基于平衡計分卡的高校內部控制評價指標體系構建

楊璐璐 周詠梅

“十四五”規(guī)劃強調建設高質量教育體系，加快推進教育治理體系和治理能力現(xiàn)代化。為了規(guī)范和約束高校發(fā)展帶來的日益復雜的經(jīng)濟活動，各高校不斷推進內部控制體系建設。2016年財政部提出，高校要從發(fā)展戰(zhàn)略上重視內部控制，完善內部控制，提高內部控制管理水平，規(guī)避風險，并出臺了《教育部直屬高校經(jīng)濟活動內部控制指南（試行）》。2019年科技部、教育部等部門聯(lián)合印發(fā)的《關于擴大高校和科研院所科研相關自主權的若干意見》指出：為確保高校和科研院所相關自主權接得住、用得好、不出事，必須建立并有效實施全面的內部控制體制。因此，高校加強內部控制體系建設，是財政部、教育部等國家部門的規(guī)范要求，也是現(xiàn)代化治理新形勢下依法治校的迫切要求。

雖然我國高校內部控制建設取得了一定成效，但是內部控制制度實際執(zhí)行過程中仍存在制度體系不健全、執(zhí)行力欠缺、監(jiān)督乏力等問題。隨著高校辦學模式由單一向多元化發(fā)展，內部控制有效性差帶來的問題和面臨的風險越來越復雜。因此，推進內部控制制度設計和運行，加強和完善內部控制建設，提高內部控制有效性，是各高校需要重點解決的問題。目前高校對內部控制評價基本是通過自我評價實現(xiàn)的，內部控制評價制度缺乏科學性、覆蓋面窄、評價報告公開程度不夠等。本文試圖構建高校內部控制有效性評價體系，以促進內部控制制度完善，組織管理效率提升，滿足當前高校內部控制建設的需求，提高高校的綜合競爭力。

一、用平衡計分卡分析高校內部控制有效性評價的可行性

平衡計分卡是常見的企業(yè)績效考核方式之一。它是將企業(yè)愿景與戰(zhàn)略轉化為下屬各責任部門，從股東、顧客、員工三方利益相關者角度，把績效考核指標設計為四個維度，使管理者綜合衡量企業(yè)績效，平衡財務指標和非財務指標、長期目標和短期目標、結果性指標和動因性指標、企業(yè)內部群體和外部群體，實現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。平衡計分卡四個維度相互聯(lián)系、相互影響。企業(yè)經(jīng)營時，首先考慮企業(yè)能獲得市場份額的目標市場和商品或服務針對的目標人群，找準市場定位。其次，為了留住以及擴大市場份額，企業(yè)需要不斷改進商品或服務質量，完善企業(yè)生產(chǎn)流程，提高生產(chǎn)商品率和服務質量。企業(yè)在客戶和內部流程兩方面取得的成績，最終反映在營業(yè)收入等財務指標上。此外，企業(yè)還需要對員工進行培訓、保障日常工作，不斷提升綜合實力，實現(xiàn)戰(zhàn)略目標。學習和成長維度保障了內部流程和客戶維度的有效進行和發(fā)展，三者共同作用實現(xiàn)財務目標。

《教育部直屬高校經(jīng)濟活動內部控制指南（試行）》中規(guī)定的高校內部控制定義是，學校為實現(xiàn)辦學目標，通過制定制度、實施措施和執(zhí)行程序，對經(jīng)濟活動的風險進行防范和管控。從定義可以看出，內部控制是一個過程，高校通過對內部控制的評價，發(fā)現(xiàn)內部控制各要素運行中的薄弱環(huán)節(jié)，采取措施，不斷調整和完善，最終達到內部控制目標。高校內部控制的有效性是對高校內部控制體系落實情況的反映，是內部控制目標實現(xiàn)程度的反映。從國內學者的研究來看，對于內部控制有效性評價分為三種角度：內部控制流程或者業(yè)務流程角度，內部控制目標角度，以及將前兩種角度進行整合的整合觀。按要素或者業(yè)務流程來評價，可以較為直觀地體現(xiàn)高校內部控制體系設計和運行情況，但是缺乏綜合性。各要素或業(yè)務環(huán)節(jié)有效，并不代表內部控制體系整體有效；按內部控制目標來評價，能夠綜合衡量內部控制狀況，較為客觀地反映單位內部控制運行結果，但是不利于單位內部發(fā)揮自身管理功能，而且對于高校來說，沒有較多的量化指標予以全面衡量。因此，可以選用整合觀對內部控制有效性進行評價，以要素為出發(fā)點，以目標為歸宿點，通過要素具體評價指標把握內部控制目標的實現(xiàn)程度，按照相關規(guī)范對內部控制設計與執(zhí)行進行評判，從而確定其有效性，確定每項內容是否實現(xiàn)了預定的內部控制目標。使用整合觀評價內部控制有效性，既適用于高校自我評價，幫助內部人員及時發(fā)現(xiàn)存在的漏洞，完善管理；也能夠綜合衡量內部控制目標的實現(xiàn)情況，為外部監(jiān)管者或利益相關者提供參考。綜上所述，本文界定的內部控制有效性包括兩個層面：一是高校根據(jù)相關法律規(guī)定，結合自身發(fā)展現(xiàn)狀，制定一套符合自身情況、科學完善的內部控制制度，并保證制度的落實。二是實現(xiàn)內部控制目標。內部控制要素和內部控制目標的實現(xiàn)程度說明內部控制有效性：內部控制制度有效落實程度越高，其目標實現(xiàn)程度就越高，則控制越有效。

平衡計分卡評價績效的思維和高校內部控制有效性評價的思維一致，平衡計分卡思維應用到高校內部控制的有效性評價具有可行性。平衡計分卡需要管理者具有戰(zhàn)略思維，并將戰(zhàn)略轉化為各層面具體要素；高校內部控制也需要達到內部控制目標，并將內部控制目標的達成轉化為各層面具體要素，且兩者基本要素之間具有相互聯(lián)系和影響。同時，平衡計分卡和高校內部控制都需要全員參與的組織文化氛圍。平衡計分卡可以將學校內部各業(yè)務運營情況、外部風險評估和外部監(jiān)督結合，從內部控制制度落實情況和目標實現(xiàn)情況方面進行評價，能對高校內部控制的后續(xù)改進和完善具有參考價值。對高校內控內部評價與外部評價、過程與結果平衡，發(fā)揮評價與完善的雙重作用。但是，高校屬于事業(yè)單位，其組織結構、運行模式等都與企業(yè)有較大區(qū)別，將平衡計分卡方法引入高校內部控制有效性評價，需要對平衡計分卡評價績效的四個維度進行調整，以滿足高校發(fā)展戰(zhàn)略的需要。

借鑒平衡計分卡理論，根據(jù)高校內部控制有效性的界定，本文認為可以把內部控制有效性評價分為管理目標、制度、實施、學習成長四個維度。制度維度是評價內部控制制度設計本身是否全面、有效。例如，在風險評估機制、會計控制和管理控制等方面制度是否全面、具有可操作性和形成規(guī)范的設計文本等。實施維度是高校內部控制制度的執(zhí)行落實情況，高校預算、收支、采購、資產(chǎn)管理、項目建設、合同、科研項目等業(yè)務流程是否做到了不相容崗位分離，授權審批等內部控制措施，以及制度落實效果是否及時反饋和修正。內部控制是需要全員參與的工作，要保障內部控制目標的最終實現(xiàn)，就要營造良好的控制環(huán)境，不斷提高人員專業(yè)能力、道德水平以及信息技術能力，以適應工作需求；同時，在信息化時代，學校還要保持各級信息暢通，保障內部控制制度有效運行，這些屬于學習和成長維度?？茖W的內部控制制度，再配合制度有效的運行，依靠工作人員和信息技術保障，將三個維度有機結合起來，最終實現(xiàn)內部控制目標。

二、基于平衡計分卡建立高校內部控制有效性評價指標體系

依據(jù)《教育部直屬高校經(jīng)濟活動內部控制指南（試行）》、《行政事業(yè)單位內部控制規(guī)范（試行）》等對控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督與反饋五個要素，以及單位與業(yè)務兩個層面內部控制要素的基本要求，結合高校自身特點，堅持全面性、重要性、制衡性和適應性原則，本文試圖運用平衡計分卡設計高校內部控制有效性評價指標體系，對高校內部控制有效性進行評價（詳見表1所示）。

表1 高校內部控制有效性評價指標體系

（一）管理目標

根據(jù)高校內部控制制度的規(guī)定，本文把內部控制五個目標作為一級指標，下設二級指標。高校有嚴格的國家法律法規(guī)制約其運轉活動，所以其目標指標選取應根據(jù)國家相關政策和制度，比如高校受處罰次數(shù)，是否有違規(guī)建立“小金庫”、小團體利益等違法違規(guī)行為，各項規(guī)章制度健全率等，對法律法規(guī)遵守程度等，由此看出內部控制質量的高低。固定資產(chǎn)增長率、高校資產(chǎn)盤虧和毀損數(shù)額，對外投資是否出現(xiàn)重大失誤等，反映其資產(chǎn)安全和使用效率目標。會計信息是否被相關機構查出問題，可以讓內部管理者和外部管理者了解和監(jiān)督單位運行情況。單位支出增長水平是否超標，當年預算支出完成率，職務分離合格率，關鍵崗位風險評估率，是否有貪腐發(fā)案、行政訴訟等指標，從中發(fā)現(xiàn)防范舞弊和預防腐敗目標中內部控制執(zhí)行過程的問題。資源配置是加強高校管理的有效調控手段，師資隊伍結構、教職工比例、物資資源使用合理程度等資源配置狀況與使用效率，直接制約著高等教育的發(fā)展。

（二）制度建設

本文把高校內部控制制度層面的一級指標分為風險評估機制、財務制度以及相關行政制度三個二級指標。高校應有相對完善的風險評估機制，選取合適的風險識別方法，識別關鍵風險點；合理運用風險分析方法，針對高校潛在或面對風險進行風險監(jiān)測和評估，定期觀察主要業(yè)務活動風險評估情況；根據(jù)風險識別和度量的結果提出有效的風險應對計劃。同時，高校需要完整且全面的各項財務制度，如收入管理、支出管理、預算管理、貨幣資金管理、資產(chǎn)管理、單位采購管理、合同管理、建設項目管理、財務分析、財務收支審批、財務人員崗位責任、賬務處理程序、會計檔案管理及電算化等內部控制活動中涉及的各項制度。此外，高校需要組織結構圖、業(yè)務流程圖、崗位職責和權限指引等相關文件，以及具有可操作性的議事決策機制、內部監(jiān)督制度，決策、執(zhí)行、監(jiān)督相分離制度等相關行政制度。

（三）組織實施

本文把預算、收支、采購、資產(chǎn)管理、建設項目、合同、科研項目七個業(yè)務層面作為實施維度的一級指標，根據(jù)高校經(jīng)濟活動中具體業(yè)務操作、風險點與管理措施進行評價。

預算業(yè)務：①高校設立預算管理委員會，審議年度預算及具體分解方案，協(xié)調解決預算編制、調整與執(zhí)行過程中出現(xiàn)的問題；②明確編制、審批、執(zhí)行、考核等不相容崗位分離，明確各自崗位職責、分工以及審批權限；③正確評價往年預算執(zhí)行結果，在合理預計當年收支規(guī)模前提下充分論證，采用科學、合理的方法編制預算，確保編制內容完整；④保障執(zhí)行的預算金額在規(guī)定的批復額度和開支范圍內，建立預算統(tǒng)籌調劑機制、預算調整申請與審批程序，加強對結轉結余資金的管理；⑤在編制年度財務報告前，高校對固定資產(chǎn)、債權債務、對外投資、成本結算等工作進行檢查；⑥預算編制時對項目支出和整體支出設置績效目標，開展預算績效考核，并對預決算結果進行分析，把評價的結果與以后年度預算分配掛鉤。

資產(chǎn)管理業(yè)務：①明確不相容崗位分離制度、崗位責任、授權審批權限以及歸口管理；②嚴格履行資金報批和使用程序、簽字或蓋章手續(xù)，定期或不定期對貨幣資金、銀行賬戶核查，若有不符，須查明原因并及時做出處理；③高校對貴重儀器以及大型設備購置進行充分專家論證，嚴格履行審批流程；④在信息系統(tǒng)內建立和記錄相關資產(chǎn)臺賬，保持完整的資產(chǎn)動態(tài)記錄；針對價值高、危險性大、涉及機密的資產(chǎn)，安排專門人員負責保管和使用；⑤建立并嚴格履行固定資產(chǎn)日常維修、保養(yǎng)、檢查、處置流程，進行不定期盤點或全面盤點檢查，編寫書面報告，若賬實不符，應追究責任，妥善處理；⑥明確票據(jù)填制、審核表單報關、領用、歸檔保存等環(huán)節(jié)程序；⑦厘清各類無形資產(chǎn)權屬關系，匯總專利、校名等使用情況，防止出現(xiàn)侵權行為和法律風險；⑧嚴格履行集體決策機制和投資論證機制，嚴格對外投資執(zhí)行追蹤管理和監(jiān)督。

政府采購業(yè)務：①明確采購各程序不相容崗位分離、崗位責任以及審批權限；②根據(jù)實際需要合理編制采購預算，安排采購計劃；③按規(guī)定選擇合適的采購方式，審核采購產(chǎn)品并履行審批程序；④相關部門或負責人應嚴格按照國家采購條例進行采購驗收工作，并出具驗收證明；⑤及時匯總采購程序中各項記錄，保存好相關憑證。

項目建設業(yè)務：①明確各崗位不相容崗位分離制度、崗位責任、審批權限；②嚴格履行項目立項審核審批程序；③采取正確招標方式，嚴格遵守招標流程；④不斷跟進項目建設進程；⑤按預算投資及對款項?？顚Ｓ茫虎尴嚓P部門及時辦理竣工決算與審計，按照程序處理后續(xù)工作。

合同業(yè)務：①明確合同管理不相容崗位相互分離、崗位責任、授權審批和簽署權限；②充分了解合同對方主體資格、資質證明等，組織專家談判，確定合同具體內容；③妥善保管合同印章，建立合同履行監(jiān)管審查機制；④及時跟蹤監(jiān)控合同履行情況；⑤利用信息化手段，對合同進行定期統(tǒng)計、分類、歸檔，年末對合同履行情況進行分析和評估。

收支業(yè)務：①確定收入歸口管理部門和收入執(zhí)收主體，明確各自職責、分工和權限，定期檢查收入實現(xiàn)情況和各種憑據(jù)完整情況，建立收入管理責任追究制；②評估學校償債能力和財務風險控制水平，定期實施債務對賬、檢查和清理，把債務規(guī)?？刂圃谠试S范圍之內；③明確報銷流程，審核支出業(yè)務，嚴格支出各流程的程序控制，保存外部原始票據(jù)，制定支出異常情況應對措施。

科研項目：①明確不相容崗位互相分離、崗位責任、授權審批制度；②圍繞學校事業(yè)發(fā)展規(guī)劃，對項目組織可行性論證，確保申請材料真實、準確；③及時檢查科研人員是否按進度完成研究任務；④開展科研題目結項驗收，審核驗收材料；⑤規(guī)范科研項目資料檔案管理；⑥鼓勵科研成果保護、轉化、應用及申報知識產(chǎn)權，建立健全科研項目績效評價，合理運用績效評價結果；⑦定期對科研經(jīng)費進行監(jiān)督、檢查。

（四）學習和成長

本文分為組織架構、組織文化、人力資源政策、信息與溝通、內部監(jiān)督五個方面，評價內部控制有效性。

組織機構：①高校設置內部控制職能部門、監(jiān)督審計部門，協(xié)調內部控制日常工作，對內部控制的建立與落實情況進行監(jiān)督和檢查，并提出整改意見；②設置風險管理部門或牽頭部門，負責風險管理工作，對高校面臨的內外部風險及時發(fā)現(xiàn)并提出應對策略；③抓好職責范圍內部控制工作，評估和考察單位負責人對內部控制的重視程度；④定期對目前治理結構和內部機構進行整理，評估組織機構設置的合理性和運行效率，彌補發(fā)現(xiàn)的問題，確保組織機構設置科學、機制運行順暢、控制監(jiān)督有力。

組織文化：①高校有明確發(fā)展愿景與計劃，根據(jù)發(fā)展規(guī)劃編制年度工作計劃，監(jiān)控規(guī)劃的實施情況；②積極培育內部控制的單位文化；③積極履行社會責任。

工作人員：①高校建立健全員工培訓機制，加強對關鍵崗位工作人員職業(yè)道德教育、業(yè)務和政策法規(guī)培訓，定期或不定期開展培訓；②合理劃分崗位，實行輪崗制度，明確輪崗周期和方式，對不具備輪崗條件的部門，實行專項審計等控制措施；③建立和完善工作人員考核機制，制定考評計劃，評估員工履職盡責情況，根據(jù)考核與評估結果實施獎懲。

信息與溝通：①高校建立信息化技術支撐部門，負責與經(jīng)濟活動相關的各類信息系統(tǒng)開發(fā)、運行和安全保護，建立統(tǒng)一的數(shù)據(jù)共享平臺，實現(xiàn)數(shù)據(jù)共享、業(yè)務協(xié)同；②定期進行數(shù)據(jù)存儲及備份，建立信息安全系統(tǒng)保密和泄密責任追究制度等，維護信息系統(tǒng)安全；③建立內部有效的信息溝通，實現(xiàn)單位內部各部門和崗位溝通協(xié)調；④在學校官網(wǎng)及時公布學校相關信息，促進信息公開和廉政建設。

內部監(jiān)督：①審計部門建立常態(tài)化監(jiān)督制度，對內部控制情況進行動態(tài)監(jiān)督檢查；②建立專項監(jiān)督制度，檢查內部控制關鍵風險點；③對內部控制實現(xiàn)定期或不定期的自我評價或外部評價；④建立完善問責機制，列明權力清單，明確失職狀態(tài)下的責任后果，建立對工作人員事后監(jiān)督制度；⑤在每次監(jiān)督檢查工作后，及時向各個部門反饋審計或監(jiān)督結果，并追蹤后續(xù)改進情況。

三、結語

本文從高校加強內部控制建設的背景出發(fā)，闡述了高校對內部控制有效性評價的需要，采用平衡計分卡方法，論述了平衡計分卡思維的勾稽關系運用于高校內部控制有效性評價體系構建的可行性，分析了界定內部控制有效性三種觀點的優(yōu)劣，最終選用了整合觀下的內部控制有效性評價，并依據(jù)國家政策要求中對內部控制要素和目標的規(guī)定，從過程和結果、內部工作人員管理和外部監(jiān)管者或利益相關者的角度，建立了高校內部控制有效性評價指標，以綜合評價高校內部控制有效性。本文設計的評價指標體系較為全面、數(shù)據(jù)獲取易于操作，試圖為高校內部控制有效性評價提供參考。但是，該指標體系還需要根據(jù)不同高校的實際情況進行調整，以期更好地完善高校管理能力，提升高校綜合實力。