新政府會計制度對事業單位會計核算的影響

吳原萌

（沈陽大學商學院，遼寧 沈陽 110044）

新政府會計制度的實施是我國政府會計制度改革取得的重大成果，可以有效改善行政事業單位會計核算的模式，調整和細化會計內容，有效提升事業單位會計核算質量。因此探討新政府會計制度的實施對事業單位會計核算的影響，對推動事業單位實施政府會計制度改革，提高會計核算水平有著十分重要的意義。

一、新政府會計制度與會計核算

（一）新政府會計制度實施的背景

1997年以來實行的事業單位的預算會計制度是經過多次修訂而頒布執行的，然而會計基礎仍然是現金會計，這不是真正的政府會計，預算會計職能缺失，內容混雜，使事業單位會計難以編寫全面的財務報告；通過收到資金決定本期的收入和支出，很難準確評估資金情況，嚴重阻礙了事業單位的發展。2013年設立新的財務報告管理制度，實施新一輪的權責發生制改革。財政部隨后于2014年底頒布了《權責發生制政府綜合財務報告制度的改革方案》。根據該方案，財政部又發布了若干會計準則、制度。新政府會計制度于2019年1月1日起實施，事業單位已全面實施國家會計信息質量、財政預算管理的相關性制度。

采用新政府會計制度的目的是全面深化政府稅收體制改革。使用雙重基礎的會計模式，可以精準反映單位日常運轉成本，合理匯總各期成本，提高執行預算的能力、改進預算管理機制和對資金的客觀評估。對外發布兩套財務報表和財務信息，接受外部審計監督可提高單位內部經濟活動的規范性，使政府財政信息披露更加科學。

（二）會計核算

會計核算是以貨幣計量，使用專門的會計方法，它確保關于業務活動以及預算執行情況相關信息的連續性和一致性，并對其分析和系統登記。會計核算是一個時期會計工作的一種重要形式，在事業單位的經營管理中起著至關重要的作用，為新政府會計制度的實施奠定了基礎。

二、事業單位政府會計制度改革的主要內容

（一）會計核算體系的變革

會計核算體系是本次會計制度改革的重點，體系改革以目標擴充作為出發點，提高了會計制度的普適性與可執行性，在新政府會計制度下，各級政府部門將統一執行該制度。改革細則從核算基礎、核算目標、核算體系三方面出發。

對于核算基礎而言，新政府會計制度明確了財政預算與財務支出使用不同的核算模式，應收應付制作用于預算編制強化了預算編制的準確性，而權責發生制作用于財務活動將有效提高會計管理的規范程度與效率。起初事業單位的會計核算模式主要使用“5”要素，可以報告預算執行情況和部分財務狀況。新的會計制度使用“5+3”的財務和預算會計并行的核算模式，這種雙重核算不僅反映了該事業單位的預算執行情況和部分財務這種情況，還可以反映事業單位收支的財務狀況。

核算目標也向著更全面的方向進行改革，新政府會計制度下，預算會計與財務會計的核算目標變得更加明確，同時也使得會計系統的雙軌制有規可循，同時在雙軌制下，政府會計報表規定了“雙報表”模式，即分成財務報表和預算報表。實施兩套會計報表在同一賬套中，有助于會計的各個要素之間相互協調和連接，從數額中可以直觀地看出政府會計實際的財務狀況以及收入與支出，建立起良好的政府會計結構和報告結構。

對于會計核算體系方面的改革，新會計制度明確指出預算會計體系與財務會計體系的分立運行，也就是上面提到的雙軌制，這一改變有效地解決了目前事業單位會計部門結構復雜、業務重疊的部分不合理現象。與原有會計制度在事業單位執行中的財務會計要素與預算會計要素分離不合理、固定資產與流動資產核算不合理相比，新政府會計制度的雙軌制體系將會計體系、會計要素、會計報表一并剝離區分，給預算與財務工作的有效執行提供了制度性的保證。同時新會計制度新增了收入和費用于財務體系報表中、新增了預算結余于預算會計報表中，并通過資產負債與現金流動反應事業單位實際資產情況，通過收入支出反映事業單位的運營能力與風險分析，同時加強了對于附注的重視程度，將報表中不能被完全展現的材料、數據、證據、分析結果呈現于附注中，使得不同的核算標準下核算結果有著更好的可讀性與連接性。新政府會計制度體系下，由于預算會計體系的分立，預算會計將擁有了更多的權限與要求去完善預算編制，從原有的展現事業單位財政收支情況轉變為對于預算編制、預算執行的全面披露，并為后續的控制活動打下基礎。

（二）會計科目設置的變革

新政府會計制度下，以完善會計制度、規范會計工作作為主要出發點，新增了二十余項會計科目，并分別在財務會計與預算會計中加以體現。首先對于資金類的會計科目，由于權責發生制的引入與范圍擴展，資金類的會計科目針對實際業務進行了針對性地擴展，主要擴展內容聚焦于長期投資所帶來的收益，如股權投資、期權投資、債券投資等，并重點加強了對于應收利息的核算與產生虧損的核算，采用應收應付制的能夠更加明晰的把握資金類資產的核算；對于固定資產類會計科目，將加工產品、原材料、累計庫存以及周期性的庫存進行不同科目的劃分，并對不同類型物品采用不同折舊方法計提折舊與核算；對于無形資產、例如核心技術、先進管理制度等含有知識產權的無形資產，新會計制度下有了針對性的會計科目；對于工程項目類的科目，要求實現工程資產與項目進程所產生的實體資產進行核算；此外對于政府事業單位，有許多福利性資產與保障性資產等特殊資產，需要被獨立核算。

在核算方式上，新政府會計制度引入了公允價值等眾多市場屬性使會計核算更加具有真實性與時效性，并對諸如應急物資等長期儲備的資產存量進行科學分析，并對固定資產的折舊管理進行了更為清晰明確的規定，謹防利用類似科目作為資金使用名義而進行資金挪用或資產轉移等問題。此外，對于事業單位資金收入與經營狀況的分析，新會計制度規定收入款項與投資資產一并進行核算，鼓勵事業單位的非財政撥款收入的同時，嚴格檢查其收入來源的可靠性；在支出方面，對于固定的福利性支出與程序性支出，在預算上必須加以體現，對于結算時的結余現象，采用累計結余與累計預算的方式，將結余轉移到下一期的預算中。

三、新政府會計制度在事業單位會計核算工作中的影響

（一）對會計核算內容的影響

在社會經濟管理結構中采用新政府會計制度的情況，結構逐步升級，最直觀的資源管理形式是新政府會計制度改變了會計核算中的內容。傳統的會計方法主要由單向操作法調整，但由于經濟形式越來越多樣化，并更加符合隨后的一系列工作安排，因此更需要從多個角度分析資金與資本。在施行新政府會計制度的過程中，會計核算內容主要基于雙向功能和雙重基礎結構來分析，即新政府會計制度，既需要預算會計，也需要財務會計。第一類包括預算收入、支出和結余。第二類包括資產、負債、凈資產、收入和費用等。新政府會計制度在會計核算內容中，實現了管理內容中的若干管理因素和統籌安排，并且詳細的會計內容為以后發展奠定了良好的實踐基礎。

（二）對會計核算報告的影響

根據新政府會計制度，會計核算報告也做了相應修改。傳統的會計核算信息做法主要是基于以前的內容和它的目標進行核算。盡管這種會計方法可以保證明確一個期間有關預算的信息，但在會計后續跟蹤實施過程中，經常出現大規模重復計算等問題，大大增加了會計的工作量的同時，也增加了信息核算的風險。故而為了適應當代社會發展這項要求，推出新政府會計制度。在這一過程中，實現了對會計信息系列的有序安排。預算僅僅是一種報告分析方法，如今將其轉變為一種基于收付實際的方法。根據核算生成的數據，為實現若干管理要素的綜合安排和統一協調提供了保障，進而提高了該系統的實際效率。

（三）對會計核算方法的影響

事業單位傳統的會計核算方法主要是基于單一的記賬和人工記賬的會計方法，其需要大量的人力以開展各種核算，因此更需要分階段對信息的組織和核算。盡管這種核算形式可以保證日常會計信息操作方便，但由于會計信息的長期滯后，會導致實際管理會計數據的不一致或產生較高的風險。在調節新政府會計制度的會計政策過程中，電算作為主要會計工具，該流程可以將復式賬戶和單個賬戶組合在一起，雙重部分會計是記錄主要信息的手段，而部門內部的賬目按單一會計制記賬。這樣事業單位里的所有賬目分析即可形成一系列的聯系，然后在不同系統的會計信息結構中，項目信息的快速處理和組織，案例清單信息的內容也會變得更加明確清晰。

（四）對流動資產的影響

針對新政府會計制度中對于貨幣類資金核算科目的擴展，事業單位的現金流動核算與信息透明程度有了很大程度的提升，并對后續的資金管理奠定了制度保障。應收應付款項科目的補充使得資金的使用明細更加直觀，有效地規避了一些由于信息模糊所導致的人為或非人為風險，對于預留款項與壞賬準備的設置，也進一步提高了事業單位抵御風險的能力。

（五）對非流動資產的影響

非流動資產主要包括固定資產、庫存資產與知識產權類的虛擬資產，其中事業單位的固定資產是會計核算中占據絕對比重的核算對象，固定資產的管理也直接影響到了事業單位的運營情況。對于固定資產的盤點核算主要有兩個功能，一是明晰事業單位的現有資產，便于后續項目的部署，并盡量規避重復購買對事業單位帶來的成本負擔與資源浪費；二是事業單位將固定資產根據不同的用途進行分類，并有效地實現了更為高效的計提折舊，減少事業單位運營成本的同時，加大了事業單位項目運用的安全性與高效性。

四、推進事業單位執行新政府會計制度的對策

（一）加強資產日常管理

進一步加強和提高資產管理人員的技能，利用新的會計制度，改進有關工作人員的職業培訓，提供先進的概念和技術，并提供必要的技能，以掌握資產管理的規則和要求，從而更好地加強資產信息的建設，準確控制以實現核算質量的標準化，使固定資產管理系統與財務數據相互協調，以此提高管理水平。在定期的固定資產盤點與管理中，執行人員的專業素質與職業道德是同等重要的因素，設備折舊計提是一項專業度較高的工作，專業素養對于提高固定資產的使用效率有著較高的幫助，并能夠實現較為合理的設備折舊，而職業道德則能夠盡量避免執行人員對于事業單位公共資產的私吞，并提高核算結果的準確性。在進行流動資產的審計核算時，注意執行人員與財務人員的對接，嚴格規范并限制相關人員的責任與義務，對于發生沖突的部分，請相關人員提供應有的證明，以事實為憑證而非執行人員的職稱等級作為憑證，對于證據的真實性，由內部審計部門介入加以評判，建立有效的監督機制并充分考慮執行人員的調休性與輪換性，充分保障審批流程、崗位配置、監察制度與考核制度的統一協調。

（二）加強事業單位財務人員隊伍建設

加強事業單位會計隊伍建設是一個長期的過程，有關部門應盡快制定和實施培訓方案，以提高財務人員的專業技能。通過繼續教育、職業培訓、注冊證書等社會評估機制，加強會計工作人員自愿適應新會計準則的要求。由于新政府會計制度分離了財務會計與預算會計，事業單位也對應的分立出了財務科室與預算科室，因此在加強人員隊伍建設的同時還要加強兩方面人員的業務溝通，發揮財務人員的主觀分析性，改變財務人員機械式記賬的工作模式。事業單位內部是一個整體，因此在強化財務人員培養的同時還要同步跟進檢察人員與執行人員的隊伍建設，并通過信息化平臺實現不同科室間的信息溝通與信息共融。

（三）完善對于收支資金的核算

不同的事業單位根據其職責不同，其業務也存在著一定的差距，因此其會計科目與經營水平也存在著一定差異，新政府會計制度提高了會計核算的普適性，但事業單位仍然要根據自身的實際情況進行合理化的改良。對于收支資金的核算，事業單位的會計部門應當在報表編制中突出重點，即對于資金量較大的收入與支出占據較大的篇幅并實現盡可能詳細的科目編制。新政府會計制度對于事業單位的預算編制也提出了全新的要求，預算編制、預算控制與監督審計是事業單位實現良好預算執行不可或缺的三個環節，在預算編制中，首先要對所有應付款項預留資金空間，其次對于上期結余并入預算編制的部分進行分立標注；對于預算控制方面與監督審計，這兩個環節應貫穿于整個項目中，預算控制應根據審計監督結果進行，而審計監督的重點也應該從控制情況與本期執行情況兩方面入手，提高內部審計的有效性對于提高事業單位整體運營情況有著明顯的促進作用。

五、結束語

綜上所述，實施新政府會計制度是政府會計改革的必要條件，雖然在實踐中仍存在一些問題，但隨著會計制度的不斷完善、會計人員專業素質的不斷提高以及會計信息化的建設，新政府會計制度將推動事業單位健康可持續的發展。