關于全面審計質量控制若干問題的思考

楊寶雪

摘要：當代經濟越來越依賴于審計意見，審計質量已成為人們重點關注的社會問題。基于此，文章系統地歸納了審計質量及其影響因素，文章從審計主體、審計對象、審計環境三個方面進行分析，并分析了審計質量的影響，并就提高審計質量提出了幾點建議。

關鍵詞：全面審計；質量控制；審計質量；關鍵問題

審計質量是指整個審計工作的整體水準，是審計工作和審計成果的重要體現。審計質量是影響審計工作發揮作用的重要因素。審計是經濟活動的“監管員”，它的作用就是通過監督、鑒證等手段來實現經濟的穩定發展。審計工作的質量是由多種因素決定的。在當今社會，審計的獨立性受到多種因素的影響，從而影響到審計的質量。審計報告是審計全過程的成果，其產生的經濟影響是顯而易見的。若會計師事務所作出虛假或重大遺漏的審計報告，將會對證券公司的投資者、公眾的利益產生巨大的影響，從而影響到資本市場的正常運行，從而影響到國家對經濟活動的宏觀調控。也就是說，在某種意義上，CPA審計報告的質量將對市場經濟運行產生重大影響。要解決我國的審計質量問題，就必須提高審計質量，讓審計更好地服務于經濟發展。

一、企業全面審計的必要性

全面審計實際上是為了便于企業的經營管理，與其他經營活動相比，它所涉及面更廣，影響更大。全面審計質量對企業發展具有決定性作用，它對防范和優化管理方式起著重要的作用。總之，當前我國企業進行全面審計的必要性主要表現在以下兩點。

（一）加強全面審計的風險防范

在公司的運作中，存在著大量的欺詐行為，再加上全面審計的形式化，很容易造成公司的運營風險。在市場經濟競爭日益激烈的今天，企業要強化內部控制，營造一個良好的環境，促進公司健康發展，需要對其進行全面的關注，進一步理清自己的責任，將公司的運營風險降到最低。

（二）改進公司的運營和管理

全面審計是一個涉及整個業務活動的環節，運用全面審計能夠在最短的時間內發現企業運行中的問題和漏洞，從而使其能夠及時地暴露出不足之處。因此，在競爭日益激烈的今天，為提升企業經營管理水平，增強企業核心能力，我們需要加大全面審計力度，及時發現問題，確保公司的決策能夠得到切實的實施，從而達到提高公司運營水平的目的。必須指出，在企業全面審計的質量控制中，必須抓住重點和要點，并制訂出與之相適應的質量控制方案。

二、審計質量及其影響因素

（一）審計主體

審計主體是指從事某一業務活動的審計師。在現實生活中，審計主體往往是由專職的機構和專門的人員來完成。審計主體分為政府審計、內部審計、社會審計三大類。由于審計工作的特殊性，其決定因素會對其進行重大的影響，所以，其決定的優劣主要取決于其本身的素質，即其職業的能力與獨立性。

（二）審計客體

審計客體是指被審計對象。被稽核單位對自己的狀況有較深的認識，而稽核對象則要透過對象來獲得所需資訊。在審計對象主動提供和與其合作的情況下，將對審計質量起到很好的促進作用。否則，就會增加審計風險，從而影響到審計工作的質量。

（三）審計環境

審計環境是審計產生、存在和發展的外部條件的綜合。要保證審計工作的質量，就需要營造一個良好的內部環境。目前，我國的審計市場已呈現出供大于求的局面，供求失衡會造成“低價攬客”的產生。由于受審計領域的制約，審計人員害怕“得罪”委托人，因此，在審計關系上存在著不平衡的問題。這將嚴重影響到審計師的調查結果和審計意見的公平性。

三、文獻綜述

（一）全面審計構成因素

1. 全面審計獨立性

獨立是審計理論的基礎，它必然要遵循一定的獨立性，而作為一個公司的重要機構，全面審計應具備某種獨立性。孫青認為，全面審計的獨立性是影響審計工作的一個重要方面。李華東對我國上市公司進行了實證分析，結果表明，審計獨立性與公司的利潤管理之間存在著顯著的負相關，而盈余管理與審計質量之間存在著顯著的負相關關系。通過對內外審計雙重審計體系下的全面審計質量進行分析，楊新會認為，外部審計與內部審計相結合，可以提高全面審計的獨立性。喬名芳通過對國企的內控和內審工作的調研，認為當前國企的內審工作中存在著制度不完善、內審部門重視不夠、職能不完備等問題。本文在總結了當前的相關文獻之后，認為，在我國的全面審計中，存在著以獨立性為主要標準的全面審計，而在全面審計中，存在著許多問題。

2. 審計師特征

審計是一項涉及審計人員的日常工作，不同的審核員性質不同，其所發表的審計意見也會有不同，從而對審計工作的質量產生一定的影響。通過對現有審計人員的分析，筆者認為，當前大部分的學者對審計人員的職業素養、職業道德、教育程度、性別和年齡等因素進行了探討。劉潔在對國內內審人員的資質進行了調查后，認為要提高全面審計師的專業素質，必須通過不斷改進，使其具有一定的專業素質，從而能夠更好地開展工作，并提出相應的建議。苗愛紅以爾康藥業作為案例，從會計舞弊的視角，對由于全面審計人員的職業道德缺失而造成的嚴重后果進行了實證分析。王兵等通過對中小企業全面審計的實證分析，發現其文化水平與其教育水平、公司盈余管理質量之間存在著顯著的正相關性。吳秋生等也進行了實證分析，認為審計人員的性別與其年齡有一定的相關性。年齡較大的審計師由于其工作經歷，其所提供的全面審計報告品質較高；而大多數女性審計師由于具備仔細、耐心和風險規避型特征，所以她們所出具的審計報告比男性具備更高的審計質量。

3. 公司治理水平

由于全面審計工作的特點，它必須依靠企業來完成，而不能獨立進行，這就導致了它對公司的損益情況具有很大的依賴性。當前學術界對這一問題的研究多從兩個層面進行，即公司的收益和管理層的合作。姚瑤利用實證分析結果表明，上市公司的審計質量與公司的盈虧水平之間有一定的關系，即利潤高的公司會提高公司的審計質量。包剛還用案例分析了公司治理結構良好的公司，可以為公司創造利潤，從而提高全面審計的質量。而在全面審計中，由于要與相應的人員合作，所以，管理部門的合作也是不可或缺的。王光遠等人認為，在確保自身獨立性的情況下，必須主動與管理層交流，爭取管理層的合作，從而提高審計工作的效率。李紅雷等人認為，處于公司全面審計機構的權威可以對全面審計的質量產生一定的影響。管理人員對全面審計的關注程度越高，其權威程度也就越高。在現代企業，由于管理人員不注重全面審計，往往將全面審計機構設置在財務部等機構，從而導致了全面審計權力的喪失，從而導致了全面審計的獨立性。

4. 過程控制

全面審計是審計實踐中的一個重要環節，它的基礎內容包括審計項目選擇、審計業務類型、審計重點和審計技術手段四個部分，同時還要受審計機關的制約。宋燕舞從建立審計閉環的思路入手，從風險防范的視角入手，指出當前企業的全面審計應該注重審計的科學性、企業會計信息的正確性和發展對策的合理性，并認為企業可以利用信息共享的方法來提高企業的全面審計質量。范經華從全面審計流程、機制和風險控制三個方面，結合平衡記分卡理論，建立了全面審計質量評估體系，并對全面審計質量進行了深入的探討。

（二）全面審計的主要影響

1. 把握好審計工作的正確方向

要把學習習近平總書記在黨史學習教育動員大會上的重要講話和中共中央印發的《關于在全黨開展黨史學習教育的通知》作為第一要務，認真學好，真正搞清楚為什么要學，學什么，怎么學。學習習總書記的重要講話，學習我們黨的百年歷史。一是要把我們黨的一百年搞清楚，要把黨的宗旨貫徹下去，要創造輝煌開辟未來的一百年。中國共產黨的領導是中國人民站起來、富起來、強起來的重要保障。“沒有共產黨，就沒有新中國”，這是對中國一百多年來的歷史總結，因此，我們要進一步堅定“四個自信”、“兩個維護”，把一切工作放在黨的統一領導下。二是要把審計機關的工作放在為人民服務的目標之上。真正做到以人民為本，真正實現思想和理念的統一，融入審計機構的工作中去。三是要學習領會，要把推進改革發展更多、更公平、更好地惠及廣大人民，推進共同富裕、實現中華民族的偉大復興，加強“四個意識”，切實為推進國家治理體系和治理能力現代化、推進“十四五”的發展作出貢獻。要從全黨和人民的利益大局出發，積極謀劃審計工作，堅定地把握好審計工作的正確方向。

2. 加強黨的建設，統領審計業務及各項工作

加強思想、組織、作風建設，必須嚴格貫徹省委《關于堅持黨的建設和審計業務深度融合的工作意見》，要把“四個促進”作為重點，搞好思想、組織、作風建設，制定針對性強、可行性強的工作方案。黨課、黨代會、組織生活會等，都要以貫徹“四個促進”為中心。領導和推動黨員干部在促進就業、提高財政資金質量、促進營商環境優化、三大戰役、“六穩”、“六保”等方面的工作中，集中精力、深入、地開展工作。認真查處違法違規行為，密切關注中央和地方黨委政府重大戰略決策、措施落實情況，對于解決不作為、亂作為等問題提出建設性意見和建議，腳踏實地為促進經濟高質量發展服務。領導要推動黨員干部在經濟責任和自然資源資產的離任審計工作中，集中精力、深入地開展工作。突出重點下移、關口前移，從根源上防止問題，提高審計的時效性，突出重點領域、重點環節，突出揭示權力運行中濫作為背后的腐敗問題，在對違規問題進行查處的過程中，要堅持客觀、公平、“三個分開”的原則，處理好深化改革開放過程中的新情況新問題，做好改革的推動者。推進領導干部主動擔當，為推進權力的規范化運作和反腐服務。領導在推動黨員干部各類審計活動中，要把重點放在制度障礙、制度漏洞上，深入剖析問題的根源，從制度上尋找解決辦法，并提出切實的對策和建議。推進各項制度的健全和協調，實現一項審計、一項整改、一項提升，為推進全面深化改革服務。引導、推動黨員干部從分散、孤立現象中分析、抽象出帶有傾向性、普遍性的問題，并對問題的深層原因進行分析，提出建設性的意見和建議，及時上報上級、黨委、政府。

四、審計質量存在的問題

從目前我國企業全面審計工作的現狀來看，全面審計工作雖然取得了一定的效果，但也存在著許多問題需要解決。從其產生的效果來看，在市場經濟發展的大環境下，企業經營者對全面審計工作的高度重視，并結合自身的發展狀況，制訂了相關的配套管理體系，使企業能夠按既定的流程穩步、健康地發展。設立的內審機構，可以成為一個獨立的工作單位，并逐步擴展其工作領域。在對審計人才的培訓上，可以對其予以足夠的關注，使其專業素質和知識結構得以提高。在審計手段方面，審計師能夠熟練運用信息審計技術，運用風險導向型審計模型，并建立了一套完善的全面審計質量評價體系。目前，我國企業的全面審計工作已初見端倪，但仍存在著一些問題。

（一）審計師缺乏專業技能

近年來，我國審計工作中出現的問題越來越多，這與當前審計師自身素質的欠缺有著密切的關系。由于審計人員自身的職業素質不高，致使審計證據不足，在良好的審計環境下，審計工作的質量難以得到保障。

（二）審計獨立性的缺失

審計機構的獨立性受到其自身利益的制約。有兩方面的理由，使上述問題面臨著威脅和挑戰。第一，審計人員為自身利益著想。大多數審計人員在工作中都會有自己的利益或無意識的偏好。第二，審計人員與被審計單位有著密切的利益關系。這種關系將對審計師的判斷產生一定的影響，進而對其進行評價。

（三）審核對象提供虛假資料

審計對象擁有大量的信息，而審計對象則是從對象獲得所需的信息，因而，審計對象之間的合作程度直接關系到審計的質量。近年來，我國經濟高速發展，對我國上市公司的審計報告提出了更高的要求。一些公司在接受審計時，往往會利用不實的信息，或者揚長避短，或者采取消極的態度，從而使審計工作陷入困境，加大了審計工作的風險。

（四）事務所和審計師的法律風險降低

法律責任是對當事人的行為進行限定的。嚴格的法制能讓審計師在工作中更加認真，從而提高審計工作的質量；盡管我國已經頒布了多項法律法規，明確了會計師事務所應負的法律責任，但是，注冊會計師欺詐等違法犯罪行為的責任相對比較單一，其違法所得的利益與其所承擔的風險并不成比例。

（五）沒有有效的全面審計監督

由于全面審計的執行過程存在諸多問題，其質量控制機制不健全，往往會造成全面審計的疏漏，從而使全面審計工作呈現形式化的趨勢。在當前我國企業的全面審計監管中，一些企業在實施中存在著很強的隨機性，存在著監督而不明確責任，沒有建立統一的獎懲機制，使其成為一種“空中樓閣”。究其根源，是缺乏嚴密、高效的監察機制，未能有效地監控建議措施的落實，進而影響到全面審計的質量。

（六）全面審計組織的自我管理問題

由于企業的總體管理體系不夠完善，不能達到對企業的全面質量監控。我國的全面審計機構存在著一些問題，往往多頭分管。使其權力和獨立性受到極大的阻礙；盡管有些公司可以直接向董事會負責，但由于受到了管理層和決策部門的制約，無法發揮其應有的功能，從而造成了全面審計工作的體制問題，難以達到預期的效果；全面審計工作的績效評價機制不完善，在目前的全面審計中，大部分的公司都是將全面審計和其他利益相關的部門結合起來進行評價，而忽視了全面審計的特殊性。

五、完善審計質量控制的對策建議

（一）強化稽核隊伍的專業化建設

每個員工和審計師一樣，都要有良好的職業操守。要完善 CPA職業道德規范，建立健全注冊會計師檔案、建立信用評估體系，強化全面審計職業道德評估體系，增加全面審計失信成本。同時，要確立“終身學習”的理念。審計人員要密切注意國家的宏觀調控，密切跟蹤市場形勢的變化，不斷提升自己的業務能力。會計師事務所應成為一個具有一定的學習性質的機構，通過定期或不定期的培訓來加強會計師的會計知識。

（二）深化體制改革，完善審計質量控制制度

1. 實行稽核領導責任制

在審計工作中，經常要設立一個審核小組來完成任務的分配。稽核小組組長是小組的核心，它的作用是決定稽核工作的方向。目前的情況下，盡管實行了審計小組組長制度，但實際工作仍由上級主管進行，而稽核組組長卻因為自身的職權和其他因素而不能充分發揮其作用。從而使審計小組的領導責任喪失，從而影響到審計工作的質量。在審計實踐中，必須充分認識到審計組長的作用。要建立健全的稽核小組組長責任制，明確小組組長的責任與職權，并切實貫徹落實。

2. 實行稽核工作責任制

審計質量的一個重要因素就是職責的不清晰。由于責任的不合理，會降低審計的拖欠成本，從而降低審計的質量。目前的審計標準對審計人員的責任作出了明確的規定，但是這些規定過于籠統，缺乏約束力。在審計工作中，由于責任的不清晰，會造成人員之間的分工不合理，從而造成部分的審計工作無效。會計師事務所要建立健全的制度，明確規定每個崗位的工作職責，保證其完成。

（三）完善會計師事務所的組織結構

“中天勤”事件發生后，由于“有限責任”制度的缺陷越來越突出，引起了全社會的“口誅筆伐”。目前，很多學者和實踐者都認為，將合伙制與有限責任合伙制作為一種新型的會計師事務所，避免了二者的弊端。相反， LLC可以快速以股票的方式將大量的注冊會計師集中起來，從而保證合伙人和股東在處理公司業務時更加小心。它可以使注冊會計師在保證其獨立性的同時，也能提高其審計質量。

（四）改革審計模式，提升審計的核心競爭力

1. 對傳統審計委托方式與費用體系的改革

實踐表明，傳統的委托方式會極大地影響到審計的獨立性。在經濟發展過程中，經營者往往會"合謀"以獲得正面的審計建議。在此背景下，某些會計師事務所常常受到制約，從而失去了審計的獨立性。傳統的委托關系使得審計工作日益暴露出許多不良的審計品質。

根據以上討論，公司可以劃分為上市公司和非上市公司。這種制度安排使審計主體和會計師事務所的直接利益聯系在一起，從根源上保障了審計的獨立性。委托方式的變化，也是間接地影響到了我國的收費體系。收費系統應該集中在財務公開上，減少審計師在財政上的依賴性。應當設立最低收費標準，明確收費的詳細信息，禁止低價和其他不正當競爭。

2. 重組稽核管理顧問及認證服務

隨著我國審計事業的發展，我國的審計工作由原來的監察、稽核、咨詢、規劃、經營策略整合為一體的現代審計。企業的多元化使得審計師難以避免來自顧客的壓力和沖擊。審計主體的控制權將會導致審計獨立性的喪失，從而影響到審計的質量。為此，必須對我國的審計機構進行分解，以提升我國的審計質量和核心能力。從根源上說，在審計工作中，注冊會計師不能太多地涉足非審計業務，最好是退出非審計領域。在實際工作中，會計師和審計人員不得為被審計對象進行會計核算、編制財務報告、從事審計委托人的高級管理職務、為委托人提供人力資源、法律服務。

（五）加強對全面審計的全程監管

監督是現代企業進行業務活動的一種重要手段，只有通過有效的監督和管理，企業的各項工作才能真正地按照既定的規范進行，從而達到最大的效益。當前我國大部分企業在執行全面審計程序中存在的問題，應著重解決以下問題。

1. 增強全面審計的監管功能：公司要從全面審計的角度，建立外部的監督機制，實現內外協同，突出全面審計的獨立性，同時提高全面審計的質量管理水平；2. 加強全面審計的過程監控：要做到對每個環節的監控，同時要兼顧成本效益，并對關鍵環節進行嚴格的監控。從而達到明確的目標；3. 要把審計成果的正確性和科學性納入到審計質量管理系統中，以確保其充分和可靠。

（六）提升全面審計機構管理質量

在企業的全面審計中，必須要有一個有效的管理體系來支持，才能使其能夠按照既定的準則來進行。在我國上市公司存在著較大的獨立性問題，需要通過完善全面審計環境來提高其獨立性。所謂的獨立性，就是內審員能夠獨立地對工作進行評估，不受外部環境的干擾，能夠客觀公正地進行工作。層層分解，最終形成一個完整的評價體系。

（七）提高審計人才的整體素質

針對內審機構存在的問題，必須建立健全的薪酬與懲罰機制，規范審計工作的行為，并進行改革，以促進全面審計工作的順利進行。

六、審計信息化的前景

隨著科學技術的快速發展和信息化時代的來臨，作為一種重復性的實務工作，正在逐步被現代技術所取代。隨著早期審計機器人的出現，對審計領域的限制也逐步脫離了原有的思維模式；于蘭英和田書源認為，非現場化、數字化等特點的持續審計正逐步形成一種新型的審計方式。丁淑芹將區塊鏈技術應用于審計實踐中，發現隨著金融數據逐步依賴于資訊科技，其風險產生的原因也發生了變化。然而，隨著區塊鏈技術的日益成熟，在進行了財務數據上鏈后，其非更變性、透明性將會提高審計質量，從而提高全面審計的有效性。鄭國洪、賀子卿和黃冠華分別從全面審計的核心機制入手，對如何在集團企業中建立區塊鏈的全面審計體系進行了理論上的闡述。

但是，目前我國企業全面審計的研究還處于理論層面，而且隨著信息化進程的不斷推進，傳統的取樣審計方法已越來越不能適應實際工作，對審計質量的提高也會產生不利影響。所以，從今后的發展趨勢看，如何確定和整合審計的具體體現，是當前理論界迫切需要解決的問題。在建立閉環的過程中，對內外審計和政府審計的關系進行了探討。作為微觀層次的基礎建設，全面審計質量的提升正在逐步給企業帶來新的發展機會。

七、結語

要改善和強化審計質量，必須從長遠來看。這個項目需要審計人員、會計師事務所、企業和政府的合作。無論是提高職業素養，完善相關機制，還是體制創新，都是要提高審計質量，使審計更好地為社會、經濟發展服務。

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（作者單位：濰坊市寒亭區審計局）