財務視角下制造業下腳料管理問題探析
——以S公司的端材、銅屑管理為例

杜建芳

（蘇州千代田精機有限公司，江蘇 蘇州 215126）

S公司是一家以設計、研發、生產電子專用設備零部件，制冷設備類儲液罐、閉鎖閥的制造型企業。企業生產中的主要原材料為各種規格銅管、黃銅棒、黃銅鍛造品、鋼板、鋼管等金屬制品。其中銅材需求量最大且單價比較高，故在生產過程中產生的銅端材、銅屑等下腳料價值也比較高。為應對日益激烈的市場競爭，S公司有必要建立一套科學合理的下腳料管理體系。

一、下腳料管理的意義

（一）下腳料作為副產品管理的意義

以S公司的某一款原材料――某規格的黃銅棒為例，黃銅棒由機加工車間領用后，經過切斷、NC加工等工序，最終被加工成生產空調用的閉鎖閥的一個部件。在假定所有產品均為合格品且沒有材料被浪費的前提下，加工成的部件的重量僅占到加工前黃銅棒重量的46%，其余約54%的黃銅則只能作為黃銅廢料被處置。黃銅廢料的處置單價約為黃銅采購價的50%。由此可見，下腳料作為副產品，是生產過程中的合理損耗。因其數量巨大且已嚴重貶值，而其貶值的價值又必須由主產品來補償，也就是說，下腳料貶值的價值需要分攤至主產品的成本中。對具體產品而言，某一具體產品生產過程中產生的副產品（下腳料）比重越高，則真正構成產品的有效材料占比就會越低，單件產品要分擔的直接材料費也就越高，從而該產品的制造成本也越高。由此我們可以看出，下腳料作為副產品管理的意義，是和公司產品生產成本的管理緊密關聯的，是生產成本管理的重要組成部分。而生產成本管理是企業財務管理和企業管理的重要內容，因而和生產成本中直接材料緊密關聯的下腳料的管理，自然對于企業有著重要的意義。

（二）下腳料作為存貨管理的意義

S公司的下腳料主要為廢黃銅、廢紫銅、廢鋼等金屬廢料。從上文中黃銅棒加工成閉鎖閥部品的例子可以看出，S公司的產品在生產過程中，下腳料占原材料的比重還是比較大的，又因為銅、鋼等金屬材料本身價值比較高，故即使是已貶值的下腳料，依然有著比較高的價值，所以S公司每月的下腳料總價值還是比較高的。下腳料是產品生產過程中的副產品，也是存貨的一部分。存貨管理對于企業有著重要的意義，有效的存貨管理，可以平衡企業的產供銷關系；可以使存貨保持合理的規模，減少存貨缺失、霉爛、變質等非正常損失及大量積壓的風險；可以提高企業資產周轉率和競爭力，從而提高企業的經濟效益；可以降低企業的平均資金占用水平，提高企業的盈利能力。具體到下腳料作為存貨管理的意義，則主要體現在，第一，保證下腳料的完整不缺失，對保證存貨整體的完整性有著重要的意義。第二，有效的下腳料管理，可以避免下腳料大量積壓，對降低存貨的倉儲成本有重要意義。第三，有效的下腳料管理，可以降低存貨對資金的占用，對提高企業資金的周轉能力有重要意義。

二、S公司下腳料管理存在的問題

（一）重視程度不夠，導致管理粗放

S公司自成立以來，就非常重視產品的質量和客戶的訴求，按時保質交貨是公司的第一要務。因產品品質過硬，服務質量上乘，S公司深得客戶的好評和信賴。S公司也因此穩步發展，實現了產銷兩旺的良好經營局面。因為公司的精力主要集中在銷售、生產和產品品質上，故下腳料的管理在公司里就顯得微不足道。S公司的制造科現場設置有專門堆放下腳料的場所，制造過程中產生的下腳料，會集中堆放于此，但制造部門并不對其實施實質性的管理。原因是制造科認為這些下腳料管理并不產生效益，相反可能影響主產品生產的效率。類似的原因，其他部門和人員對于邊角料的管理也是相同的態度。S公司的邊角料在公司里幾乎沒有管理。

S公司對于下腳料重視程度不夠，還表現在公司對于下腳料的管理，既沒有相關的管理制度進行約束和規范，也沒有科學的管理方法進行指導，故相關人員也只能根據習慣采取順其自然的態度。下腳料的數量是否完整，是否存在短缺的情況，這些問題都沒有落實到位。

（二）下腳料處置不及時

S公司為了節約轉運成本，下腳料產出后就直接堆放在制造現場，待廢品回收公司來公司回收時，直接從制造現場轉運至稱重處去稱重。

如果下腳料處置不及時，會影響制造現場環境的整潔，增加制造現場管理的成本；下腳料處置不及時，也會延遲下腳料的變現時間，從而降低公司資金的周轉速度；最重要的是，近年來，隨著S公司的發展，S公司制造現場的設備越來越多，空間變得越來越擁擠。如何更合理有效地利用有限的空間也成為S公司面臨的一個重要課題。這種情況下，及時處置下腳料，減少下腳料對空間的占用，對S公司制造現場的管理和公司規模的進一步擴大顯得非常有意義。

（三）下腳料處置渠道單一

1．公司的所有下腳料全部作為廢品變賣，處置收益較低

下腳料全部作為廢品變賣，固然手續簡便，但毫無疑問，其處置收益也是最低的。目前全社會都在提倡“垃圾分類，變廢為寶”，對這一思路進一步延展，會發現不同類別的下腳料，可以有不同的處置方式，甚至同一種下腳料，也可以有不同的處置方式。不同的處置方式，收益會有不同，有時甚至會有比較大的差異。目前S公司已經意識到這一點，也在積極地拓展不同的處置方式。

2．下腳料回收企業長期固定為一家企業，缺乏競爭機制

S公司非常注重和往來單位長期穩定的合作關系，這可以說是S公司企業文化的一個方面。S公司對于新增的往來單位，除了經相關業務部門進行全方位的評估外，所有新增的往來單位，都要通過《稟議書》的方式層層上報審批，最終需要董事長審批后方能開始合作。正是在這種背景下，S公司對于更換合作單位非常保守，下腳料的回收企業也就長期固定為一家企業，缺乏競爭機制。

（四）下腳料的賬務處理隨意，影響了產品生產成本核算的準確性

S公司的下腳料，在財務核算方面也是比較粗放和隨意的。S公司下腳料的成本，前些年是按市場價確認的。 后來，因為某位領導認為：確認下腳料的成本會使產品成本的核算過程變得復雜，且長期來看，不確認下腳料的成本對公司的利潤影響也不大，故后來S公司便不再確認下腳料的成本，僅對下腳料的處置收入進行核算，而其成本全部擠入了主產品的成本中。這樣根據領導的想法隨意變更會計處理方法，首先是不符合一貫性原則，使不同時期的會計數據失去了可比性。其次，變更后的會計處理方法，不符合成本和收入配比的原則，具體到財務諸報表上，表現如下，第一，銷售毛利率表上，主產品因為分攤了下腳料的成本，導致主產品的成本率虛高，毛利率虛低；第二，利潤表上，主營業務利潤會變低，而下腳料處置形成的其他業務利潤會虛高；第三，資產負債表上，月末下腳料全部處置完成的情況下，存貨中的產成品因為分攤了下腳料的成本而導致存貨虛高。這樣的財務報表，一方面會誤導報表的使用者，使其對公司利潤的來源和資產狀況產生誤解，另一方面，公司以產品的制造成本為基礎給客戶報價時，可能會因報價偏高而丟失訂單，影響公司長遠的發展。

三、加強下腳料管理的對策

（一）重視下腳料管理，細化下腳料管理的各個環節

第一，S公司要提高下腳料的管理水平，首先要制訂下腳料管理的相關制度，從制度上杜絕邊角料管理過程中“人浮于事”管理現狀，確保邊角料管理過程中“事事有人管”。

第二，要提高相關部門和人員對于下腳料管理重要性的認識。S公司可以建立下腳料管理小組，小組成員可以由各相關部門的人員兼任，但必須既職責明確，又密切配合。小組成員可以組織定期的會議，集中討論下腳料管理中的一些共性問題，也可以通過建立工作群組的方式，對于日常工作中發現的問題隨時聯絡，共同討論，隨時解決。并定期整理出解決的問題以及解決問題的方法路徑，供以后工作參考。

第三，建立一套科學有效的下腳料管理方法。下腳料的管理方法，可以先從公司產品的BOM入手。從產品設計環節開始，就要對單位產品的標準材料領用種類和數量，完工后產品各種材質（尤其是金屬材質）的重量，做盡可能精確的統計，并在后續的試產環節和量產環節進一步的確認。只要對單位產品領用的各種材質的材料重量和最終構成產品的各種材質材料的重量做到精確統計，那么，根據每天的產量報表，就可以計算出當天各種下腳料的理論產量。下角量是否完整，有沒有缺失的問題就有了理論的依據，管理起來也會更有效。

第四，邊角料的管理，要充分利用ERP等系統工具。BOM、產量等數據只有借助系統工具，數據的透明性、共享性、時效性才能更好地發揮。下腳料數據和產品數據聯動，也可以達到相互驗證，及時發現和糾正差錯，從而達到提高管理效率的效果。

第五，公司應該重視對邊角料管理人員的培訓，提升管理人員專業水平，教會其充分利用相應的工具和方法對邊角料進行管理，達到人和工具的充分融合，從而提高管理水平。

（二）及時處置下腳料，降低制造現場的管理成本，加速資金周轉

1．處置的計劃性

公司對于下腳料的處置，首先要有常規的計劃。可以根據生產計劃，預測下腳料的日產量，結合制造現場下腳料存放場地的存儲能力，確定下腳料的處置周期。以S公司為例，目前，S公司例行處置下腳料的時間為每周一、三、五下午4點鐘。根據約定，廢品回收公司的專車會按時來到公司，配合公司相關人員進行下腳料的轉運，稱重和出貨。

2．月末清空下腳料

S公司對于存貨的盤點是很重視的，每月月末都要進行存貨盤點。為了減少盤點的工作量，S公司經和廢品回收公司協商，每月月末的最后一天下午4點，無論下腳料的數量有多少，廢品回收公司都會派車來S公司進行一次下腳料回收，用處置下腳料的方式代替下腳料的盤點，收到一舉兩得的效果。做好以上兩方面的工作，基本上可以保證S公司制造現場下腳料的堆放整齊有序可控，下腳料處置的收入也能盡快變現。另外，月末清空下腳料的做法，既可以使當月產品生產耗費的原材料成本更加精確，同時產品的產量和下腳料的產量進行也能達到相互驗證的效果。

（三）集思廣益，變單一的邊角料處置方式為多元化方式

如果制造企業規模比較大，具備金屬回爐再造的能力，那么金屬下腳料回爐再造將是下腳料比較好的處置方式，下腳料會獲得較大的收益。而S公司目前尚不具備金屬回爐再造的能力，那S公司的金屬下腳料，是不是就只能當廢品賣掉呢？ 有沒有別的更好的處置方式呢？自己不具備金屬下腳料的回爐再造能力，那如果委托具備能力的公司回爐再造成公司需要的原材料，會不會使下腳料的價值提升呢？

實際工作中，S公司通過和黃銅棒供應商進行磋商，供應商同意回收S公司的黃銅端材和黃銅屑，按照一定的換算比例換算成黃銅棒材再返給S公司，并向S公司收取加工費。S公司經過測算，采用這種方式對廢料進行處置的話，參照黃銅棒材的市場采購價，每公斤黃銅廢料的處置收入相當于提高了將近百分之二十。于是S公司欣然接受了這種方式，和供應商簽訂了合同。

但S公司在業務實際執行時，又發現了新的問題，因為事先沒有規劃，S公司將大量的黃銅廢料發給了供應商，但S公司對黃銅棒的需求量是有限的，這就造成了S公司的黃銅廢料在供應商處大量積壓，連續數月積壓在供應商處的黃銅廢料價值都達百萬元以上。針對這種情況，S公司需要根據每月黃銅棒的需求數量，規劃每月生產出來的黃銅廢料，有多少發給供應商換黃銅棒，剩余的廢料再進行變賣處置。

另一方面，因為黃銅廢料的價格是隨著國際上銅價的波動而波動的，而S公司支付給供應商的加工費單價是不變的。在銅價高的時候將大部分廢料用于變賣，而銅價低的時候，可以多發點廢料給供應商置換銅棒。于是黃銅廢料在什么時候變賣，什么時候置換黃銅棒以獲取最大的利益也成了S公司的一個課題。

此外，S公司的下腳料回收公司長期固定為一家公司，這確實與S公司導入新合作單位的嚴格審批程序有著直接的關系。但如果引入新的合作單位能為公司帶來更大的利益，那公司的各級審批人員也沒有不批準的道理。所以S公司可以考慮引入競爭機制，找多家廢品回收公司進行報價和比價，以達到處置收益的最大化。

（四）加強對下腳料財務上的核算

在實際工作中，對于單純的產品組裝企業，下腳料的價值比較小，這種情況下，下腳料可以僅對其收入進行核算而忽略其成本的核算。但對于像S公司這樣下腳料價值比較大的制造企業，如果僅核算下腳料的收入而不核算其成本，如前文所述，在公司的利潤表上，就會呈現出其他業務利潤金額很大，而主營業務的成本率偏高的現象，這不僅僅是不符合會計核算的配比原則，也會誤導會計報表的使用者。所以S公司需要慎重確定下腳料成本的核算方法，對其進行合理的核算。

S公司下腳料的成本，建議還是采用最初的方法，按市場價――也就是廢品回收公司的收購價來確定。這樣的話，下腳料處置業務將不再產生其他業務利潤。而主產品的生產成本中，僅需要分攤下腳料相對于原材料貶值部分的價值，這樣計算出來的產品生產成本才更合理，也更有利于產品參與市場競爭。

如果下腳料的處置采用的是類似于上文中S公司將黃銅端材和黃銅棒發給供應商按一定的比例再加加工費換取黃銅棒的方式的話，則下腳料的成本可以用黃銅棒的市場價減去加工費，再按相關的比例倒算得出下腳料的成本價。

四、結束語

綜上所述，制造業下腳料的管理，是企業存貨管理的一部分，和產品生產成本管理密切相關，是企業管理的重要組成部分。企業應該重視下腳料的管理，從意識、制度、方法等各個層面加強對下腳料的管理，進而提高企業管理的整體水平。