國民政府時期會計資產負債表研究

康美云

摘要：國民政府時期是近代會計發展史上的黃金時期，資產負債表作為會計史的重要組成部分，在整個會計發展史上起著不可小覷的作用。但迄今為止，學界多集中于對近代會計史的整體概況研究，對會計資產負債表具體編制上的細致研究相對缺乏。故而，擬從國民政府時期會計資產負債表的職能、具體編制形式及規則，及其存在缺陷等多方面進行詳釋。

關鍵詞：國民政府時期；會計；資產負債表

中圖分類號：K26 文獻標志碼：A 文章編號：1002-2589（2013）27-0165-02

作為會計史的重要組成部分，資產負債表的編制在國民政府時期得到了較大改善，且在會計賬務處理中起著越來越重要的作用，為現代會計賬務處理奠定了基礎。但就目前而言，學術界并未對該編制的形成和發展有系統性研究。本文擬將著眼于此，力圖彌補該研究之不足。

一、資產負債表編制的目的

資產負債表是某一企業于某一特定日期的整體財務狀況的一種反映形式。作為決算表之一，它與損益計算書及財產目錄共同構成會計上的重要表冊。民國時期的商人亦將其稱為借貸對照表，于每屆決算后進行編制，用以表示會計期末資產負債及資本現存額的狀況。依現行公司法的規定，資產負債表必須提交股東大會予以承認，并對外公布，供人查閱。

資產負債表的編制，原意在表示某一企業于某一特定日期的財務狀況，因此它的職能主要體現為以下幾點：第一，資產表表示企業財務狀況的繼續經營以及財務設施的完善。負債表是為了供短期債權人觀其企業將來之趨勢和償付能力之參考。而資產負債表是將二表相結合不僅表示財務能力的健全，企業財產的虛實，資力的厚薄，同時為債權人及業主，作為測定財務能力的一種準則。第二，資產負債表是表示經濟公開的一種財務報告，為企業管理者公開表明職責的唯一辦法，亦即穩定社會信用的一種重要工具。第三，表示納稅標準之調查資料，企業繳納稅金，多以會計為工具，民國時期所得法規定，營利事業報稅之時，應以資產負債表作為征稅標準之參考。第四，表示經營業務的一種決策依據，企業編制資產負債表，能使各種財務事項通過合理的表現，作為有效的管理政策，推進業務的進行，改善財務設施的管理，最終作為企業研究產銷政策的根據。

二、資產負債表編制的格式與內容

1.資產負債表的格式

資產負債表表示某一企業于某一特定日期之財務狀況，必須羅列該企業該日所有的全部資產，以及全部負債，而二者比較的結果，即為其資本凈值。其中資產負債表的格式，有賬戶式（俗稱‘丁字式）及報告式兩種，前者分左右二方，分列資產與財產支配權，以『資產=財產支配權』這一會計方程式為依據。后者分上下兩部，上列資產，下列財產支配權，以『資產-負債=資本』這一會計方程式為依據。以賬戶式為準，現對民國廿八年麗聲百貨商店股份有限公司十二月卅一日資產負債表為例進行說明：該公司資產負債表分為資產和負債兩欄，資產主要收存現金、商品盤存、應收賬款等三項，負債主要收存應付賬款、資本凈值兩項，其中資本凈值又劃分為股本和本期凈利兩項。根據『資產=財產支配權』這一會計方程式，該公司資產總額等于負債與凈值總額。

從該公司資產負債表中可以清晰地看出企業所有的資產，并非全部源自出資人的投資，同時也有債權人負債的借入，故資產的來源即為負債與資本，即『資產=負債+資本』，此方程式必然恒等。據上述方程式及借貸記賬法原理，所以在編制資產負債表時，所有資產數列入表的左方，所有負債及資本則列于表的右方。

2.資產負債表內容

根據民國時期會計整體狀況的發展，資產負債表的表頭大致包括企業名稱、報表名稱、編制日期等三項。根據具體編制內容簡略說明如下：

首先，企業的名稱是編制資產負債表的主體，在登記時須以法定全名顯示，不能用簡稱。其次，報表的名稱，應明示資產負債表之字樣，以區分其他會計報表。第三，編表的日期即為資產負債表之年月日，具體為某一特定財務狀況的時期，在標題中必須注明。繼續經營的企業，因其財務狀況一直延續進行，故須注明編表日期，此種編表日期，乃指該日業務終了時的狀況而言。

根據『資產=負債+資本』這個公式及上述表頭格式，現以民國卅六年十一月卅日現代皮件商店為實例，對資產負債表的格式和內容說明如下：該商店資產負債表分為資產和負債兩欄，負債欄中包括負債和資本，資產總額等于負債總額。在具體編制資產負債表時，內容摘要及金額欄，以分左右兩邊用阿拉伯數字橫寫為原則，左邊為資產類，記載資產類。右邊為負債類，記載負債及資本項目。如分上下兩段或前后兩段，用中國數字直書即可。而此時上段為前段，記為資產，而下段為后段，記為負債類。

同時在編制排列過程中，對于工業用者，采用固定性排列法；對于商業用者，采用流動性排列法；但應用時，可以不必拘泥。一般情況下，資產項目大都是按其流動程度順序排列，負債項目大都是按其償還期限的先后，順次排列。值得一提的是，在編制時假定某股份有限公司為提交股東會而編制報表時所采用的格式，與對外公告報表所采用的格式應需一致。

三、資產負債表編制需遵循的原則和注意的問題

根據上述分析的資產負債表職能，可以看出企業利害關系人由于自身立場不同，對于企業財務狀況的觀察不同，債權人注重償付能力的強弱、企業收益的穩固及能否提供有效擔保等。而投資者注重收益能力、財務能力的大小。業主注重企業能否繼續維持其原有資本，進而達到營利目的。各利益人的需求雖各不相同，但在編制資產負債表時，必須遵循以下同一原則：

首先，資產負債表乃具有歷史性繼續經營之財務報告，故以繼續經營之立場編制之。在體例編列與定量單位的采用上，應適合一般之需要，并為簡易計得加附注以說明之。其次，財務授受應有統一之會計核算準則，采用現金收付制或權責發生制。同時在財產計算上力求精確。注重明辨資本支出與預收益支出的劃分，明確利益與損失正確的劃分時期。最后，會計技術及原理必須準確。

在遵循上述原則的同時，編制資產負債表也應慎重考慮內容、估價及體例這三大問題。在內容問題上，資產負債表的編制，必須反映其可信性，具備簡明完備的條件，故其應當列入的項目，須全部列入，不必羅列者，應予以刪除。列入項目應當達到表示完整的原則。

在估價問題上，國幣作為交換價值的主要定量單位，在國幣的基礎上可以同時兼用其他幣值，作為記賬單位進行貨幣計量。為了顯示當時的財務實況，作為會計記錄表現的根據，必須對各種財產進行正確估價。估價的同時須注意對會計上最初估價和后來估價進行嚴格區分，以確保財務實況的準確性。資產按決算日時的變現價值或依其能提供義務的使用價值進行估價，而負債是按其到期償付或可能發生的最大價額進行估價。估價時，為正確反映企業財產的正確價值，如實反映經營中的財務狀況，企業價值須按期加以評定。力求避免可能發生的損失。

在體例問題上，資產負債表乃表現一企業準確估價之資產及其債權人與業主所享有之財產支配權，具體中資產包括流動資產、固定資產、無形資產、遞延費用、長期投資等。財產支配權包括負債和資本。負債具體包括流動負債和固定負債，資本包括股本、公積、盈余滾存等各項。

上述資產負債表之主要分類，其排列方法并無定律，大致分為兩種方法：一種是主張固定性質的項目列在首項，即先固定資產而后流動資產，負債與資本亦依次順序排列；一種是主張以流動性之項目列在首項，即以流動資產列前，固定資產列后，負債資本亦如之。針對股東的需要以及企業財務能力的厚薄，企業最終決定于所采納的排列方式。

值得注意的是資產負債表為不讓讀者誤解，必須注意以下情況：

第一，資產負債表，是將已發生的交易情況，在報表內作以總括說明。如商譽這種無形資產，其價值雖能繼續增高，然其價值增高的原因，卻不能歸功于過去某一筆交易，所以不應在資產負債表上表示，亦不應列入表內；同樣即使發生損失，也不是因為過去某一筆的交易而造成的，只純粹屬于遭遇意外情況。

資產負債表與損益計算書的歷史性質不同，故同一交易，其財務情況，同時顯現于此二表內。因此在編制損益計算書時，當注意本期資產之消耗額，在收益中應當予以減除。編制資產負債表時，應注意現有資產之數值，便于將來的使用。

第二，資產負債表能表明資產的原始情況及變動過程，因此依據資產負債表能直接反映出資產的實際情況，為企業的正常運轉提供財政決策。

第三，固定資產的價值，須根據成本價格計算。資產的價值可將其原成本價格，分攤于可使用的各年限內進行估價而決定。然而固定資產的抵消賬戶，未必即表示其歷年之正確消耗情形，故固定資產之正確現值，亦不能正確反映。在特殊情形下，資產估價的賬值可低于成本價值，如存貨中就存在此種情形。

第四，某種費用科目，雖絕無遞延資產之性質，而在資產負債表上反隸屬于資產類中之遞延費用項下。此種遞延費用分兩種：一種是因遭受非常損失，而發生資本凈值折減，雖此種損失，對以后各年度毫無裨益，但為避免資本之折減起見，列為遞延資產，在以后各年度中逐漸攤提。一種是費用業已發生，而有裨于以后各期之營業。

注意對上述各項的明確區分，有助于更好地理解和運用資產負債表，為企業探究生產狀況，明確生產能力，觀察資產的內容，了解償付能力，最終作為研究產銷政策的根據，進而充分發揮資產負債表的整體作用。

然而國民政府時期關于資產負債表仍有許多問題沒有得以解決，最值得注意的是如商譽此類無形資產沒有在資產負債表上表示，也不應列入表內。關于資產負債表中諸類問題還值得繼續深入研究。

參考文獻：

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