分。在籌備建設、運營及完工后移交四項內容的會計核算，適用于大范圍的基建設施項目，同時要考慮企業在項目建設中涉及的特許經營權［1］。多數建筑施工企業在開展PPP項目會計核算時，僅考慮建設、移交或建設、運營、移交三項會計核算內容。適用的會計準則、涉及的各類核算模式都存在一定的差異。一方面，不能夠在投資項目中清晰地劃分合同關系，體現企業的會計核算主體地位；另一方面，在涉及的各類財務成本、投資回報核算中，難以從企業角度客觀真實準確地反映項目情況。

（三）財務管理信息化程度不足

傳統的會計核算是基于企業這一獨立整體進行的，因此采用的會計核算方法較為簡單，企業內部的財務管理系統也更為強調企業的獨立性。但PPP項目涉及的建設種類更為復雜，對應的特許經營屬于一種特殊權利，并不屬于非實物形態，因此，建筑施工企業在選擇會計核算方法、建立相應的財務管理系統時，要考慮政府在這一過程中發揮的重要作用。一方面，財務管理信息化程度不足，會嚴重阻礙PPP項目的建設效率，企業難以實現會計核算，有效約束和分配項目建設階段的人員、物資。另一方面，信息化程度不足，也會阻礙政府主體與企業主體之間的信息共享，無法有效規范相應的項目，企業無法在獲得資產收益后進行有效的計量。

四、建筑施工企業PPP項目會計核算的重構與優化

（一）把握PPP項目會計核算總體框架，厘清會計要素

1.選擇PPP項目適用的會計核算制度

在PPP項目建設過程中，建筑施工企業需要發揮好社會資本主體的作用，扮演好自己的角色，選擇合適的會計核算制度，為會計核算總體框架的建設打好基礎。以國有企業為例，國有企業要考慮財務部下發的會計準則，以此約束企業內的會計核算制度，并編制財務會計報告，要確保核算制度的一致性。企業涉及的所有會計核算均要依照會計準則選用可靠的方法，為企業財務活動提供準確的依據。

2.分析PPP項目對應的會計核算依據

建筑施工企業要考慮PPP項目適用的會計準則，進一步解釋項目適用問題，并考慮在項目推行過程中，在適用不同準則的前提下采用合適的核算模式；要充分考量具體項目行為以及項目是否具有融資性質，并限定施工過程中的分期回款方式以及施工設計方面涉及的相關資產；要充分考慮PPP項目涉及的相關業務收入確認，分析PPP項目在建設、移交方面的特殊性。

3.厘清PPP項目會計要素，做好確認與計量工作

首先，在資產方面，建筑施工企業要考慮與企業經濟資源相關的服務潛力，以及企業獲得經濟收益時是否進行了可靠的計量。施工建筑企業在項目建設期間，就要考慮資產的處理問題，如果無法確定PPP項目是否能夠及時、順利完工，還要考慮企業承擔的各類財務風險［2］。

其次，在確認與計量負債時，施工建筑企業要考慮到企業涉及的各類經濟業務及事項，要在經濟資源發生流動時，要承擔相應的義務。在負債確認上，建筑施工企業要考慮不構成負債的支出責任以及構成負債的支出責任，確定運營補貼支出以及風險承擔支出。

在確認與計量收入時，建筑施工企業要分析股權分紅收入及使用者付費收入。企業按照一定比例可以得到部分收入，因此要準確計量與確認相應部分的收入。

（二）構建企業項目會計核算體系，把控核算內容

在項目前期籌備階段，建筑施工企業要全面測評政府發起的PPP項目，考慮企業自身運營情況對PPP項目進行風險識別，制定財務預算計劃。財務預算計劃要包含企業項目篩選標準以及PPP項目需完成的準備及采購工作。此外，建筑施工企業要編制與審核會計核算方案，確立談判計劃及合同簽署等事務。項目前期產生的費用經政府代表確認后會轉移至企業，各類已簽訂的合同也會移交給建筑施工企業，建筑施工企業需要針對相應的費用開展會計核算工作。

項目建設階段的會計核算主要涉及各類資金變更事項，包括資金籌集、資金投入、資產流動、費用支出等。建筑施工企業要準確地計量與核算會計核算涉及的經費支出、長期應付款、預算支出、預算結余。

建筑施工企業在項目運營階段開展會計核算工作，需要考慮股權投資收入、項目運營期間產生的各類維護費用、維修維護相關的各類支出以及運營期間的累計收入，確定項目運營狀態，并分析運營狀態是否達到企業預期盈利要求。

建筑施工企業在項目完工移交階段，需考慮企業特許經營權協議終止后的PPP項目移交內容，將企業方PPP項目資產交回政府；要對資產價值進行重新估算，并完成相應的賬面調整，完成計提資產減值準備。

（三）建立PPP項目財務信息化管理平臺，優化管理模式

建筑施工企業要針對企業PPP項目會計核算內容及財務管理需要，建立滿足項目聯系的財務信息化管理平臺。建立財務信息化管理平臺時，建筑施工企業要充分考慮企業作為社會資本主體發揮的核算作用，實現企業與政府的有序連接，保證每一個階段企業涉及的各類事項及資金運動均能夠呈現出具體的功能模塊，以滿足政府的調用，滿足內外部信息的獲取需求［3］。建筑施工企業要考慮PPP項目生命運行周期，在項目籌備、建設運營以及移交的各個階段，都要保證會計核算的有效性及準確性，通過信息化管理平臺以及專業技術團隊，讓會計核算工作實現質的飛躍。

五、結語

從政府角度來看，實施PPP項目的目的在于完善基礎設施建設；從企業角度來看，實施PPP項目的目的在于提高經濟效益。建筑施工企業要分析自身會計核算模式的有缺點，精確處理會計核算數據進行，把握PPP項目運行過程中各類支出費用、經營特許權給企業會計核算工作帶來的影響，扮演好項目建設者及投資者的角色，為PPP項目建設及發展提供新的思路。