作業成本法在醫院成本管理中的應用

摘要：基于醫院成本管理視域，根據醫院成本管理需求構建作業成本模式，轉變傳統成本管理方法，提高成本管理效率。本次研究中，根據A醫院實際情況，細分A醫院某科室的作業成本，提出作業成本法的核算步驟。通過研究，解決了傳統醫院成本核算管理的問題，驗證了作業成本核算在醫院實施的可行性，希望為醫院中更多科室的作業成本法成本管理提供依據。

關鍵詞：醫院;成本管理;作業成本法

0 引言

隨著社會經濟的快速發展，醫院經營管理內外環境發生較大變化，日常成本項目類型不斷增多。如何加強成本控制，兼顧醫院的醫療衛生服務與成本利用率，是需要重點思考的問題?；诖?，研究作業成本法在醫院成本管理中的應用，以A醫院X科室為案例，分析作業車本核算在A醫院X科室的實施步驟和方法，深入分析醫院成本管理需求，完成成本核算、預算、控制的優化，全方位加強A醫院X科室的成本管控成果。通過對A醫院X科室的成本管理應用分析，驗證了作業成本法在醫院成本管理法的價值，為今后從醫院整體角度應用作業成本法提供依據。

1 作業成本法的定義和基本原理

作業成本法是一種以作業為核心的、將間接費用與直接費用根據一定標準劃分到作業、產品、生產過程中，從而提高核算精準性與可靠性的成本管理方法^[1]。相較于傳統成本法，作業成本法在間接成本的分攤方面更加細致，基本原理體現為：根據醫院醫療活動過程中產生的直接成本、間接成本，通過資源動因分析和分配標準確定分攤到各個作業環節的成本，然后通過作業動因將作業成本分配到各服務項目。

2 傳統醫院成本核算管理的問題分析

根據醫院的成本核算管理實際情況進行分析，發現傳統的醫院成本核算管理模式在實際實施過程中存在一定問題，具體體現為：

第一，成本管控意識薄弱。在醫院不斷發展的過程中，成本管控范圍逐漸呈現出局限性，主要關注醫院醫療項目實施過程所產生的成本，缺乏對其他間接成本的管理，導致成本管控水平較低，無法通過成本管控輔助醫院提升經濟效益。

第二，成本費用控制方法較為簡單?，F如今，仍然有醫院采用傳統成本計算與核算方法，從整個醫院的醫療活動層面入手，匯總醫院各項醫療費用的成本費用，包括直接費用與間接費用。這種籠統的成本計算模式很容易導致醫院的預算支持不準確，降低醫療服務項目合理利潤，影響醫院管理水平的提升^[2]。

3 作業成本核算在醫院實施的核算步驟

3.1 劃分作業及作業中心，確定作業代表動因

在醫院成本管理中運用成本作業法，需要選擇合適的成本核算對象。為更好地驗證作業成本法的可操作性與應用價值，一般可先以個別醫療項目或科室作為作業成本法的應用試點，成功后再推廣至全醫院?；诖耍狙芯窟x取A醫院X科室作為作業成本核算在醫院實施的作業中心。

在劃分作業之前，工作人員需完成準備工作，全面了解醫院科室的醫療服務和日常管理流程，把握醫院運行機制，了解醫院的實際情況與成本費用項目。之后根據調查結果對不同作業進行分類，并劃分到不同作業中心，分析各個作業分類的成本控制需求和代表動因^[3]。

3.2 歸集資源費到作業

確定作業中心之后，工作人員整合醫院內成本資源，將資源分配到作業中心。分攤成本資源環節，若某一項資源專屬于某一項作業，且具有可追溯性，則可以將這一資源的最終歸屬看作這一項作業的成本;若某成本資源可以同時服務于多個作業項目，則將這一成本資源分攤到各個作業項目中。

3.3 分攤作業成本

分攤作業成本需要先確定作業成本動因，之后計算作業產品成本。在A醫院X科室的作業成本分攤中，要充分考慮作業成本動因，盡可能選擇成本更低、更真實的成本動因^[4]。之后計算產品成本，根據是否直接運用到產品中，分別計算直接成本與間接成本，其中間接成本計算是作業成本率與產品消耗作業成本量的乘積。

3.4 計算各個成本標的作業總成本和單位成本

在完成作業成本分攤之后，根據A醫院X科室中產品的作業消耗原理，識別作業流程，制定作業消耗資源標準，確定資源的價值，計算作業成本的單位成本。將各單位成本整合形成A醫院X科室的總體成本，將成本計算結果作為成本管理與核算的主要依據。

4 作業成本法在醫院成本核算中的應用案例

A醫院成立于20世紀中期，是一所擁有先進醫學技術、現代化設備與較強醫學衛生服務能力的?？漆t院，醫院為所在市及周邊地區群眾提供精神科、心理疾病的預防與治療，并開展教育、醫療研究、社會咨詢等相關工作。A醫院占地面積約4萬平方米，內部設置7個精神科、8個臨床心理科、1個中西醫結合精神科、1個中西醫結合心理科、1個中老年病房、10個輔助科室。自2018年開始，醫院陸續引入大量先進醫療設備，包括心理掃描儀、ECT裝置、脊柱和顱骨磁療儀、腦CT設備、高壓分析儀等，進一步增強了醫院的醫療衛生服務能力。

A醫院在2019年的總經營成本約23 671.2萬元，較2018年增長0.31%;經營總收入約36 652.58萬元，相2018年增長3.48%;利潤約12 981.31萬元。從成本利潤率角度分析，A醫院的成本利潤率逐漸下降，盈利能力不如以往，且醫院的經營收入增長緩慢，不利于醫院今后長久發展。A醫院的成本包括醫療成本、費用成本、其他支出，其中醫療成本包括臨床服務費用、醫療技術費用、醫療輔助費用、藥品成本、衛生材料成本等;管理費用包括醫院各科室人員的薪資費用、醫院經營中產生的各種辦公用品的費用、日常消毒與設備折舊費用等^[5]。

A醫院利用作業成本法開展成本管理與核算的具體流程如下分5個步驟：

（1）根據A醫院情況劃分作業類別。經過對A醫院進行實際調查，可以將A醫院的作業成本細化分為主要作業與次要作業。主要作業指醫院為患者提供的醫療衛生服務，包括臨床醫療服務、醫療技術作業、輔助作業等，如心理藥物治療、心理咨詢治療、X光、超聲檢查、醫療康復訓練、儀器治療等;次要作業指醫療服務中的輔助活動，包括門診掛號、后勤管理、設備的維修養護、醫院內的日常消毒、醫院行政管理、醫院的健康碼通行管理等。

（2）確定資源動因，構建醫院資源成本庫。根據A醫院實際情況，成本包括直接成本與間接成本，前者是包括醫療人員在內的人員成本、藥品成本與材料費用成本，核算直接成本需將這些資源分配到各個科室;后者是醫院內的設備折舊費用、房屋折舊費用等，核算間接成本需將成本資源分攤到各個科室，具體情況見表1。

（3）將成本資源分配到作業。根據醫院的實際情況，提出契合A醫院的資源動因分配標準，包括科室人數、房屋面積等;確定各作業中心的資源動因量數據，如臨床作業中心，人數為552人，收入為15 876.93萬元，占地面積為25 585.83平方米;再如醫療技術作業中心，人數為203人，收入為13 679.94萬元，占地面積為5 665.22平方米。采用這樣的方式將資源動因分配到各個作業項目中，合理分配直接成本與間接成本。

（4）明確作業成本動因，歸集科室成本。將A醫院的次要成本費用分攤到各個主要作業中。在了解醫院各科室的實際情況與醫療人員日常醫療衛生服務情況之后，可以分析次要作業的動因，包括：①門診掛號動因為掛號數量;②行政管理動因為科室人數;③后勤管理動因為房屋面積;④日常消毒動因為消毒面積;⑤設備維修養護動因為科室設備數量;⑥房屋修繕動因為房屋面積;⑦其他作業動因為科室人數。確定作業動因之后，將醫院的次要作業分攤到各個主要作業環節中，如將門診掛號計入臨床作業中，將行政管理、后勤管理、日常消毒等幾項作業的成本細化到各個主要作業中。這樣的分攤方法促使成本分攤更加精益、科學，能夠更客觀、具體地體現各科室的直接成本與間接成本^[6]。

（5）分配作業成本到醫療項目，歸總醫院作業成本。根據上述對A醫院的作業成本劃分與分攤情況，結合本醫院的5項醫療服務項目，對5項醫療服務項目的成本動因進行劃分，劃分對象包括患者登記、檢查掃描、報告作業、審核作業等。由于A醫院的科室較多，作業成本項目數量較大，本次提取A醫院的X可視化作為項目成本核算與管理對象。在X科室的成本分攤之后，可以得到科室各項醫療服務項目、各項項目消耗費用資源、成本分攤的結果^[7]。在作業成本法的核算之下，計算本科室的各項醫療服務項目成本，形成成本匯總表。之后，按照這一流程，依次完成醫院內其他科室的成本核算與歸集。得到的醫院作業成本歸集結果可作為醫院開展成本管理的重要依據，直觀分析每一項醫療服務項目成本增加的原因，從而提出針對性解決措施，以便更好地完成成本管理與控制工作，實現醫院成本管理。

5 結果討論

5.1 作業成本法的實施意義分析

根據本次案例分析與研究可以發現，作業成本法能夠為醫院的醫療價格制定提供精準參考資料，能夠作為醫院調整醫療服務價格的重要依據，有助于提升醫院醫療服務價格的科學性合理性。在保證醫療質量的基礎上，可以進一步整合院內有限的成本資源，充分發揮資源利用價值^[8]。這既滿足了政府提出的“以低廉費用提供優質服務”的要求，又可以為患者提供高性價比的醫療服務，對醫院的長久發展有重要意義。

5.2 作業成本法的實施條件分析

根據A醫院的作業成本法利用情況來看，A醫院具備在醫院內部實施作業成本法的一些基本條件，包括：①符合政府政策指導要求;②充分考慮市場經濟因素，考慮作業成本受到市場環境變動的影響;③醫院醫學技術水平較高，醫院管理模式良好;④醫院整體規模較大、成本費用較高，具備成本控制的潛力;⑤醫院內各科室工作流程、業務情況、科室管理水平等均契合作業成本管理的實施需求^[9]。

5.3 作業成本法的推廣應用分析

通過案例分析發現，作業成本法應用效果顯著，但在實際實施的過程中會遇到更多問題，如科室病種多、醫療服務過程較復雜;病種差異較大、病種本身的成本核算不確定性因素較多 ^[10]等。因此，在作業成本法的推廣中，需要根據各個醫院、科室的實際情況進行調整與優化，保證作業成本的劃分符合醫院規模，確保資源庫的構建和資源分攤符合醫院的醫療活動復雜程度。只有這樣，才能充分發揮作業成本法的推廣價值。

6 結語

綜上所述，作業成本法在醫院成本管理中具有明顯應用優勢，能夠有效強化成本控制成果，輔助提高成本利用率。在今后的成醫院成本管理中，建議立足醫院科室實際情況，從醫院整體角度入手，結合具體科室的成本項目內容，構建作業體系，分析作業動因，分攤各個項目的作業成本，之后精準計算得到單位成本，以此為依據開展成本控制。在實際實施的過程中，需要始終結合醫院的實際情況，不斷調整作業成本模式，促使作業成本法的應用契合醫院成本管理需求，為醫院的高效、長久發展提供有力保障。

參考文獻

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收稿日期：2022-02-08

作者簡介：

尹丹妮，女，1989年生，本科，會計師，主要研究方向：成本管理。