新質生產力視域下國有企業內部審計全覆蓋的實證研究

國有企業是我國社會主義市場經濟的重要主體。發展新質生產力是國有企業實現高質量發展的內在要求和重要著力點。“新質生產力的顯著特點是創新，既包括技術和業態模式層面的創新，也包括管理和制度層面的創新。”1]國有企業內部審計是我國審計監督體系的重要組成部分。2021年修正后的《中華人民共和國審計法》第2條強調要“構建集中統一、全面覆蓋、權威高效的審計監督體系”。加強國有企業內部審計，是實現審計全覆蓋的重要途徑和必然要求。做好國有企業內部審計全覆蓋工作，可以在管理和制度層面為國有企業生產經營塑造良好的內部環境，進而為國有企業發展新質生產力賦能。本文以的國有企業內部審計實證研究為樣本，發現雖然目前國有企業內部審計全覆蓋工作正在穩步推進并取得了明顯實效，但在一定程度上還存在審計體系結構不健全、審計方式方法不適應新時代發展、審計評價考核運用有待完善等現實困境。為此，應著力通過完善內部審計全覆蓋的體系結構、細化內部審計全覆蓋的內容建設、改進內部審計全覆蓋的方式方法、健全內部審計全覆蓋的結果運用、強化內部審計全覆蓋的組織領導等系統路徑，更好地推進國有企業內部審計全覆蓋工作，進而為我國經濟發展新質生產力貢獻國有企業的力量。

一、國有企業內部審計全覆蓋的現狀考察

據納入國家審計范圍的國有企業數量統計顯示，除設立在縣城的旅游投資、糧油、電信、電力等集體公司外（包括在各鄉鎮設立的獨資或參股型中小企業），截至2024年12月，在渝東南地區五個區縣中，黔江區為65家，石柱土家族自治縣為56家，秀山土家族苗族自治縣為100家，酉陽土家族苗族自治縣為109家，彭水苗族土家族自治縣為37家。為了從不同層面、不同角度對國有企業內部審計全覆蓋情況進行考察，筆者在五個區縣各選取了20家國有企業，共計100家國有企業作為樣本進行實證分析。在涵蓋類型上，集團公司有50家、全資子公司有30家、控股子公司有10家、參股企業有10家；在涵蓋行業上，有 2 6 % 屬于建筑業，有2 2 % 屬于制造業，有 2 0 % 屬于銀行業，有 12 % 屬于交通運輸業，有 12 % 屬于旅游業，有 8 % 屬于其他特殊行業。被調查企業基本囊括了該地域的大部分國有企業和所涉行業，在調查數據上具有一定的參考性和普適性。調查內容和方式包括對其內部審計機構設置和運行進行考察、審計人員進行問卷采訪、報送至審計局的工作總結進行分析、技術及人力等資源配置進行實地調查等。

（一）內部審計全覆蓋工作范圍的現狀考察

推進內部審計全覆蓋\"應審盡審\"是國有企業貫徹落實黨中央、國務院決策部署的規范化舉措。根據表1可知，目前國有企業內部審計全覆蓋的工作范圍還有待延伸和完善。

在覆蓋的公司類型中，集團公司（ 100 % ）和全資子公司（ 10 0 % ）因為國有化程度高，基本實現了全覆蓋，但調查的另外20家其他類型企業卻只有10家進行了全覆蓋，內部審計全覆蓋工作總體覆蓋率為 9 0 % ，其中，控股子公司（ 5 0 % 和參股企業（ 5 0 % ）覆蓋率明顯不足。隨著混合所有制改革的深入推進，今后國有企業的構成中，控股和參股類企業會越來越多，內部審計全覆蓋工作任務會只增不減。

在覆蓋的業務類型中，被調查的大部分國有企業都嚴格進行了內部審計，全業務（ 8 1 % 或主營業務0 3 5 % ）的內部審計基本達到全覆蓋，但對戰略決策（ 6 8 % 和戰略規劃（ 4 9 % ）業務的內部審計未能實現全覆蓋。審計署提倡對國有企業“三重一大\"的戰略決策和戰略規劃進行內部審計，但還沒有具體文件作出硬性要求，因此部分業務成為內部審計全覆蓋的薄弱點。

在覆蓋的審計責任對象類型中，雖然企業種類不同，但是基本對董事長（ 100 % ）和總經理（ 100 % ）履行經濟責任情況實現了內部審計全覆蓋；對主營業務部門負責人（ 7 5 % 和下屬分部負責人（ 4 6 % 履行經濟責任情況的內部審計覆蓋率還不夠理想。同時，對履行經濟責任情況進行內部審計全覆蓋主要針對董事長和總經理，不能較好防止內部管理腐敗和違規違紀問題。該地區紀檢監察機關統計數據顯示，近三年來主營業務部門負責人和下屬分部負責人的違規違紀數量呈逐漸增長趨勢，未來國有企業應加緊將上述部門負責人納入履行經濟責任情況內部審計的覆蓋范圍內。

（二）內部審計機構和資源配置的現狀考察

要達成內部審計全覆蓋“應審盡審”，完備的內部審計機構和合理的資源配置是必備前提。當下國有企業基本配置了專門的內部審計機構，大中型國有企業均成立了專門的審計室或內審室，雖然有些體量較小的國有企業其內部審計機構掛靠在其他部門，但總體的機構設置都是健全的。但根據表2可知，在具體的資源配置上卻還存在以下三個方面的不足。

一是缺乏專業的內部審計人員。被調查企業的內部審計人員的學歷背景以本科（ 4 3 . 2 % ）為主，獲得碩士研究生以上學歷背景（ 3 5 . 4 % 占比較低，擁有注冊會計師（ 2 . 9 % ）資格的占比更低。雖然該地域不屬于發達地域，但因審計工作的專業性，基本需要配備高學歷高素養的審計人才。

二是內部審計人員分類不甚合理。該地域內，內部審計人員主要為財務專業人員（ 8 2 . 5 % ），工程項目設計 （ 2 . 6 % ）、風險防控管理（ 6 . 8 % ）電子信息化 （ 8 . 1 % ）專業的人員配置較少。隨著社會經濟的不斷發展和大數據技術的不斷更新，國有企業在經濟領域遇到的風險日新月異，所運用的大數據技術也會越來越多。內部審計工作因缺乏專業信息化人才，將難以應對國有企業發展需要。

三是內部審計人員的培訓力度有待加強。據調查，目前國有企業的內部審計人員培訓較少，基本是為期3天針對審計知識的小培訓（內訓 5 2 . 6 % ，外訓 2 9 . 9 % ），連續一周乃至多周涉及專業技能、公文寫作、溝通協調等綜合素質的培訓 （ 1 7 . 5 % ）較少。在內部審計愈加重要、涉及內容愈加多樣的現實情況下，此種培訓方式不利于培養綜合型人才，難以應對日新月異的審計工作變化。

（三）內部審計全覆蓋運行模式的現狀考察

“凡審必嚴”是內部審計全覆蓋工作方法的指導方針，要推進國有企業內部審計全覆蓋，就必須有完善的審計措施和方式，提升內部審計監控質效。該地域雖然不屬于重慶主要發達區域，但審計措施和方式基本是依照市級要求進行，對其進行分析可以大致窺探全市國有企業內部審計措施和方式的全貌。從表3可知，目前內部審計措施和方式的實施主要有以下幾個方面特點。

一是審計措施的實施覆蓋全面。據調查，制定審計方案、參與重大項目的審計討論、事前審計、風險評估等內容，除未進行內部審計覆蓋的8家企業外，其他國有企業都實現了全覆蓋，此項成果得益于在國家政策的要求下，市審計局和各區縣審計局進行了強有力的督促。

二是具體審計方式發展不平衡。據調查，目前國有企業內部審計全覆蓋的實施方式主要是建立項目審計和督導機制 9 2 % ）編訂審計計劃（ 8 4 % ；考核項目審計質量和評估審計報告（ 5 2 % ）和制發內部審計工作手冊（ 2 2 % ）等較為耗時耗力但效果更為顯著的方式卻較少實施。誠然，充分的事前和事中審計是項目質量的重要保障，但事后評估和全流程監控也是內部審計整體質量體系建設的必要條件，對此，需要進一步建設推進。

三是信息技術運用程度還不夠高。據調查，該地區國有企業配置信息化輔助系統或者工具的占比不足三成，擁有大數據系統的更是寥寥無幾;主要運用的還是檔案管理（ 9 2 % ）運行流程信息化（ 8 0 % ）等常態工作，對于審計信息共享（ 2 8 % 、異常項目信息的監控預警（ 2 2 % 適用較少。在國有企業項目數據愈加繁雜的情況下，內部審計全覆蓋的工作效率會受到信息技術運用程度的直接影響。

（四）審計評價考核問責監督全覆蓋運行的現狀考察

加強審計結果運用，嚴肅追究審計責任是內部審計流程的關鍵環節，也是支撐內部審計全覆蓋要求的重要保障。雖然該地域的大部分國有企業都注重運用審計結果，以求實現內部審計工作提質增效，但從表4可知，目前還存在一些問題亟待解決。

一是審計結果考核運用方式適用覆蓋不健全。據調查，現有國有企業都將審計結果與績效考核掛鉤（ 100 % ），對其后審計部門提出的整改建議研究工作（ 100 % ）也較為重視，能達到 100 % 這個最佳狀態。然而，對調職免職降職（ 2 2 % ）、黨內問責限制晉升（ 12 % ）等考核方式的適用覆蓋不足，有可能影響問題整改的效果。

二是問責整改的保障措施剛性不強。要強化“嚴肅問責”，問題整改的保障措施必須具備足夠的剛性。據調查，內部審計人員普遍認為保障措施存在以下幾方面問題：其一，審計評價難以量化（ 3 2 . 3 % ），比如某業務部門的項目審計被評為不合格，但因無法量化，實際上未得到該部門認可。其二，取證方式具有局限性0 3 4 . 5 % ）。目前對于問責整改主要采取事后取證的模式，基本是項目出現問題后對前因后果進行調查，一般會附上該部門或該責任人提交的問題報告。該模式缺乏對整體流程的清晰、可行的調查統計判斷，容易出現籠統、主觀臆斷，導致最終提交的審計結果難以直接運用到管理中。其三，審計規則不夠完善（ 1 9 . 4 % ），審計責任界定較為困難（ 1 3 . 8 % ）。根據調查，大多數國有企業對于董事長、總經理的履行經濟責任情況審計認定比較明確，但對于主營業務部門的履行經濟責任情況審計的認定比較籠統，并沒有根據不同部門的特征對負責人的經濟責任進行明確，這導致在責任界定時只能參照統一標準，具體部門、具體項目的責任未厘清，這一定程度上影響了內部審計的權威性。

三是審計問責執行力度不夠大。雖然在大多數國有企業內部審計規章制定中對與績效考核掛鉤等方式進行了規定，但根據調查，具體的執行卻未能達到預期效果。因為種種原因，嚴格執行績效考核（ 6 8 % 的比例并不算太高，無論企業內部通報批評（ 5 2 % ）嚴肅黨內問責（ 1 4 % ）、晉升一票否決 （ 2 % ）等比較嚴重的問責執行。

二、國有企業內部審計全覆蓋的主要困境

（一）審計體系結構不健全

一是，法規制度體系不健全。當前，國家法律對內部審計的規定較少，“通知”“意見\"等形式的政府規范性文件較多。這些規范性文件權威性和影響力不足、適用范圍存在局限。國有企業內部審計缺乏可適用的法律法規，與國家審計發展形勢的強勢突進相比，呈現出制度演進的后繼無力。2]

二是內部審計獨立性不足。盡管大多數國有企業均單獨設立了內部審計機構，但由于審計控制體系不夠健全，這些內部審計機構看似相對獨立，實則往往受制于人事關系、工資待遇、經費保障等諸多因素，無法大膽、獨立地開展審計工作，進而影響了國有企業內部審計全覆蓋的監督管理水平。

（二）審計存在天然的特殊性

一是國有企業多樣復雜。我國的國有企業數量眾多、規模龐大，特別是集團型國有企業類型多元、業務復雜、地域廣泛，給內部審計工作帶來巨大挑戰，增加了內部審計實現全覆蓋的難度。在國有企業內部審計實踐中，審計人員面對復雜的審計對象和繁重的審計業務，仍采用傳統的抽樣審計和案例推論方法，容易出現縮小審計范圍、刪減審計內容等情況，這直接影響了內部審計全覆蓋的落實效果。

二是保障資源供給不足。國有企業內部審計保障資源的內涵較為豐富，主要包含人力、技術、經費以及管理等方面的支持。內部審計全覆蓋這一要求從提出到具體落實，需要相應的審計資源供給及時跟上。3]當前，不少國有企業對此還處于觀望和學習狀態，對內部審計機構工作的重視程度和管理不夠，審計監督職能下沉不足。[4]

（三）審計方式方法不適應新發展

一是傳統審計技術和方式更新緩慢。傳統的審計方式主要是抽樣審計和案例推論，易受到審計時間、地點以及參與人員等因素影響，在數據信息方面的處理能力也非常有限，導致審計結果存在不確定性，直接影響了審計價值。近年來，大部分國有企業都開始注重運用科學信息技術，實現了信息化運營，使審計數據和審計信息呈現幾何倍數增長，傳統的審計方式再難適用新的發展形勢。

二是審計工作機制不夠完善。加強規范化、制度化建設，是提升內部審計質量的關鍵所在。當前，國有企業在落實國家審計機關相關文件，加強內部審計規范化建設方面還有諸多不足，例如制定的內部審計制度不符合自身實際或單位特點，或未能及時跟進、制定落實上級最新要求的實施辦法。比如，審計署多次提出要建立總審計師制度，但國有企業對于這項制度的落實情況尚不理想。

（四）審計考核評價運用待完善

一是考核評價指標單一。國有企業因存在地位特殊、體量龐大、結構多樣等特點，其內部管理規范、風險防范的要求更高，就迫切需要建立一套系統性的評價體系。而現階段，大部分國有企業內部審計評價指標設置相對單一，指標權重分布的科學性有待提升，過于關注短期目標和規模速度，缺乏對戰略目標和質量效益的重視，一定程度上限制了內部審計的職能發揮。

二是內部審計成果轉化不足。審計結果運用是否得當直接關系國有企業經營管理的效果。如國有企業領導干部履行經濟責任情況內部審計一般應在離任前開展，且經濟責任情況審計結果應當運用于領導干部考評和任免之中。但在實際中，內部審計時效性滯后嚴重，經濟責任情況審計報告與領導干部考評脫節，也未能對領導干部任免發揮指導作用。另外，內部審計監督的持續性不夠，審計問題得到有效整改的較少，一定程度減損了內部審計的權威性。5]

（五）審計人力資源保障不足

一是人員數量不足。早在2016年國資委就明確要求，國有企業內部審計人員的比例應當達到一定標準。但實際情況卻是國有企業內部審計人員數量普遍配置不足，而且在人員輪崗等機制要求下，內部審計人員流失嚴重，人才缺口越來越大。

二是人員素能不高。內部審計全覆蓋伴隨著國有企業的深化改革，對內部審計人員的專業素養和綜合素能要求越來越高，不僅需要儲備財務、審計等專業知識，還需要具備風險防控、大數據分析等能力。當前，部分國有企業對內部審計人才隊伍建設重視程度不夠，組織的綜合能力培訓不多，缺乏骨干型、專家型人才，難以滿足內部審計全覆蓋工作高質量發展的需要。6]

三、國有企業內部審計全覆蓋的法治路徑

（一）完善內部審計全覆蓋的體系結構

一要構建內部審計與國家審計、社會審計的協同關系。內部審計與國家審計、社會審計本質上都是基于受托責任而產生的監督活動，三者共同構成了審計監督體系。雖然三者的監督對象、功能作用各有不同，但監督領域存在交叉，監督內容比較相似，審計方法和工作目標也基本相同。這些同質性讓構建內部審計與國家審計、社會審計的協同關系存在可行性。國有企業內部審計機構可以通過建立協作機制，充分發揮三類審計主體的優勢特長，共享審計監督成果，形成審計監督合力。其一，國家審計機關應當積極指導和監督國有企業內部審計全覆蓋工作，引導其加強規范化建設，促進內部審計機構健康發展。其二，國有企業內部審計機構可以積極與國家審計機關對接聯絡，配合開展相關專項檢查和業務考核等工作。其三，國有企業內部審計機構要積極參與、正確引導社會審計，及時跟進社會審計全過程，保障財務信息的正確性，實現國有資產的安全性。7]

二要構建國有企業集團總部與下屬企業的聯動關系。其一，對資產業務多元、下屬企業眾多的集團型國有企業而言，內部審計全覆蓋是集團總部實現對下屬子公司實施有效監管的重要方式。集團總部內部審計機構作為國有企業內部審計職責的歸口管理部門，發揮著重要的領導指導作用，負責統籌協調審計資源、建立健全制度規范、加強質量流程監督等工作。其二，國有企業子公司內部審計機構作為內部審計工作的執行者，接受集團總部內部審計機構領導，直接對所屬企業財務收支、經濟活動、內控管理等情況開展審計監督。其三，在貫徹落實內部審計全覆蓋要求上，國有企業集團總部和下屬企業內部審計機構應當構建上下聯動關系，整合力量、降低成本、提高效率，協作配合共同完成具體審計項目。8]

（二）細化內部審計全覆蓋的體系建設

一要明確內部審計全覆蓋的對象。國有企業審計全覆蓋首先是監督對象全覆蓋，宜將國有全資企業、國有控股企業、國有參股企業等單位都納入審計覆蓋對象，同時也要將企業主要負責人及各業務部門負責人都作為履行經濟責任情況的審計對象，以實現審計對象的全覆蓋。

二要細化內部審計全覆蓋的內容。結合《中華人民共和國審計法》要求和審計實踐探索，國有企業內部審計全覆蓋的重點內容應主要包含以下方面：一是貫徹落實國家重大經濟決策部署情況；二是重大戰略決策、戰略規劃及其年度計劃的執行情況;三是財務收支、對外投資等重要經濟活動的合法合規性情況;四是內部合規建設及執行情況;五是自然資源資產管理、生態環境保護等國家明確規定等重大責任履行情況;六是主要領導干部履行經濟責任情況。

（三）改進內部審計全覆蓋的方式方法

一要革新傳統審計方法。傳統的審計方法雖然相對成熟，但存在占用人財物成本較高、靈活較差等問題。加快應用互聯網和大數據技術、建設集團化審計平臺以及創新審計方式方法成為審計發展的必由之路。國有企業內部審計機構應當以審計數據信息為基礎，以聯網審計平臺為依托，用\"智慧審計\"消除“信息孤島”，有效推進內部審計由事后監督向事前事中監督轉變，及時發現國有企業內部在各項財務、經濟活動中存在的風險隱患。

二要重視內部風險防控。內部審計全覆蓋的重要目標之一就是將風險控制在一定范圍之內，促進國有企業得到長遠發展、實現目標戰略。國有企業內部審計機構要高度重視內部風險防控，著重開展以下工作：其一，認真貫徹落實上級審計機關，國家直屬、省級直屬國有企業關于防范化解重大風險的決策部署，認真發揮查錯糾弊作用，加大對內控體系監督檢查力度，進一步發現存在的缺陷隱患。其二，持續加強國有企業內部管理制度體系建設，幫助相關業務部門將法律法規等外部監管要求體現到企業內部規章制度之中，堅決懲治各類違規違紀的生產經營行為，不斷提升制度執行剛性約束。

（四）健全內部審計全覆蓋的結果運用

一要加強審計結果評價運用。其一，國有企業內部審計機構應當充分利用內部審計系統，加強對審計數據和審計結果的共享，以便于內控、財務、紀檢監察等國有企業內設部門進行數據查詢、分析工作。其二，國有企業內部審計機構應當將國有企業領導干部履行經濟責任情況審計結果納入領導干部考察考核任免體系，對于審計結果評價為\"好\"等次的，可作為提拔重用領導干部的重要參考；對于審計結果評價為\"較差\"等次的，建議主管部門依照規定作相應處理;如有涉及違紀違法線索的，應當依法移送紀檢監察機關。

二要加強審計結果整改監督。從系統論視角來看，國有企業內部審計機構應當作為審計問題整改工作的主要推動者，督促問題責任部門切實履行整改責任。在監督問題整改過程中，不能孤立或者單獨地看待問題，要將其放到國有企業整體經營管理中去分析，及時跟進審計問題整改情況，督促進行建章立制。在整改情況跟蹤檢查中，要加強對后續風險的分析評估，對于整改不到位或需要持續整改的問題，要通過安排專項審計方式，推動更為全面系統地進行整改，助力審計結果運用效果提升。9]

（五）強化內部審計全覆蓋的組織領導

一要強化對內部審計工作的重視和支持。國有企業對內部審計全覆蓋的重視和支持是工作支撐發展的重要保障。其一，要規范機構設置。在企業條件允許的情況下，內部審計機構應盡量單獨設置，如無必要不應與其他內設職能部門合署辦公，以確保其獨立性。其二，要加大資源投入。在專業人才、信息技術、工作經費等方面進行大力投入，積極搭建內部審計工作平臺，穩步提高內部審計監督的覆蓋率。其三，要落實工作機制。國家審計機關宜盡快建立覆蓋全部國有企業的總審計師制度，健全審計委員會工作機制，進一步加強對內部審計工作的統籌協調和組織領導，確保全覆蓋要求在國有企業落實落地。10]

二要強化對內部審計隊伍的教育和培訓。國有企業內部審計人員的職業素質和專業素養是落實內部審計全覆蓋要求的關鍵所在。隨著內部審計要求的提高以及內部審計技術的革新，迫切需要加強內部審計人員的實務培訓和學習力度，提升其綜合素養。一方面，要采取“請進來\"方式組織教育培訓，重點圍繞國有企業內部審計的內容變化和技能提升，幫助內部審計人員及時掌握審計理論、更新知識結構;另一方面，要通過\"走出去\"方式組織交流學習，到其他國有企業內部審計機構進行考察調研，加強對公文寫作能力、風險防控能力、信息技術運用能力等綜合能力培訓，幫助內部審計人員開拓視野思路、汲取工作經驗。[1]

基金項目：川渝黨校（行政院校）系統2024年調研一般項目“新時代國有企業內部審計全覆蓋的實證分析與進路構建——以為分析樣本”（項目編號：2024BDYYB-46）階段性研究成果。

參考文獻：

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[10]陳靜靜.新時期如何發揮國有企業內部審計監督作用的思考[J].大陸橋視野，2024（04）：55-57.

[11]張景寬.國有企業內部審計存在問題與對策建議[J].商場現代化，2024（08）：82-84.

作者：康希，中共重慶市壁山區委黨校講師張苗苗，中共重慶市委黨校（重慶行政學院）法律碩士研究生

責任編輯：劉小僑