虛構交易套取費用

●周大鋒

一、背景資料

D公司為擬上市公司，屬于軟件行業，國家高新技術企業，有4家子公司，主要業務集中在股份公司和北京子公司。2012年經審計的合并報表財務數據如下：資產總額40036萬元，負債13760萬元，收入18057萬元，利潤總額-1933萬元。Z會計師事務所有限公司承擔D公司年報審計業務，出具標準無保留審計意見報告。

2013年，財政部派出機構在對D公司會計信息質量檢查中，發現該公司通過虛構交易套取費用的突出問題。D公司通過會計舞弊實現了列支違規公關費用、發放職工薪酬和偷逃相關稅款三個目的。

二、違規事實和手段

D公司的主要違規事實如下：一是通過虛構交易套取資金用于員工薪酬福利支出，金額209萬元；二是虛構交易套取資金用于市場營銷、公關等支出，金額941萬元。上述套取的資金合計1150萬元，占當年公司銷售費用和管理費用總和的34%，一定程度上表明套取費用在公司內部有一定的普遍性。

（一）多種渠道套取資金用于發放員工薪酬

其一，北京子公司2012年虛構經濟交易事項套取資金發放員工薪酬共計139萬元，其中以虛假發票入賬、虛增固定資產形式套取資金發放移動事業部銷售人員獎金88萬元、虛構印刷費支出發放政務事業部銷售獎金29萬元，虛構研發費支出發放高管績效獎金22萬元。檢查發現，公司為提升業績，對銷售條線的部門以及管理人員制定了激勵措施，以費用報銷的形式進行兌現，由各個部門自行組織發票報銷。

其二，D公司全轄2012年在管理費用、銷售費用等科目以發票報銷形式列支交通補貼、通訊補貼和員工過節費共計54萬元，其中北京子公司25萬元，股份公司29萬元。檢查發現，D公司內部制定了上述員工福利政策的發放標準，統一由人力資源部門采取套取費用的形式發放。

其三，股份公司2012年預付貨款——某工程建設有限公司16萬元，經檢查組核實，該項預付款對方單位并不知情。該款項實際用于股份公司金山分公司5名員工的勞務費支出，股份公司擬今后以核銷的方式處理該項支出。

（二）虛構經濟交易事項套取費用用于營銷公關支出

其一，2012年D公司以辦公費發票等形式列支實際屬于業務招待費支出339萬元，其中北京子公司254萬元、股份公司85萬元。檢查發現，D公司辦公用品的采購遠超實際所需，經核實部分費用實際用于業務招待支出。

其二，2012年D公司在管理費用、銷售費用科目以其他發票沖抵形式列支市場開拓公關等費用320萬元，其中北京子公司196萬元、股份公司124萬元。檢查發現，D公司為獲取業務實際支付了無法從合法渠道支出的掮客費用，上述款項以套取費用的形式列支。

其三，北京子公司采取多種手段虛構交易套取費用用于公共支出。一是虛構固定資產購置49萬元套取資金用于項目營銷公關支出；二是通過虛假發票虛構存貨采購92萬元套取資金用于項目市場前期開拓支出；三是2012年末以個人借款掛賬方式支出140萬元，實際為已經發生但無相關票據的市場推廣公關支出。北京子公司業務拓展的部門和領域比較多，各個部門在費用報銷上各顯神通，導致違規形式比較多。

三、違規特點

（一）點多面廣

從D公司違規的情況看，普遍性是突出的特點。從違規主體看，D公司違規的核心目標是拓展業務、提升業績指標，因此D公司的主要業務主體均牽涉其中；從參與違規的職責部門看，有銷售部門、有管理部門，有前臺、有后臺，D公司除了業績需求外，還有個人所得稅籌劃的考慮，因此違規涉及的部門比較多；從違規涉及的會計科目看，遍布資產負債表、利潤表多個報表項目，涉及存貨、固定資產、管理費用等科目。

（二）形式多樣

一是虛構物品采購，套取資金。以采購固定資產、原材料甚至勞務等方式獲取虛假發票入賬后套取資金，部分資金的流轉通過三方債務轉讓協議支付到由其控制的第三方，實際資金用于市場公關費用。

二是虛構員工借款行為，虛減債務套取資金。公司市場公關費用支用通常是以下流程：營銷人員首先借款，實際發生后以發票報銷列支費用或其他科目。檢查發現，D公司存在大額員工借款無法獲取發票沖賬，而通過虛減應付款和第三方轉賬的形式由公司出資將上述應收員工借款沖減。

三是在管理費用、銷售費用科目以發票沖抵形式套取資金。在費用科目中，大量列支賬實不符的發票，套取費用用于市場公關支出等。這是最常見的方法，也是比較難以查證的方面。

（三）手段隱蔽

首先，D公司的違規行為呈現“真票假業務”的特點。D公司的財務憑證合規性較好，檢查發現以上虛假業務套取費用的行為中所涉及的發票全部真實可查。

其次，部分虛假的存貨采購業務匹配了虛假的物流及出入庫信息，如以采購辦公用品方式套取費用的違規行為中提供的原始憑證包含了采購發票、清單、入庫及領用記錄等。資金流和物流的配合造假使得檢查的難度較大。

最后，部分套取費用的資金流借用了個別供應商的渠道，如果不進行第三方取證的話，上述違規行為表面上看來與真實業務并無區別。

四、檢查思路和方法

（一）從分析行業特點及客戶營銷方式確定疑點

首先，檢查組分析了D公司所處的發展階段，D公司正處于擬上市階段，有業績成長性和盈利成長性方面的需求，有做大收入的沖動，存在為沖業績而進行財務舞弊的可能。其次，檢查組對D公司的客戶營銷、業務開拓方式進行分析，發現其在市場交易中較為弱勢，為滿足業績需求，客戶營銷方面采取激勵手段，但如何激勵沒有提供明確的制度規定，經與管理層交流，反饋的信息也比較含糊。最后，檢查組進一步對銷售團隊的薪酬進行比較分析，發現銷售人員與管理人員并沒有拉開很大的差距，由此對銷售人員薪酬的真實性產生疑慮，明確將銷售人員薪酬作為費用真實性檢查的重點內容之一。

此外，檢查組對D公司所處的行業進行分析，發現D公司在市場業務中話語權不足，獲取客戶資源需要投入較多的公關費用，但在公司賬面上，業務招待費明顯與公司銷售收入不成比例，檢查組推斷公司存在隱匿公關費用的可能。

（二）甄別資金流和物流匹配程度

針對D公司以虛構采購固定資產、存貨等方式套取費用的情況，檢查組抓住資金流和物流兩條主線，明確“資金必將流向個人”的假設。首先，查證資金是否流向供應商，如果資金流向財務報銷人或者以現金形式交付供應商則作為下一步排查的線索；其次，對采購物資進行賬實一致性檢查，但凡沒有固定資產、存貨入賬記錄，或者實物滅失又無恰當理由的，作為進一步檢查內容；最后，對財務處理人員和報銷人員分別詢問，并對財務報銷規律進行分析來最終查實問題。

（三）掌握財務報銷特征

檢查組在懷疑營銷部門套取費用后，對財務報銷憑證進行了對比分析，發現同一類財務支出報銷事項存在由不同職責的部門報銷的現象。如，固定資產采購由資產采購部門報銷外，銷售部門也有少量報銷，而從公司的崗位職責規定看，資產采購管理明顯不是銷售部門的工作內容。由此，檢查組對銷售部門報銷的財務憑證進行統計分析，發現銷售部門報銷的非職責范圍內的經濟支出事項筆數不多，但金額較大，結合資金流、物流等特征，綜合研判可以確認套取費用的違規事實。

（四）緊盯個別異常事項

檢查組關注到，D公司員工借款通常金額不大且用途基本都為差旅等公務所需，同時還款或銷賬周期比較短。但在檢查中發現，有個別員工借款金額較大且處于長期掛賬狀態，與一般的員工借款相比屬于異常現象，檢查組抓住不放，通過銷售考核政策參考、人事信息核對以及談話詢問等方式進行深入追查。

五、違規動機和原因

（一）公司負責人會計法律意識淡薄

檢查組與D公司管理層進行了多次溝通，發現公司的違規行為基本上都是出于董事長的授意。對于D公司董事長來說，無論是員工薪酬還是公關費用都是公司必要的支出，至于會計處理及報表反映是否真實不是他所關心的，只要公司財務把賬做平、把該支付的費用付掉即可，財會法律意識淡薄。

（二）D公司在市場交易中處于弱勢地位，需要動用財務資源彌補話語權的不足

D公司的主要客戶是基礎電信運營商以及政府背景國有企業，但公司產品的替代性較強，為取得客戶資源需要付出較多的努力，開展大量的公關活動是其中一種方式。這些公關活動游走在商業賄賂的邊緣，真實費用的支出狀況上不得臺面，也無法在公司賬面體現，只能用其他發票沖抵，套取資金用于公關活動。

（三）內控失陷，公司內部政策向銷售部門妥協

由于D公司在經濟交易中的話語權不足，延伸到公司內部表現為人事財務等向銷售部門妥協，因為銷售是創造效益的核心部門。銷售人員的薪酬、銷售的相關費用都可以通過董事長的審批，突破相關內部管理制度的要求，導致財務部門需要為銷售部門收拾“爛攤子”，進而出現“紕漏”。

六、教訓與啟示

（一）凈化營商環境，健全社會誠信

D公司的很多違規做法看起來是對市場環境的妥協，這些違規行為在所處的行業中可能是一種普遍現象。因此必須集多方面合力打造良好的營商環境：一是建立健全社會誠信體系，將財會領域的違法行為納入社會征信系統，讓違法者處處受阻；二是要修訂完善《會計法》等財經法律法規以及與之相關的刑事司法制度，加大對商業賄賂行為的法律懲治，提高違法成本；三是要科技賦能，將各類交易和資金流動納入金融監管范圍，確保違法違規行為留痕可查；四是要加強執法，開展治理商業賄賂、“小金庫”等專項行動，加大打擊力度，把全社會的商業經營活動納入規范化、法制化軌道。

（二）進一步完善政府與市場之間的關系

D公司很多公關對象其實是政府部門或者是政府實際控制的國有企業，要有效預防和遏制商業賄賂，必須加強對權力運行的約束，要進一步明確政府與市場之間的關系。規范政府作為市場參與者時的行為，國有企業應當作為完全的經濟人參與市場競爭，不能同時擁有規則制定者和市場競爭者的雙重身份；規范政府投融資行為，加強對政府投資的監管，健全政府投資監管體系和國有資本監管制度，加大對政府投融資的監督檢查；提升行業協會的行業自律功能，對擾亂秩序的市場主體要進行堅決抵制，要防止“劣幣驅逐良幣”，促進企業守法經營，公平競爭。

（三）研究解決企業費用列支渠道

市場中處于弱勢地位的交易方通常會存在提供額外的對價獲取業務的情況，在支付對價的時候通常會以虛構業務形式套取資金，使得企業的行為有一定的客觀性，同時企業的上述行為也有一定的普遍性。這種現象并不會因為個別單位的查處或者加重處理處罰的規制就可以消除，建議研究營銷費用、傭金等渠道費用列支的標準，對無票支出以及控稅情況進行規范。

（四）健全內部控制及執行制度

從檢查案例看，財務部門的內部監督形同虛設，財務部門甚至參與、配合其他部門的舞弊行為，內部控制完全失陷。健全內控制度并嚴格執行是防范舞弊行為的第一道防線。首先，要優化內部控制環境，加強溝通，凝聚起正直向上的文化氛圍。其次，要提高財會人員整體素質，選擇具有良好道德觀、價值觀的人才。最后，要加強反舞弊機制建設，鼓勵內部員工或企業利益相關方舉報、投訴企業內部的違法違規行為。

（五）加強對企業管理層的守法教育

企業管理層的守法意識直接關系到公司及職能部門的行為。一是要培養企業管理層的法律責任意識，讓依法治企深入人心，并建立內部的風險預警和控制機制，將法律風險拒之門外。二是要開展財會普法宣傳教育，以案說法，明確指出企業在運行中存在的法律風險和守法要求，加強企業管理層的風險意識教育，促進企業健康發展。■