我國企業集團成本管理存在的問題及對策

顏　喜

摘 要：傳統的成本管理思想已不能適應現代成本理念。目前我國許多企業所采用的傳統成本管理方法存在諸多缺陷，不能繼續適應企業面臨的激烈市場競爭。成本管理的發展趨勢是強調成本管理理論與方法的創新對成本管理的影響。針對我國企業集團成本管理中存在的問題，必須運用目標成本管理手段和戰略性成本管理理論，制定出先進、合理的目標成本指標，通過事前的目標成本預測控制、中途的目標成本計劃控制和事后的實際成本核算與目標成本比較分析控制，把生產經營過程中的各種消耗控制在事先預算的成本指標之內。

關鍵詞：企業集團 成本管理 問題 對策

中圖分類號:F275.3 文獻標識碼:A

文章編號:1004-4914(2009)02-229-02

在市場經濟條件下，我國企業已完全走向市場，而成本管理也跟著改革的步伐經歷著前所未有的變化。這種變化主要體現在兩個方面：一是成本管理技術手段與方法不斷更新；二是成本管理的應用范圍不斷拓展。成本管理是企業日常經營管理的一項中心工作，在企業生產經營實踐中起著相當重要的作用。企業要在嚴酷的市場競爭中站穩腳跟，必須樹立現代成本管理理念，強化成本管理。

一、加強企業成本管理的必要性

成本管理的變化源于企業營銷環境的變化以及管理理論與方法的創新。而后兩者又起因于營銷環境的變化。企業營銷環境的變化主要體現在以下四個方面：大多數產品供過于求，造成市場競爭日趨激烈；產品需求多樣化，顧客對產品質量也日益苛求；國際間分工合作日趨密切，競爭也趨于殘酷激烈；新技術、新工藝的創新蔚然成風。以上營銷環境的變化既要求企業的運營方式有別于往昔，也要求對管理理論與方法進行創新。

市場經濟是以價格為導向的競爭經濟體制。現代企業管理的目標已不再是短期內利潤最大化，而是如何取得長期競爭優勢，實現企業價值最大化。盡管企業可以采用不同的戰略來開發其競爭優勢，但無論采用哪一種方式，都離不開成本管理。企業成本管理是企業管理的重要組成部分，是實現現代企業管理目標的一個必要途徑。我國已進入后WTO時期，企業直接面對眾多國際化的企業，競爭日趨激烈。中國的企業要想在這種激烈的競爭中生存和發展，就必須樹立現代成本管理理念，加強企業的成本管理。

二、我國企業集團成本管理存在的主要問題及成因

1.成本管理側重于宏觀需要。成本管理是企業經營管理的一個重要組成部分，成本管理的主體應該是企業，成本管理的動力也應來自于企業內部經營管理的需要。但是，目前我國有些企業集團并未充分意識到這一點，成本管理僅限于國家頒布的財務法規中有關成本條例的遵守和執行，成本管理側重于宏觀需要，而忽略了成本管理對企業經營管理的重要作用。

2.成本管理過分依賴現有的成本會計系統，不能滿足企業集團實行全面成本管理的需要。傳統成本管理系統未能采用靈活多樣的成本方法，使得成本管理陷于單純的為降低成本而降低成本的怪圈，不能提供決策所需的正確信息，不能深入反映經營過程，不能提供各個作業環節的成本信息以及各個環節成本發生的前因后果，有時甚至出現連編制成本報表的人也難以解釋自己的“產品”成本構成的尷尬局面，從而誤導企業經營戰略的制定。

3.成本信息嚴重扭曲。傳統的成本核算系統建立在“業務量是影響成本的唯一因素”這一假定基礎之上，成本的核算過程過分簡裝化。在高度勞動密集型企業里，對核算所作的這種簡單假定（即以直接人工小時數或產量為依據來分配間接費用），通常不會嚴重扭曲產品成本。但在企業集團現代化的制造環境下，直接人工成本比例大大下降，制造費用所占比例大幅度上升，再使用傳統的成本計算方法會產生如下一些不合理現象：例如，用在產品成本中占有比重越來越小的直接人工成本去分配占有比重越來越大的制造費用；分配越來越多與工時不相關的作業費用；忽略不同批量產品實際耗費的差異等等。因此，使用傳統成本核算法將導致產品成本信息的嚴重扭曲，使企業錯誤地選擇產品經營方向。

4.成本管理范疇過窄。受長期計劃經濟觀念的影響，企業集團在成本管理中往往只注重生產成本的管理，而對企業的供應與銷售環節則考慮不多，對于企業外部的價值鏈更是視而不見。這種成本管理觀念遠遠不能適應市場經濟環境的要求。隨著市場經濟的發展，現在的企業集團面臨著前所未有的競爭壓力，只考察產品的制造成本會造成企業投資、生產決策的嚴重失誤。從成本動因的角度去考慮，企業的任何一種產品從引進到獲利，其成本絕不能僅僅理解為制造成本，而是貫穿產品生命周期的全部成本。與此相適應，成本管理的內涵也應由物質產品成本擴展到非物質產品成本，如人力資源成本、資本成本、服務成本、產權成本、環境成本，等等。

5.成本管理觀念落后。在傳統成本管理中，成本管理的目的被歸結為降低成本，節約成了降低成本的基本手段。從現代成本管理的視角出發來分析成本管理的這一目標，不難發現，成本降低是有條件和限度的，在某些情況下控制成本費用，可能會導致產品質量和企業效益的下降。因此，這種成本管理是一種消極的而不是積極的成本管理。隨著市場經濟的發展，企業不能再將成本管理簡單地等同于降低成本，而應是資源配置的優化和資本產出的高效管理。因此，企業集團不僅要關注產品的生產成本，而且要關注其產品在市場上實現的效益。尤其在科學技術高速發達的今天，企業單純依靠成本的降低來獲取優勢是不可能的。在知識經濟時代，企業集團更多的應靠技術的投入，從而產生更大的收益，也就是現代成本管理中所謂的相對降低成本，從而提高成本效益。

三、對策

1.加強成本理論的研究，將理論研究成果應用于企業成本管理實際?。理論研究者應本著創新精神、務實態度和嚴謹作風，深入企業調查研究，同實際工作者密切合作，廣泛開展案例分析，從理論高度提煉成功經驗，發現問題，解決問題。同時，理論研究應針對我國企業成本管理實際問題致力于將理論研究成果應用于企業成本管理實際。

2.更新觀念，樹立成本效益和成本回避思想。長期以來，企業在評價企業成本管理工作績效時，往往把成本升降作為唯一標準。這在理論上是說不通的，因為成本只表現一定時期內所發生的各種勞動耗費，至于這種耗費的效益如何，卻不是產品成本指標本身所能反映出來的。所以，成本工作績效考核應通過投入與產出關系進行評價：一是產出的投入越少越好，二是投入的產出越多越好，三是投入增長慢于產出增長為好，四是投入減少快于產出減少為好，五是投入下降，產出上升為好。在實踐中片面強調降低成本，勢必挫傷企業為未來增效而支出某些短期看來高昂但卻必要的費用的積極性，從而影響企業集團的技術革新和產品更新換代。過去由于我們未能正確理解成本效益思想，導致有些企業在競爭中往往注重采用低成本戰略，而忽視采用差異化戰略。因為企業投產新型差異化產品，從短期看往往開支較大，但實際上這些新型差異化產品可以擴大市場占有率，從而得到更高的成本效益。所以，為未來增效而正視樹立成本效益思想，有利于企業集團競爭戰略的制定。

成本回避的核心是要求早期避免成本的發生，使挖掘降低成本潛力向預防性方向發展。我國企業傳統降低成本的方法，從范圍上看局限于生產領域；從內容上看局限于制造成本；從時效上看局限于事中和事后成本控制。隨著市場經濟的發展，傳統降低成本的方法已經受到了嚴峻的挑戰。成本回避將降低成本視野重點轉移到產品開發、設計階段以及采購、制造、銷售和使用階段；從內容上著，成本回避擴大到整個產品生命周期成本，包括生產者成本（開發設計成本、制造成本、物流成本、營銷成本）和消費者成本（使用成本、維護保養成本、廢棄處置成本）；從時效上看，成本回避要求防患于未然，進行事前成本控制。總之，成本回避立足于早期回避可以避免發生的成本。我國企業集團成本管理的改革應構思成本回避的具體方法，并力求在實踐中應用。

3.學習外國一切先進的經驗和方法，博采眾長，為我所用。對于國外一切先進的經驗和方法，我們應結合國情和不同企業的具體情況認真研究。有些方法可以直接引進，有些方法應加以改革和完善，有些方法只能在少數具備條件的企業采用，或局部吸收其方法。總之，為了完善發展我國企業集團的成本管理，借鑒西方成本管理理論與方法是非常必要的。但是，這種學習要有創新，而創新只能與我國國情相結合，從而探索并形成一套具有中國特色的現代企業成本管理體系。

4.總結完善和推廣我國行之有效的成本管理方法。我國企業在長期實踐中，積累了許多行之有效的成本管理經驗，如編制成本計劃階段的項目測算法，成本指標歸口分級管理，包括班組經濟核算在內的廠內經濟核算制，實際上都是強調“以人為本”，充分調動廣大職工管理和控制成本的積極性、創造性，至今仍不失為現代成本管理的有效方法。邯鋼“模擬市場核算，實行成本否決”的經驗，以及濰坊亞星集團有限公司實行的“購銷比價管理”，把企業管理成本的重點從以內部生產為中心，延伸到對供產銷全過程的控制等等，這些也都是值得總結和學習的。總之，近十幾年來，我國企業管理成本新鮮經驗層出不窮，為提高成本管理水平、豐富成本會計內容做出了很大貢獻，值得會計學術界深入學習，認真總結，將實踐經驗上升到理論，加以總結完善。

5.完善成本管理組織，提高全員成本意識和管理素質。為了適應現代成本管理的發展，必須完善成本管理的組織，建立和健全成本管理規章制度，實行全方位、全過程、全員成本管理，使決策層和所有部門、單位都重視成本，人人關心成本，以提高全員成本意識和成本管理素質。對于成本管理人員來說，除了應具備會計職業道德之外，不僅要懂會計和財務管理，還要懂經營管理，特別是要熟悉生產技術，學會運用價值工程、成本最優化理論和方法；同時還要熟悉并掌握現代成本管理的理論與方法，學會預測、決策和控制，學會使用電子計算機進行信息處理。要建章立制，實行全員管理，從制度上確保成本管理落到實處。

6.理順分配制度，把分配同成本考核緊密結合起來。在成本管理中，要把分配同成本考核緊密結合起來，推行工效掛鉤的成本分配機制，改變過去單純以產值確定職工收入的做法，在分配中考慮產值的同時，更注重考慮成本控制、其他附加指標綜合考核等多項指標，以確定職工工資，并把成本考核作為分配多少的重要依據，調動廣大職工節能降耗、創最佳效益的積極性。

7.實施目標成本管理。目標成本管理是最有效的成本管理手段，制定出先進、合理的目標成本指標，通過事前的目標成本預測控制、中途的目標成本計劃控制和事后的實際成本核算與目標成本比較分析控制，把生產經營過程中的各種消耗控制在事先預算的成本指標之內。從當前企業集團的實際情況來說，要著手從以下幾個方面狠抓目標成本管理：（1）在材料物資采購上下功夫。推行比質比價，貨比三家，對大中型設備的采購安裝，采取招投標方式，嚴格挑選合格供方，使采購資金得到最優化的使用，使一部分成本壓力向材料物資供應方釋放。（2）靠技術進步降低生產成本。要大力提高企業的技術裝備水平，淘汰能源消耗高的落后裝備，達到降低能源消耗、原材料消耗的目的，實現低成本高效率，利潤最大化的目標。（3）健全內部核算價格。推行目標成本管理一定要以市場價格為導向，只有這樣，目標成本的編制才能準確。（4）認真抓好安全和質量管理。安全與質量要常抓不懈，增強全員安全生產意識和質量意識，使廣大職工少走彎路，減少安全、質量、機械事故發生的幾率。（5）加強財務管理，規范運作，強化核算。在生產經營等各項管理中，要充分發揮財務管理成本控制的作用，扎扎實實地做好成本核算和成本管理的各項基礎工作，加強資金監督和控制，嚴格控制企業非生產性支出，降低企業的各項管理費用。

8.實施戰略性成本管理。企業要在激烈的市場競爭中獲得持久的競爭優勢，成本領先戰略是最基本的競爭戰略。企業集團化為企業成本領先戰略創造了一種有利條件，而要使這種有利條件變成現實，則依賴于企業集團如何在專業化分工協作的基礎上發揮集團的整體組合優勢，制定科學、高效的成本管理系統，特別要考慮企業集團成本管理的特殊性和發揮集團公司在其中的主導作用。

企業集團是一種企業聯合組織，隨著企業集團規模的不斷擴大，集權與分權管理越來越成為企業集團管理模式的主流。在集權與分權的管理模式下，集團的核心企業成為整個集團的投資決策中心，核心企業的投資決策行為在很大程度上決定著集團產品的最終成本水平。因此，戰略性成本管理不僅事關企業集團成本領先戰略的實施，也是集團核心企業在集團成本管理方面能夠發揮作用的主要途徑。

企業集團的戰略性成本管理包括在如下資源配置過程中對成本問題的考慮：

（1）集團經營領域的選擇。企業集團的經營領域在很大程度上取決于核心企業原有的經營領域。只要這個領域還有發展余地，仍有廣闊的市場，則企業集團就應在一個相當長的時期內集中力量在這個領域謀求發展。特別是我國的企業集團，一般是以生產名優產品的企業為龍頭，聯合其他相關的專業化協作廠家為外圍組建的。選擇核心企業原有的經營領域，可以發揮核心企業在技術上和品牌上的優勢，加上各成員企業的專業化分工協作，就為在市場競爭中實施成本領先戰略創造了有利條件。

當然，由于企業集團是多個企業的聯合體，它擁有的經營范圍比單個成員企業肯定要廣，開展多角化經營也是企業集團成長的必然趨勢。企業集團在開展多角化經營時必須充分利用企業集團的協同效應，只有這樣，成本領先戰略才能收到成效。

（2）企業集團產品方向的選擇。選擇產品方向的總的原則有兩條：一是注重集團中已有的“拳頭”產品，尤其是名優產品。這是核心企業或企業集團一項重要的無形資產，也是發揮集團優勢的重要內容。企業集團產品中一定要有名優產品作為支柱，同時要發展成系列，在成員企業之間進行擴散與分工。名優產品的擴散與分工過程，就是將名優產品的性能指標、質量保證體系與先進管理方法及技術的擴散過程，使個別企業的優勢成為整個集團的優勢。從成本管理角度看，在集團內進行名優產品的擴散與分工有利于實施集團的低成本戰略。二是注重選擇能發揮集團整體優勢而單個企業無法開發與實現的產品。這類產品一般均有很強的競爭力，也不會與其他企業或集團發生很大矛盾。這種集團整體優勢可以是在資金上、生產規模上，也可以是在技術上或產品質量上。由于成本是評價企業工作質量的綜合性指標，因此，這種集團整體優勢最終會在成本優勢上體現出來。

參考文獻：

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2.夏寬云.戰略成本管理[M].立信會計出版社

3.陳潔.試論企業全面成本管理[J].上海財稅,2006（1）

4.頡茂華.現代市場經濟的成本控制新理念[J].財會月刊,2007（6）

(作者單位：株洲硬質合金集團有限公司 湖南株洲 412000)

(責編:賈偉)