企業全面預算管理制度對高校預決算體制的啟示

呂海蓉

【摘要】 隨著企業財務會計的不斷發展，企業預算和決算體制也不斷發展和完善。為了探究阻礙高校財務管理功能發揮，尤其是預算和決算發展和完善的原因，文章通過對高校現行的預決算體制與企業相應的預決算體制的比較，找出差距，以對高校預決算體制的健康發展提供參考。

【關鍵詞】 預決算體制； 高校會計制度； 全面預算

一、引言

隨著社會主義市場經濟的發展和高等教育改革的不斷深化，我國高校的經費來源日趨多元化，使得高校的支出結構、利益分配呈現多樣化和復雜化，財政管理體制也發生了部門預算、政府采購、國庫集中支付等改革的變化，因此，高校面對不斷變化的內外部環境，迫切需要制定科學、全面的財務預算，加強管理，改善和提高經費的使用效益，以切實保證和促進學校各項事業的順利開展。鑒于企業早已執行全面預算管理制度，而我國高校的預決算制度并不完善，于是企業便成為高校預決算制度改革的借鑒對象。本文通過對高校現行的預決算體制與企業進行比較，找出差距，進而全面推進高校財務的科學化、精細化和及時性管理，構建起預算編制、預算執行、預算監督、績效評價“四維一體”的預決算管理體制，這既是新形勢下高校貫徹落實科學發展觀，適應當前財政經濟的環境、適應高校財務工作的迫切需要，也對高等教育健康可持續發展具有十分重要的現實意義。

二、企業與高校預算體制比較

（一）預算管理制度及作用不同

目前，大多數企業認識到全面預算管理的重要性，相繼實施全面預算管理制度。這種預算管理制度，通過對企業內部各部門各種財務及非財務資源進行分配、考核、控制，能夠有效地組織和協調企業的生產經營活動，完成既定的經營目標。通過全員參與預算的編制與執行增強各層級人員的積極性和責任感。通過劃分不同管理層次的責任、權利以及利益分配實現管理目的，有利于現代企業制度的建設。

根據事業單位準則的相關規定，高校應實行“大收大支”的預算管理制度，即高校在編制預算時應將全部收入項目和支出項目納入預算，以掌握高校的收支狀況和控制其收支規模。

（二）預算編制的時間不同

企業一般在每年度終了時，通過對上年度的實際生產銷售等經營情況的總結并對未來市場加以分析和預測等編制下一年度的預算，并在實際經營過程中根據企業面臨的內外部環境的變化及時調整有關的預算內容。這樣企業的預算工作能與企業的實際經營活動關聯緊密，可操作性較強。

目前高校的預算工作通常包括兩個層次，一是在財政部統一部署下的各省教育主管部門具體組織的關于高校下一學年的收支計劃安排，這份預算是高校要上報教育主管部門的，一般在每年的8月份開始編制。第二個層次是高校在新學年開始（一般為每年的1—4月份）根據各種來源的收入狀況和各院系的支出計劃，并結合高校自身發展狀況和發展目標而編制的內部預算，由于內部預算與高校的發展實際密切相關，因而其操作性要強于上報的預算。

（三）預算編制方法

企業根據內外部經營環境和競爭環境的變化，分別采取了針對性的預算編制措施：一是零基預算。隨著經營環境的劇烈變化，傳統的以相對不變的經營環境為前提的增量預算已不能再適應環境變化的客觀要求，因其一般假設以前年度發生的費用都是合理的，而當資金需求的增加超出了資金供給時，該種方法通過消減新項目的預算，而不考慮以前期間的費用是否合理而對其進行調整，不利于企業戰略目標的實現和長期持續發展。而零基預算則不考慮以前年度的預算額度，對企業的各項活動每年重新評估，以及時地對各項目進行評估，實現資源的節約和有效利用。與增量預算相比，零基預算將預算視為企業的管理過程，不僅僅是一種預算編制方法。二是滾動預算。考慮到傳統的定期預算容易與連續進行的新產品計劃產生沖突，大多數企業采用滾動預算，根據公司戰略意圖的變化，不斷對預算進行調整，將預算與企業的戰略目標和不斷變化的環境相聯系。三是作業預算。作業預算是一種綜合全面質量管理理念、作業成本法和作業管理理念的預算管理方法。區別于傳統的以成本元素為基礎的預算，它是在作業管理的基礎上以作業或業務流程為基礎編制的。該種預算方法綜合考慮業務流程的改變、部門及組織的目標和戰略、經營效率的提高、顧客的需求以及服務水平的提高等多項內容，綜合考慮企業的財務和非財務指標，增強了預算為企業戰略服務的功能。

目前大多數高校采用增量預算方法，在上年度實際數的基礎上，相應增加或保持相應的預算額度。雖然這種預算編制方法比較省時省力，但是由于它假設基數的合理性，容易造成各院系為獲得下年度的高預算而浪費資金的現象，另外由于各院系的招生規模等每年都會發生與預算不一致的情況，這種方法不能及時根據實際情況進行調整，造成預算與實際的脫節。

（四）預算的可操作性

企業根據環境變化及自身實際采用不同的預算方法，使得預算與企業的戰略目標及經營計劃等結合較為緊密，企業一般是嚴格按照預算或調整后的預算實現經營活動控制的，預算的編制為其執行提供了指導，預算的執行為預算編制提供更好的數據資料和編制基礎。在企業內部預算的編制與執行是一個統一的過程，二者密不可分。尤其是實施全面預算管理以來，企業全員參與預算的編制與執行過程，使得預算的執行力和可操作性更加增強。

由于編制目的不同，高校的預算編制包括兩種預算：上報的部門預算和內部預算。由于上報的部門預算工作一般要在上年的8月份開展，其學費收入和財政生均撥款均參照上年度學生人數。而在預算執行年度，特別是近年來高校擴招，學生人數都會較上年增加，造成高校當年實際財政生均撥款未足額撥入，影響學校各項支出安排。另外高校實際收繳的學費也會因學生人數、欠費的因素，造成上報部門預算數收入的不準確，特別是有些專項經費、科研經費在上報的部門預算中沒有編制進去，使得高校上報的部門預算收入較少不全面，造成高校很多當年的實際支出無法安排，可操作性差，從而使上報的部門預算流于形式。而高校在新學年開始（一般為每年的1—4月份），根據學校可掌握的各種收入來源，并結合高校的發展目標、結合各院系的當年實際支出計劃，編制的內部預算，由于內部預算緊貼高校的發展實際，因而其操作性強于上報的部門預算。

（五）對預算執行效果的考核

企業對預算的執行情況實施了嚴格的績效考核，這不僅對有關部門和個人的執行行為進行了監督和檢查、并根據執行結果進行相應的獎懲，從而達到對有關部門和個人的激勵、提高其積極性和責任感，而且能及時地獲得預算執行情況的信息，為發現預算與實際的差距、進而采取有針對性的措施，另外，還能為以后期間預算的編制提供參考的基礎，更好地指導以后期間的預算。

高校的預算執行結果缺乏科學合理的績效考核評價體系，上級主管部門只要求各高校每年上報預算，而對預算的合理性及其執行情況缺乏有效的監督，對有關部門項目經費的節約與超支不進行相應的獎懲，造成部門的嚴重超支和浪費的現象。由于上級的不夠重視，使得高校的管理層認為上報預算只是一種形式，而不注重預算管理的實際效果。

三、高校與企業決算體制比較

（一）報表內容和目的不同

企業的財務會計報告包括財務會計報表和其他應當在財務報告中披露的相關信息和資料。它是反映單位特定日期的財務狀況和特定期間的經營成果和現金流量等會計信息的重要文件，是會計核算的最終成果。它編制的目的是向單位的相關利益人，如投資者、債權人、政府及相關機構、單位管理人員、社會公眾等財務報告的使用者提供全面、系統的會計信息，以幫助他們了解該單位管理層受托責任的履行情況，分析其業務活動中存在的問題，便于報告使用者做出更加合理的經濟決策。而財務會計報表是財務會計報告的核心，它至少應當包括資產負債表、利潤表、現金流量表和報表附注。

高校的財務報表分為月報、季報、年報和年終決算報表， 內部管理層與外部利益相關者在進行決策時主要參照年終決算報表。而年終決算報表主要包括收入決算表、支出決算表、收入支出表、支出決算明細表和資產負債表。編制的主要目的是指導部門預算的編制、為國家和地方政府加強教育經費管理、進行教育科學決策等提供依據。高校的年終決算報表重視對經費收、支和結余情況的反映，而對現金流量的管理沒有要求，即不要求編制現金流量表，這樣不便于信息需求者了解和評價高校獲取現金和現金等價物的能力以及高校的資金狀況。

（二）對資產、負債的核算和管理方式不同

企業對資產和負債的管理方式較為符合會計信息質量要求和滿足信息使用者的需要。對固定資產要按月計提折舊，且當月增加的固定資產，當月不計提折舊，從下月開始計提，當月減少的固定資產，當月計提折舊，從下月開始不再計提折舊。與固定資產有關的后續支出，滿足“經濟利益很可能流入企業和成本能夠可靠計量”時，計入固定資產成本，否則計入當期損益。上述核算方法，使固定資產的賬面價值與實際價值保持一致，不存在虛增資產的情況，較為準確、可靠地反映了企業的資產信息。

企業的對外投資項目實施嚴格的分類管理和崗位責任制，為了了解和掌握對外投資的質量和被投資單位的經營情況和財務狀況，企業指定專人或專門的部門對不同的投資項目進行跟蹤管理，以防范投資風險。

而《企業會計準則》對或有事項有較為明確的規定：或有事項形成的資產只有在企業基本確定能夠收到的情況下，才能予以確認。與或有事項有關的義務只有在符合負債定義的情況下，滿足履行義務很可能導致經濟利益流出企業時才能予以確認和計量，并且對該義務的最佳估計數做出了較為詳盡的解釋。對其短期與長期負債分別進行核算，以便于分析企業的短期償債能力和長期償債能力，了解企業面臨的總體財務風險的大小。

而高校的做法如下：首先，《高校會計制度》有關固定資產的規定是：不按月計提折舊，其增減變動主要通過“固定資產”和“固定基金”等科目來反映，而實際上高校的固定資產在使用過程中肯定存在價值損耗，這使得固定資產的賬面價值遠遠高于實際價值，而由于固定基金與固定資產科目余額是對應相等的，存在虛增總資產和凈資產的情況，不符合真實性和可靠性原則，造成高校會計信息的不真實，從表面上看高校的辦學資本充足，但實質上會影響和降低高校的實際辦學能力。目前，高校由于普遍都有新校區，因此基本建設和大修理費用較大，而維修費用與更新改造資金主要通過“修購基金”科目進行核算，而修購基金的計提依據是高校的事業收入或者經營收入，按其一定比例計提的，與固定資產的價值轉移無關，從而也不能較好地反映固定資產的價值變動。以上兩種處理方式，均不利于高校辦學成本的核算，也使得高校的報表會計信息不真實，從而也不利于國家對高校辦學資金的總體、全面把握，不利于決策層制定和實施投資決策，以引導高校辦學質量的提高。

其次，《高校會計制度》規定，高校的對外投資不分投資性質，將長期投資和短期投資合并進行填列。這種過于簡略的核算方式由于不進行分類核算，所以不利于對外部投資項目進行分類管理，各類投資的損益狀況不能準確、清晰地得到反映。

再次，《高校會計制度》沒有對高校的或有事項做出規定，并且對長期債務和短期債務在資產負債表中不進行分類核算，統一通過“借入款”科目進行核算，這種核算方式不利于債務的分類管理，不利于確定高校財務風險的大小。

（三）記賬基礎不同

《企業會計準則》對企業經濟業務事項的核算規定采用權責發生制的記賬基礎，記賬的依據是權力與義務的發生與否，而不是資金的收付，這樣，企業應享有的債權和應該承擔的義務比高校的債權和義務能在報表中得到真實完整的反映。

根據《高校會計制度》的規定，高校的會計機構對經濟業務事項的核算一般采用收付實現制的記賬基礎，進行賬務處理的依據是資金的實收實付。

（四）決算期間與經營期間的一致性不同

企業為了及時提供管理和決策有用的信息，在會計分期假設的基礎上，企業分期進行會計核算和編制會計報表，定期反映企業某一期間的財務狀況和經營成果等信息。我國《企業會計準則》規定，會計期間一般應從公歷1月1日開始，12月31日結束。會計分期假設的存在并未破壞決算期間與經營期間的一致性，只是為了滿足內外部需要，而將實際上持續經營的期間，人為地劃分為長短相等的期間。

《高校會計制度》規定，高校按照會計年度進行決算，高校的會計年度自1月1日始至12月31日止。而高校的實際經營期間一般為每年的8月份至第二年的7月份，其資金流入較為集中，一般在每年8月份開學時高校將收取全年的學費及雜費，而資金流出時間較為分散，與實際經營期間保持一致，一直持續到第二學年開學之前。所以，在每年的決算期末，高校的義務實際上才完成一半，而其采取收付實現制進行核算，沒有對應該履行而未履行的義務作為預收款項確認，這將會虛增高校的結余。而在每年開學之前，按照高校的實際經營年度，此時高校應該是資金最短期的時期，而如果按照會計年度進行核算，此時為會計年度的中期，資金相對充裕，造成高校的資金充裕狀況與實際不符。

四、基于全面預算的高校財務管理體制設計

從上可以看到，現行的高校預算管理體制上存在的問題以及和企業預決算管理上的差異。高校作為公益性的非營利組織，其目的不以利潤為目標，但這并不說明高校可以不重視其活動的經濟效益。高校作為一種社會經濟組織同樣也需要通過有效的經營管理手段來改善和提高其活動的經濟效益。特別是在當今隨著社會主義市場經濟的發展和高等教育改革的不斷深入，高校的內外部環境都發生了深刻的變化，在高校日趨多元化的籌資格局和高等教育事業不斷發展、壯大的新形勢下，迫切需要建立一套創新的高水平的高校預決算管理體制，通過與相對完善的企業預決算管理模式的對比與思考后，本文提出高校以全面預算為基礎，建立高校科學化、規范化的預決算管理模式，將學校發展的戰略目標轉化為制定一整套資源配置、價值愿景及財務運行的機制，即高校通過全面預算管理，構建起預算編制、預算執行、預算監督、績效評價“四維一體”的預決算管理體制，從而實現預算編制、執行、監督的有效管理，并對其執行結果進行績效評價，提高高校的預決算管理效率和水平，最終實現其戰略目標。

（一）預算編制

高校的預算實質上是其發展戰略目標的分階段以具體財務數據表現的形式。預算是資源分配的具體表現方式，全面的預算管理，就是將高校有效的資源，根據高校發展戰略的目標，在不同的發展階段，合理的進行分配，以利于其長期戰略目標的實現，因此，基于全面預算財務管理體制，預算編制應遵循以下原則、方法：

1.根據《高等學校財務制度》第十一條規定：“高等學校編制預算必須堅持‘量入為出，收支平衡的總原則。因此，高校的全面預算也應堅持這一基本原則。在充分考慮各項收入的同時，結合高校的戰略規劃，合理調配資源，統籌兼顧、使學校有限的資源得到有效使用，通過預算管理來保障學校資金運行的平衡，保障學校事業發展有序、可持續進行。

2.預算應“堅持科學化、精細化”的編制方法。高校的全面預算管理，應結合高校各自的特點優勢，通過科學的編制方法，加強預算的合理性。高校可借鑒企業預算編制的方法如：零基預算、彈性預算和復式預算等，在現行多數高校采用的增量預算方法的基礎上，采用零基預算和滾動預算等相結合的編制方法，即根據學校事業發展目標，按照輕重緩急來分配預算經費和編制經費費用預算，同時要細化預算編制內容，嚴格預算執行，硬化預算約束，并根據預算執行時的變化及時調整和修正預算，使預算更加符合實際、更加科學。

3.建立與公共財政體制和現代大學制度相適應的原則。高等教育作為一項準公共產品，其財務管理體制的改革，必須通過建立健全與公共財政體制和現代大學制度相適應的預算管理制度，增強財務管理創新意識，適當引入市場機制，優化資源配置，探索建立與目標、任務、績效掛鉤的預算分配機制。

（二）預算執行

預算執行是預算管理工作的重要部分。預算一旦確定，就具有權威性、嚴肅性。預算執行應嚴格剛性執行，以確保預算執行結果和預算編制目標的一致性。在預算執行過程中，應把握好事前、控制好事中。高校的全面財務管理應借鑒企業的管理經驗，在執行過程中，重視預算分析、反饋，要加強定期、不定期的預算執行情況的分析、檢查、統計，發現差異和問題，及時反饋管理層，控制好執行過程。并根據相應的管理程序，及時進行調整和修正預算，提高資源配置效益，提高預算執行的水平，以保證預算目標的實現。年度終了，通過對預算執行情況的總結，及時編制決算報表并進行全面的分析、評價，對出現的問題，要分析并查出原因，提出整改意見，使預算管理貫穿預算執行的全過程。

（三）預算監督

預算監督是確保預算剛性執行的重要環節。建立完善的預算監督體系，有利于保證預算的有效執行。高校應根據自身的特點，建立管理、監督學校預算管理的機構，通過制定一系列制度，加強對學校預算過程的全過程控制、監督。規范學校預算管理、分配制度、責任體系，并對其進行有效的監督和管理。特別是對基本建設招投標、大型儀器設備的采購、圖書資料、專項經費等重要環節，加強監督和管理，對違反預算管理的行為和不合理的現象進行及時的制止和糾正，確保預算目標的實現。

（四）預算績效評價

“逐步建立起與社會主義市場經濟體制相適應的公共財政管理體系，而科學、規范的預算績效評價體系正是公共財政管理體系中不可缺少的組成部分”。隨著社會主義市場經濟和高等教育改革的不斷深化，高校的財務管理已將“投資效益最優化”作為重要目標。特別是近年來，我國高校因擴招等因素迅速擴張，導致教育事業發展和教育資金供求矛盾突出，一方面，因財政資金緊張使政府投入教育資金不足，另一方面，有些高校在投入上求大求全，不顧自身的資源條件，特別是很多專項經費的投入上，重投入，而對經費后期的支出使用不進行跟蹤和評價，造成有些經費使用嚴重不合理，如重復購置、大額儀器設備閑置、采購行為不規范等不良現；另外有些高校在學科上盲目求全，面面俱到，使得自身有特色的學科得不到資金的保障，影響其發展等等，這些都造成了有限的教育資源浪費。因此，高校的經費投入必須建立有效的評價機制。高校的投入必須結合高校的自身發展，高校的財務管理必須圍繞高校自身的準確定位、科學發展的目標，合理的調配、優化資源支出結構，更新觀念，不能局限于只保證財務狀況正常化的管理目標，必須注重投資效益最優化。雖然，高校作為培養人才、科學研究的專門機構，教育、研發需要有培養的過程和周期，其產生的經濟效益和社會效益很難確定和哪一筆、或哪一時期的投入資源直接掛鉤，從而評價其投入產出的績效。因此，高校的經費預算績效評價，應遵循“統一規劃、積極穩妥、先易后難、分步實施”的原則，高校可先對一些專項資金的使用，在經費預算時，明確責任要求，通過建立專項經費的經費管理、績效評價的考核機制，對其在使用過程中進行事中管理、事后的監督檢查和績效考核，并將其預算結果的考核和獎懲結合起來，工作業績和經濟效益結合起來，引入激勵機制。在不斷總結的基礎上，逐步推進預算績效評價體系的建立，使得經費預算的績效評價結果，對下一年度的預算形成導向作用，強化績效評價結果對預算的約束，提高學校經費使用效率。

總之，全面預算管理對于高校自身的管理水平提出了更高的要求，真正意義上的全面預算管理，高校必須先做好學校的長期戰略發展規劃。在此基礎上，做好每一年度的工作計劃，并以此來編制與學校長期戰略規劃和分階段工作計劃相適應的年度綜合預算，從而保證高校的教育經費投入符合事業發展的需求，實現其長期發展目標。因此，通過引入企業全面預算管理和追求利潤最大化的管理理念，建立預算編制、預算執行、預算監督、績效評價“四維一體”的預決算管理體制，從而推進高校預算管理體制的不斷改革，實現高校財務的科學化、精細化管理。

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