基于行政事業單位視角的管理會計應用的探討

○青島市市北區市場建設服務二中心 劉 群

隨著財政改革的不斷深化和政府會計準則制度、預算績效管理的全面實施，行政事業單位財務管理工作面臨的組織運行、監管環境、能力要求等都發生了顯著不同于以往的變化，亟需跟上時代發展大勢，大力推進管理會計實施。

2014年財政部印發《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》(財會[2014]27號)，拉開了企業和行政事業單位管理會計應用的序幕。2018年財政部又發布了《管理會計應用指引第803號——行政事業單位》(財會[2018]38號)，此后，各地行政事業單位審時度勢，紛紛結合單位自身現狀開展了形式多樣的管理會計活動，一時間管理會計在行政事業單位中的應用蔚然成風。經過近幾年的努力，管理會計在行政事業單位預算編制、執行、決策分析和評價等工作中取得了一系列成果，切實提升了財務管理能力。然而，在實務工作中，行政事業單位的管理會計應用與財政部全面推進管理會計體系建設的意見和目標還有較大的差距。因此，有必要對當前行政事業單位應用管理會計過程中遇到的問題予以抽絲剝繭地剖析，并對標對表管理會計體系框架，有的放矢地拿出有效措施，提升管理會計應用能力和水平，力促財務管理轉型。

一、行政事業單位應用管理會計掣肘問題分析

(一)管理會計應用的文化軟環境建設不足

管理會計應用的文化軟環境主要包括管理會計理念、管理會計應用意識、全員參與和支持管理會計的應用等。在當前的行政事業單位財務管理中還普遍存在著缺乏管理會計理念的情形，認為管理會計應用是企業的事，管理會計的應用是為了進一步降低企業生產成本和費用、最大限度地攫取經營利潤，與行政事業單位的組織定位和功能設置目的不匹配，難以在思想上引起足夠的重視。行政事業單位應用管理會計的意識也存在一定程度上的不足，主要表現在不能主動地選擇和使用管理會計工具，或者即使有現成的管理會計工具也難以結合實務工作因地制宜、因時制宜地靈活運用，工作受傳統思維的束縛尚無法脫離預算會計業務處理模式的窠臼。各行政事業單位職能不同，不同領域的單位業務處理難有相似之處，不像企業內部組成部門和員工都是始終圍繞盈利開展業務活動，導致行政事業單位的工作人員很難自發地全員參與管理會計開展，本能地以單位賦予的工作崗位職責為限開展工作，甚至對單位財務部門主導的管理會計推動不能全力支持。管理會計應用的文化軟環境建設不足直接阻礙了行政事業單位管理會計工作的有效開展。

(二)管理會計應用的組織體系建設滯后

管理會計應用的組織體系包括組織架構的設置、責任主體的確定、責任權限的劃分以及實施方案的落地。在當前行政事業單位中，即使是在管理會計工作開展發展勢頭良好的單位也普遍存在組織體系建設滯后的情況。具體表現在，沒有完整的管理會計組織架構和明確的責任主體設置，很多行政事業單位甚至直接把管理會計的組織和主體責任強行安排在財務管理部門，人為割裂業務部門或其他輔助支撐部門與管理會計活動開展的關系；在管理會計的責任設定上不清晰，混崗混用，管理會計工作的承接開啟隨機模式，主要以財務管理人員為主，業務部門的人員鮮少參與，且根本不考慮具體實施人員的財務專業水準和協調能力水平，難以有效保障管理會計實施的效果；在管理會計的方案實施上更是缺乏全局性謀劃，沒有相對規范的組織程序、明晰的既定目標和實施的“時間線”、“規劃圖”，一般都是邊走邊看，甚至隨行隨改，缺乏管理會計實施的嚴肅性，以致后續管理會計責任難以落實，效果亦難以得到有效保障。

(三)管理會計應用的實施力度存在欠缺

管理會計的實施主要包括內部管理制度的建立健全、方法和工具的選擇以及成果的應用。從當前行政事業單位管理會計的組織實施看，這些方面尚不同程度地存在一些欠缺。管理會計內部管理制度包括預決算制度、資產管理制度、財務管理制度、績效管理制度等，在很多行政事業單位這些內部管理制度的制定都是參照上級單位政策執行，沒有結合本單位實際情況進行本土化或本地化的落地，制度的條款大都以普適性、通用性為主，鮮少能充分反映本單位的管理特色和實際；在管理會計的適用方法和工具選擇上，不少行政事業單位也是照搬照抄同行業或者上級單位指令性的管理會計方法和工具，在創新性上沒有突破，多是亦步亦趨地被動執行，以完成上級交代或者考核為己任，沒有從切實提升自身單位管理能力和水平出發，管理會計工具應用的立足點和出發點出現偏頗；在管理會計成果的應用上，更是沒有對本單位組織的管理會計活動和案例進行充分、細致、及時地總結，沒有亮點，沒有可借鑒性，普遍缺乏推廣的價值和意義。

(四)管理會計應用的人才隊伍建設薄弱

管理會計的人才隊伍建設主要包括練好“本腦”和用好“外腦”兩部分。練好“本腦”主要是指對現有財務管理人員能力框架及知識儲備的內部培養。當前，行政事業單位在政府會計準則制度和預算績效管理全面實施的背景下，業務處理的復雜度較之以往有了大幅度的提升，對財務管理人員的能力提出了更高的要求，然而行政事業單位尤其是基層的行政事業單位財務管理人員還普遍存在學歷低、職稱低、年齡高的“兩低一高”現象，加之受編制約束進出壁壘較高導致財務人員新知識獲取和學習意愿不足，知識體系難以實現升級迭代，造成整體上人員專業素養不是很高，能獨立開展管理會計活動的人才較少，不能滿足當前單位管理會計實施的總體要求。用好“外腦”主要是指暢通人才引進渠道和充分借助事務所專業優勢。目前行政事業單位還沒有形成直接從高等院校引進管理會計人才的專屬渠道，在面臨復雜管理會計業務開展時，尚不能實現與會計師事務所或注冊會計師的有效對接，實務工作不能及時借助“外腦”、“外智”，外力作用的發揮有限。

(五)管理會計應用的信息技術手段落后

管理會計信息技術的應用主要包括系統的建設和大數據的使用分析兩部分。目前，管理會計在行政事業單位中的推進對信息化提出了更高的使用要求，很多行政事業單位的信息化建設難以有效支撐管理會計活動的開展，主要表現在以下幾個方面：一是行政事業單位的管理會計信息化需求沒有納入管理會計信息化規劃，業務部門的信息系統與財務部門的信息系統處于相互隔離的狀態，沒有實現數據接口的串聯，難以真正從源頭上防止“信息孤島”情況的出現；二是具備信息技術研發能力的特定或大型行政事業單位沒有充分發揮自身現有專業化分工和信息技術優勢，具備條件的單位沒有組建財務共享中心，大數據匯集難以形成；三是對大數據的使用分析力度不足，對業務部門產生的大量業務管理運營數據不能做到精準地提取、篩選，不能實現數據間的有效整合，導致行政事業單位會計職能依然處于重核算的階段，管理決策的職能拓展力度不足，無法對管理層提供有效的決策支撐；四是部分行政事業單位與會計軟件公司和有關中介服務機構在拓展管理會計信息化服務領域的合作方面聯系不緊密，導致管理會計信息技術手段落后。

二、行政事業單位深入應用管理會計的對策建議

(一)提升文化軟環境，營造管理會計應用良好氛圍

文化軟環境建設是管理會計有效推行的根基，行政事業單位在管理會計應用文化環境建設上要堅持多措并舉、多管齊下，一是切實樹立管理會計理念。要深刻認識到管理會計不是企業實施的“專利”，管理會計的職能定位在于價值創造，是在基于解析過去、控制現在與籌劃未來的基礎上通過提供數據支撐的方式輔助管理決策，是行政事業單位管理效能提升的重要手段，必須在思想意識上達成共識、引起重視；二是培養管理會計應用意識。管理會計應用意識不僅包含使用主體和使用領域的選擇，更要包含管理會計方法和工具的選擇，不拘泥于固定程序，各行政事業單位可根據自身管理環境的特殊性采用靈活多變的形式在特定管理環節或特定階段推進管理會計開展，凡是科學的、經驗證有效的管理會計方法和工具都可以拿來為我所用；三是發動全員參與并積極支持管理會計實施。要加大管理會計應用在單位內部的宣傳，不讓任何部門、任何個人游離于管理會計應用體系之外，形成人人重視、人人參與的良好氛圍，對財務部門或者特定業務部門、職能部門開展的管理會計，相關部門和人員都要主動參與、積極支撐，群策群力做好本單位管理會計實施工作。

(二)完善組織體系，打造管理會計應用堅強后盾

完善的組織體系建設是管理會計有效實施的保障，行政事業單位在組織體系建設上要確保密織建強。一是要充分盤點行政事業單位自身的組織架構特點，成立以單位主要領導為組長，涵蓋黨組成員、各部門主要負責人和能夠滿足管理會計活動所需的財務、業務等相關人員組成的管理會計領導小組，形成常態化辦公機制，有條件的單位可以嘗試設置自己的管理會計機構，組織開展管理會計工作；二是及時明確管理會計的應用主體和責任權限，應用主體以管理決策主體和決策事由確定，可以是單位整體，可以是單位內部的責任中心，也可以因地制宜、因時制宜實施隨時轉換，對管理會計責任權限的界定要充分予以明確，不能將責任全部放置于財務管理部門和財務管理人員，要視管理會計活動開展的不同賦予財務部門和業務部門不同的職責權限，堅持權、責、利相互對等的原則，充分調動全員實施管理會計的積極性和主動性；三是在管理會計的具體方案制定和實施上，更要做足做好前期調研，及時制定好“時間線”和“規劃圖”，不能“腳踩西瓜皮”滑到哪算哪，提前規劃好實施細則，確保管理會計實施和運行始終在既定的框架內穩步推進。

(三)選擇恰當的方法和工具，靈活開展管理會計應用

管理會計的應用方法和工具有其較大的靈活性，不像財務會計那樣有填制憑證、登記賬簿、編制報表等較為固定的程序與方法。在行政事業單位管理會計的組織開展實施中，首先是要充分考量本單位管理環境，以適配性和靈活性為原則，以有用性和有效性為目的，梳理管理會計相關的內部管理制度，進行必要的查漏補缺，對不適應管理環境的及時進行修補完善，構建起以預決算制度、資產管理制度、財務管理制度、績效管理制度為主體的制度體系和框架，確保單位管理會計活動穩健開展；其次是在《管理會計基本指引》和《管理會計應用指引第803號——行政事業單位》文件規范的管理會計工具中結合自身單位的管理特色和實際選擇最佳管理會計方法和工具，條件允許、能力具備的情況下可適度開展創新，切實提升自身單位的管理能力和管理水平；最后對管理會計活動開展中積累的案例及時進行充分、細致地經驗總結，形成內容豐富、示范性強、實踐性強的案例庫，幫助其他行政事業單位更好地理解和應用管理會計，以期達到共同提升單位管理會計價值創造能力的最終目標。

(四)推進人才隊伍建設，帶動管理會計應用有序發展

人才隊伍建設是驅動管理會計應用的關鍵因素，行政事業單位要牢牢抓住管理會計人才匱乏這一關鍵問題，通過改進和加強會計人才隊伍建設的方式，培養一批適應需要的管理會計人才，帶動管理會計發展。在具體的措施上，一是可以針對政府會計準則制度和預算績效管理實施中的難點問題和重點問題進行廣泛培訓，掃除業務處理上的操作障礙；二是鼓勵現有財務管理人員積極通過繼續教育和職稱評審提高綜合專業素養，創造條件推薦青年業務骨干參加各種類型的高端會計人才培養項目，多措并舉提升專業技能；三是加強與高等院校或科研院所的密切聯系，采用委培的方式定向培養專業人才，或在本單位建立高等院校或科研院所的管理會計人才實踐培訓基地，不斷優化管理會計人才培養模式；四是加強與會計師事務所、稅務師事務所和評估師事務所的密切合作，對復雜的、難度較大的把握不準的管理會計業務，積極與中介機構對接，充分借助其專業能力和優勢，破除技術障礙，推動單位管理會計實施總體效能的提升。

(五)抓牢信息系統建設，推動管理會計功能有效發揮

現代化的信息系統是推進管理會計有效發揮的重要工具。“大智移云”信息技術的快速迭代，讓行政事業單位的信息系統建設成為可能。對行政事業單位信息系統的建設一定要充分依托財務與業務的有機融合，一是梳理盤點各自單位管理會計信息化需求，從整體上做好規劃，通過新建、整合或改造現有系統等的方式，將財務管理信息系統、預算管理信息系統、業務管理信息系統等進行對接，實現數據接口的串聯暢通，從源頭防止出現“信息孤島”；二是具備信息技術研發能力的特定或大型行政事業單位可探索組建財務共享中心，發揮專業分工和信息技術的優勢匯集大數據，利用大數據實現會計職能從重核算向重管理決策拓展轉變；三是結合業務部門常態化開展經營分析活動，選擇恰當的管理會計工具對通過信息系統建設形成的各項財務數據和業務數據進行精準地提取、篩選，以管理層的決策有用性為導向，形成管理決策支撐建議，實現行政事業單位管理會計應用的價值創造；四是保持與會計軟件公司和有關中介服務機構的密切聯系，加強信息化建設領域的合作，在提升管理會計信息技術水平的同時實現管理會計功能的有效發揮，更好地服務于行政事業單位的運營管理。

三、結束語

行政事業單位管理會計的順利實施和功能的有效發揮不是一朝一夕的事情，既要提升文化軟環境，營造管理會計應用良好氛圍；又要完善組織體系，打造管理會計應用堅強后盾；也要選擇恰當的方法和工具，靈活開展管理會計應用；還要推進人才隊伍建設，帶動管理會計應用有序發展；更要抓牢信息系統建設，推動管理會計功能有效發揮，只有多措并舉、多管齊下才能實現管理會計在行政事業單位中的深入應用。