論碳排放權會計理論框架的構建

摘 要：本文將借鑒環境會計理論的成果，構建符合碳排放權特征的會計理論框架。

關鍵詞：碳排放權；會計理論；框架構建

中圖分類號：G642 文獻標識碼：B 文章編號：1002-7661（2013）30-012-01

低碳經濟絕對是一把雙刃劍，在給企業可持續發展及應對全球氣候變化帶來機遇的同時，給會計界也帶來了一系列的挑戰。目前我國缺乏完善的環境會計規范，對于突發的或者隱蔽的環境問題究竟應該如何反映在會計報表上是會計界一直在討論的難點。隨著碳排放權交易市場的興起，碳排放權會計作為環境會計的新的研究方向受到越來越多專家學者的重視。

一、碳排放權會計的理論發展

隨著各界對環境會計的重視，對其研究越來越細化，碳排放權會計就是其中的一個新興學科。上世紀末，環境和生態界的專家就利用物質流的手段對全球范圍內的碳存量和流量進行過核算，但并沒有與財務會計的核算和信息披露結合。

直到本世紀初期，排污權交易制度的日益發展，二氧化碳等氣體的排放才引起了會計界的熱烈探討。二氧化碳的排放權作為一種特殊的排污權進行交易，最開始是通過排污權的交易機制來處理它的排放配額，因此其會計處理就是依照排污權的不同屬性加以區分并進行資產或負債的確認。

二、碳排放權會計構建的必要性

我國在全國范圍內推行了碳排放權交易制度，碳排放權交易市場日趨完善，為碳排放權交易提供了良好的平臺。通過碳排放權交易所可以了解到碳排放權的貨幣價值，為碳排放權的確認與計量提供了便利。因此，我國急需構建符合我國具體國情的統一的碳排放權會計理論框架。

三、碳排放權會計理論框架的設計

1、碳排放權的會計確認與計量

（1）碳排放權的確認

根據我國《企業會計準則》中資產的定義“資產是指企業過去的交易或者事項形成的、由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源”。無疑，碳排放權作為一種特殊的經濟資源屬于企業的一項資產。

筆者認為我國碳排放權交易還處于探索階段，現階段將企業以生產經營為目的而持有的碳排放權確認為無形資產是較好的選擇；而未來隨著排污權市場和交易機制的完善，企業以投資受益為目的持有的碳排放權可以視為金融資產。

（2）碳排放權的計量

碳排放權的計量已成為碳排放權會計研究中的一大難點，學術界的爭議主要集中在應采用何種計量模式對碳排放權進行計量。雖然目前碳排放權的計量以歷史成本計量模式為主，但筆者認為應該引入公允價值計量模式對碳排放權進行計量，并且公允價值計量模式將是大勢所趨。在取得碳排放權時，按照活躍的公平交易價格對碳排放權進行計量；后續計量也應采用公允價值計量模式；同時對持有的碳排放權依照無形資產的后續計量規則計提資產減值準備。

2、碳排放權的會計記錄

對碳排放權的取得、攤銷、價值變動和出售等進行會計記錄是碳排放權會計核算的重點，應設置“無形資產——碳排放權”科目對企業所持有的碳排放權進行核算，該科目的借方記錄企業取得碳排放權時產生的成本，貸方記錄出售或結轉碳排放權時的成本。

（1）取得碳排放權時的會計處理

若企業取得碳排放權的途徑為政府無償分配，則應按照當期活躍的碳排放權交易市場中相似資產的市場交易價格借記“無形資產——碳排放權”，貸記“遞延收益——政府補助”。若企業以有償方式獲得碳排放權時，按公允價值借記“無形資產——碳排放權”，貸記“現金”、“銀行存款”或“應付賬款”等賬戶。

（2）持有期間的會計處理

企業在持有碳排放權的期間，若碳排放權的公允價值發生變動，則應在“資本公積——其他資本公積”中進行反映。對于遞延收益攤銷額的處理，可以通過“營業外收入——政府補助”科目進行分期攤銷。當企業使用碳排放權時，應借記“管理費用——碳排放費用”，貸記“預計負債——碳排放”。在期末處理碳排放權負債時，借記“預計負債——碳排放”，貸記“無形資產——碳排放權”。

（3）出售碳排放權的會計處理

當企業出售碳排放權時，按照交易時的實際價格借記“現金”、“銀行存款”或“應收賬款”等科目，貸記“營業外收入——碳排放權”。同時結轉碳排放權的成本，借記“營業外支出——碳排放權”，貸記“無形資產——碳排放權”。

3、碳排放權的信息披露

環境會計的信息披露一直是各界討論的熱點，與碳排放權相關的信息的披露更是其中的難點之一。應在各個財務報表中增列碳排放權會計科目；在報表附注中應說明碳排放權核算、管理和審計等內容。對企業實施減排的情況、碳排放量數據與統計方法、碳排放報告等具體情況進行詳細說明。這種信息披露框架與我國碳排放權交易處于初級階段的國情是相適應的，能夠為利益相關者提供更多有用相關的碳排放權交易信息。

四、結論與展望

隨著社會各界對低碳經濟的重視，碳排放權交易市場的興起，導致了碳排放權會計的誕生。本文運用傳統的財務會計理論對碳排放權會計的相關問題進行了研究，提出了我國應盡快構建碳排放權會計理論框架，著重從碳排放權的會計確認、計量、記錄與信息披露等方面提出了自己的觀點。

本文對碳排放權會計理論框架的研究僅限于財務會計的層面，而沒有涉及碳排放權管理會計以及碳減排融資等問題，這些問題還有待今后進行更廣泛和深入的研究。

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