汽車配套行業成本管理存在的問題及改進

鄧祠海

（重慶秦川實業（集團）股份有限公司，重慶 401122）

成本管理是企業管理的核心內容，企業成本和收入是利潤的原因。在收入既定的前提下，成本決定了企業的盈利能力和生存發展空間。暴利時代過去后，成本控制也顯得日益重要。一方面是競爭的需要，另一方面是精細管理和產品提升時，發現傳統的成本核算和管理方法，不能滿足大量大批多步驟復雜生產方式下的管理要求，也不能滿足全生命周期成本管理的實施。這就需要引入現代成本管理理論，根據企業所處行業的實際情況，運用目標成本法、標準成本法、作業成本法的管理工具和思路，結合汽車行業特征進行分析、查證原因、尋找對策。

一、汽車零部件制造業的成本管理現狀

（一）成本管理思路問題

成本管理思路問題在各行業均為通病，但汽車行業繁雜的供應鏈體系研究和管理中，因產生諸多新型的管理模型和思想，所以該問題更為明顯。成本管理中，財務部是企業核心數據的加工中心，所以該類問題主要集中體現在財務部門。

1．財務管理人員觀念陳舊，墨守成規

傳統財務人員均以恪守規則為榮，認為創新、發展是業務部門的事，財務只需要堅持原則即為合格財務人員。在這樣的思想束縛之下，財務人員沒有能力對業務部門的降本活動提出建設性意見。在降本活動中，對于需要財務進行綜合決策時也表現得極為保守，對于業務部門的方案，也不敢發表意見和專業指導。常見的現象是，財務管理人員只對原則性規定進行闡述，如何推動實施則無法構思，也不能正面回答業務工作的實際問題，造成橫向溝通困難，影響成本管理工作推動。業務部門在推行降本活動時，往往缺乏財務專業意見時也陷入一種茫然，擔心違反財經法規及稅收管理制度而不敢放開手去開展工作。

2．財務不善于與業務部門交流，管理思路很難跟上現有業務發展

財務部門因職業習慣原因，一般為被動接受型思維，不善于學習市場和業務知識。這使得企業的成本控制思路、理念跟不上總車廠的發展步伐。

3．固守于會計準則和稅收法規的條款限制，沒有正確融合運用

會計準則的成本核算要求主要體現在口徑的統一和恰當的會計分期，旨在客觀真實反映經營成果，稅收法規的成本主要基于歷史計稅基礎的真實性，旨在保護稅基稅源不受侵蝕。財務人員機械套用會計準則和稅收法規對于成本的概念，兼顧賬務處理的便利性，沒有考慮成本管理工作本身的重要性。

（二）間接成本分攤問題

傳統成本法主要采用單一的人工工時或標準系數作為分配基準，只是一定程度合理簡便可行。傳統成本計算是將制造費用按直接材料、直接人工或機器工時分配到產品，這種做法隱含著一個假設，即產品對制造費用的消耗與直接材料、直接人工或機器工時成比例。但事實并非如此，故傳統成本計算的結果是不準確的，它扭曲了產品成本信息，并有可能導致產品決策的失誤。

以上情況呈現出兩類現象，一是誤導成本控制的方向，管理層并不熟悉成本計算的過程細節。二是經營分析會上出現無意義的爭辯。業務部門因非常了解產品生產的實際情況，他們判斷在開發和工藝制程上花費較高的產品，與財務成本報表數據解讀的信息往往不一致，這些情況源于間接費用分攤的方式過于簡單粗暴，也導致業務部門質疑財務成本數據的現象是有發生。

例如，某公司只生產以下兩種半成品，車燈用裝飾框由PP注塑成型，車燈用配光鏡由PC注塑成型。單個產品耗時分別為20秒和30秒，如果傳統成本法下統一按工時為分配標準，這兩個產品的成本分配占比為40%和60%。事實上生產PC的注塑機和模具要求更高，價值和折舊分攤更大，動力能耗也更高，同時配套的輔助設備要求更為先進，輔助人員費用等合計預估會占80%以上。這很顯然用不合理的間接費用分攤方式會誤導成本構成而影響決策，也會誤導工藝改善的降本出發點。

（三）先期開發費用分攤問題

汽車研發到投產有一個較長的時期，客戶支付巨額的模具等先期開發費用有一次支付或未來交付產品時約定一定數量分攤支付兩種方式，所以配套廠的分攤方式也演變得十分復雜。以稅務為導向的賬務處理是財務人員會計處理的常見問題。因模具合同約定配套廠沒有所有權，多數財務處理僅以會計準則長期待攤費用的指導意見一次或分三年內攤銷計入損益。而事實上有的零部件開發經歷兩三年后，新車因各種原因并未上市，此時先期開發費已轉為各期間成本費用，相應的項目收益卻并未實現，導致收入與成本費用嚴重不匹配，嚴重扭曲了各報表期間的盈利情況。

（四）沒有關注整個生命周期的成本管理問題

監管缺失，考核不合理導致經營責任人的短期行為。缺乏完善的監管機制，經營班子為了新訂單的業績目標，可能接受虧損訂單。曾有子公司負責人匯報業績時避重就輕，強調收取新項目開發階段的設計、模具、實驗費用的利潤貢獻。對于量產后的材料、費用僅停留在一種設想狀態，或者認為能夠實施行之有效的降本方案。最后公司不得不面對項目虧損的事實，而當時的總經理已經跳槽。企業需要關注整體生命周期的成本管理問題，根據主機廠的業務慣例和經驗在各個階段都要有應對策略，防止監管缺失和短期行為給企業帶來損失。

汽車零部件的項目推進存在的問題可分為以下四個階段：第一，開發階段。該階段又分設計、開發和實驗三個子階段，往往過于樂觀估計模具成本的可控性和設計、實驗的成功率，或自身水平及實施能力等原因，并未能滿足客戶要求。最后迫于現狀不得不自行安排資金修改設計方案、修改模具和增加實驗等，造成成本增加和開發費用虧損。第二，試產階段。試產階段的產能爬坡、合格率不能按預期實現。體現在人員熟練度不夠，操作人員水平仍需提高；設備、模具性能不夠穩定，新品的工藝未完成掌握。試產過程中發現工藝流程不盡合理，對人員效率利用和流水線瓶頸的協調性需要優化或改善缺陷。第三，量產階段。量產過程中，人員操作標準程度不夠，設備模具保養不到位。如出于操作員的舒適感、隨意性或管理松散，沒有嚴格按作業指導書操作；由于管理不到位，設備模具未按規定維護保養。這些都會影響工人效率或機器效率的利用、合格率提升，嚴重的還會引發質量事故和工傷事故。第四，售后階段和產品借用。售后階段因產品逐年降價容易出現虧損，同時因為交付數量減少在總車廠要求降價時容易妥協達成。事實上總車廠即將停產車輛往往因為售價優勢追加訂單的情況屢見不鮮，導致項目虧損進一步擴大。

還有一種情形就是產品借用，即車型項目改款、升級時，原零部件可以繼續沿用。從投入角度來說是一件好事，可以節省開發成本和模具投入，但對于配套廠也存在很多不利因素。一是沿用產品經過歷年的逐年降本，本身是微利或虧損狀態；二是模具在使用中的質量穩定性和合格率已受影響，修模成本的不確定性和投入成本是否能合理回收均是需關注的問題點。

二、成本管理的對策及改善建議

（一）轉變觀念、加強教育，推進業財融合的培訓學習

加強財務成本人員的全面學習和培訓，只有真正把財稅理論知識學習透徹了，再加上熟悉實戰業務，充分結合公司情況，才能正確引導成本管理相關工作的開展。特別是成本管理的負責人，需要有創新性的管理思路。財務領導應當具有廣闊的視野，具備專業的深度和廣度。如熟悉會計報表、稅務申報與管理報表之間的關系。三者要求均在建賬和核算體系中充分兼顧，杜絕因為稅收法規的要求，本末倒置地混亂了會計核算和成本管理的邊界。

熟悉目標成本法、標準成本法、作業成本法及優缺點，從這些管理工具的精髓中尋找指導日常工作的思路。要具有目標成本法的思路，綜合市場、客戶、公司戰略等因素確定目標成本和控制目標，避免盲目制定目標或漫無目的的降本活動。具有標準成本法思路，從行業標桿企業成本、客戶報價成本、最優理想狀態成本中，選擇適合自身情況的成本確定為標準成本，為成本差異分析提供依據。具有作業成本法的思路，合理恰當進行成本核算和管理，為成本的真實可靠提供保障。

（二）改進間接成本分攤方法

間接成本分攤引入作業成本法的指導思路，作業成本法基于“作業消耗資源、產出消耗作業”這一基本分攤假設，首先通過資源動因將資源費用歸集到不同的作業成本庫，然后使用作業動因將作業成本庫中的間接成本分配到成本對象。采用多種成本分配標準，立足于成本產生的原因進行成本分配。使成本分配結果更加趨于合理，為更加精準的成本核算和企業管理決策創造了條件。作業成本法的推行往往借助于如SAP等大型ERP系統輔助實施，通過設備、模具或流水線上的芯片設置自動記錄和計算各步驟的投料與產出、開關機時間、運行的能耗等業務信息，自動按預置模型進行成本計算，從而精確計算各產品分步驟的作業成本。規避了簡單粗暴的直接分配方式，更為精確地反映間接費用分攤結果，為成本控制提供直接有用的信息。

（三）改進先期開發費用的分攤方式

1．按合同的車型項目進行歸集，按價值補償方式結轉成本費用

客戶一次性支付先期開發費用時，在確認模具銷售收入時結轉成本。如果約定未來交付產品時，按一定數量分攤的，則按約定規則結轉成本。如某車型共歸集先期開發費用2000萬元，約定在首次交付產品10萬套內攤銷，則配套廠交付的前10萬套產品銷售單價會另外加上攤銷成本單價200元/套，某月銷售數量為5000套時，當月結轉為成本的金額為100萬元。

2．正確處理先期開發費用的財稅處理與成本管理報表關系

先期開發費用采用與業務高度吻合一致的思路，更加符合會計準則中收入與成本配比原則，與公司原有固定資產折舊、長期待攤費用攤銷政策有差異的可以酌情修改公司的會計核算管理辦法，旨在追求更為真實可靠的財務信息。與稅收規定有沖突的，可以在納稅申報時依法按稅會差異進行調整處理，避免追求稅務為導向的賬務處理，影響成本分析工作。

（四）解決各生命周期的成本問題

汽車行業中，多數車型的生命周期在2-4年，各零部件正式量產后，因為產品已經定價、工藝和流程已經確定，再想降本往往很難實現。

1．競標新項目的監管

確定公司的發展戰略，完善公司的考核方式，規避經營班子的短期行為，特別關注部門經理或總經理工作穩定性問題。簽約新項目的盈利能力應當作為考核的重要內容，激勵兌現應與項目實際執行一起實施。建立科學合理的評價體系，聽取匯報內容的同時，還要收集各業務部門信息以相互印證。

2．新項目設計開發階段應當進行充分的試驗

需要考慮新品開發、試模試機、量產、售后件、其他車型借用代用等環節的不同成本特性，首選全生命周期成本最低的方案，控制未來成本的不確定風險。在設計和開發過程中，項目小組成員應當是各崗位豐富經驗的人員擔任，對于重要的、關鍵的工藝步驟必須實際驗證，嚴禁僅憑理論可行或原有類似經驗而放松警惕。嚴防設計和開發缺陷導致質量損失和成本失控，避免自身原因修改模具、調整工藝而增加成本。

3．試產爬坡階段抓好培訓工作，及時調整優化

試產階段，嚴格按開發設計的工藝流程組織培訓和操作，項目小組應當實地帶領生產人員試產。一是確保操作人員按既定標準掌握操作技能，制訂作業指導書；二是試產過程中及時發現問題和糾正，高效率溝通和調整產線，解決瓶頸工序，提高設備利用率，降低單位產品的水電成本及共耗成本攤銷；三是積累經驗，為公司儲備設計研發資源。

4．量產階段的成本建議和應對措施

量產階段是企業生產經營的主要狀態，是生產獲利的轉換過程，該階段的成本管理成功與否決定著企業的生產經營目標是否實現。嚴格按作業指導書生產，確保質量與安全生產。質量和安全是企業的生命線，任何質量或安全事故均會給企業造成難以彌補的損失。持續強化人員教育和設備保養，通過人、機、料、法制度的落實確保質量穩定，減少報廢損失，控制額外成本。獲取可靠的市場動向，與主機廠的各部門充分溝通，有序推進VAVE降本活動，分成共享降本利潤。受國際原油、外匯匯率影響，材料采購成本、物流成本容易失控影響降本目標達成，所以降本活動既要避免盲目推行，又要及時對產銷量穩定的項目實施工藝改造和零部件替代方案。

5．售后階段和產品借用的成本管理

實際工作中，售后階段因為交付量少，配套廠容易妥協同意降價，進而出現虧損情形。需要關注的問題有：一是因成本優勢和技術成熟，總車廠是否延遲終止項目，繼續大量裝車，超出配套廠預期虧損額度。二是因模具壽命原因，產品合格率不達標，造成廢品損失增加，應根據開發協議向總車廠申請修模費用，或者約定調整某些不影響安全或功能的質量等級接收產品。三是售后訂單數量較少，充分根據市場需求結合最小經濟批量和采購量進行生產。

產品借用的問題，后續的模具重做或維修成本要及時與總車廠溝通并形成書面依據。對于總車廠的年降目標需要用專項降本活動分享來應對，實現配套廠與總車廠成本控制雙贏的結果，避免企業虧損。

三、結束語

汽車行業的成本控制，除一般制造業的常見問題外，同時需要著眼于特征和業務特性。加強相關人員學習，掌握順應發展需要的各方面知識，緊扣行業特征進行成本核算，真實準確反映成本數據，為成本控制指引方向。而成本控制活動要因地制宜，深入客戶的市場業務而推行降本。汽車行業的龐大供應鏈管理過程中，成本控制要兼顧全生命周期的特點，針對各環節的特殊性策劃應對措施和策略，確保成本控制活動的成功實施。