淺析國內企業環境會計核算

楊洪濤

[摘 要] 環境會計是在全球生態環境日益惡化的背景下產生和發展起來的一門新的會計學分支學科。本文從可持續發展的要求出發，借鑒國內外已取得的優秀研究成果，針對我國傳統會計目前存在的單純追求經濟效益而忽視社會效益、環境效益的缺陷，對企業環境會計核算體系的構建進行一些探討。

[關鍵詞] 環境會計；可持續發展；核算體系

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2014 . 11. 001

[中圖分類號] F234.3 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2014）11- 0002- 02

第二次世界大戰之后，科學技術以前所未有的速度和規模迅猛發展，人類社會進入了空前繁榮的時代。然而，這種繁榮是建立在對大自然長期過度掠奪的基礎上的，在經濟高速發展、工業化和城市化進程加速及人口劇增的今天，人類不得不面對資源短缺、自然災害頻繁發生、環境污染日趨嚴重的現實。因此，可持續發展成為各國的共同選擇和唯一出路。據有關專家對綜合各種污染物來源的分析統計，目前自然環境所接受的污染大約有80%來自于企業。作為最大的污染源，企業必須承擔環境保護的責任。從可持續發展的觀點出發，要求企業減少環境污染，降低影響環境的物質能源消耗，建立并實施環境會計核算體系的呼聲越來越高。

1 環境會計賦予我國傳統會計核算體系新的內涵

1.1 現行會計在可持繼發展中面臨的挑戰

1.1.1 我國環境污染嚴重，傳統會計明顯滯后

中國是世界上人口最多的國家，也是世界上人均自然資源最貧乏的國家之一，中國人均耕地還不到世界人均水平的1/3，人均淡水資源僅為世界人均水平的1/4，人均森林面積不到世界人均水平的1/6，人均草場面積不到世界人均水平的1/3，人均礦產資源不到世界人均水平的1/2。我國黃河也面臨著污染和斷流的雙重壓力，這些嚴重的環境問題正以前所未有的嚴峻態勢挑戰中國的經濟發展。然而，現行企業會計把會計主體局限在沒有生態的環境中，沒有把環境負荷、環境保護、環境治理與收益納入環境管理系統。

1.1.2 我國現行會計制度不能滿足對外開放與國際接軌的需要

我國實行對放開放以來，大量引進外資，這有利于促進我國的經濟增長和國際交流。然而在我國現行會計制度中，沒有建立系統的環境會計核算體系。這樣，既不能滿足會計國際化的要求，不能向外國投資者及有關方面提供我國的環境管理信息；也很難衡量外國投資機構對我國環境的破壞程度。而且，許多國際跨國公司不斷把那些污染嚴重和破壞掠奪自然資源的生產項目搬到發展中國家，我國有可能成為發達國家的“污染收容所”。

1.1.3 我國會計制度的改革與發展要順應時代的要求

我國現行企業會計的核算對象、計量手段、核算目標和監督方法等已經不能適應可持續發展和市場經濟的需要。現在企業會計管理的對象，是與企業資金運動有關的、能用貨幣計量的經濟活動，沒有考慮資金以外的資源環境，以及整個社會的生產消費與生態循環價值，未將自然資源消耗、環境污染、環境保護等主要內容涵蓋在內，系統核算不全面、不完整。

1.1.4 我國傳統會計信息不能滿足會計信息使用者對相關環境信息的需求

我國現行企業會計只披露能用貨幣計量的經濟事項，它是以企業發展歷史成本為計量標準的信息，而對威脅人類生存與發展的環境問題沒有涉及，沒有或者很少考慮到企業的經營活動對環境造成的危害，不能給信息使用者提供所需要的所有信息。隨著社會經濟的發展，政府和公眾對環境問題日益關切，越來越需要了解企業的環境信息。加之，政府部門也要利用環境信息，制定相關的政策及法律法規。因此，改革現行會計制度，增加現行會計披露內容，既能為企業內部服務，也能為社會公眾服務，以及為政府制定宏觀經濟政策提供參考。

1.2 建立我國企業環境會計核算體系的必要性

1.2.1 企業環境會計是我國“綠色GDP”的重要組成部分

“綠色GDP”是指綠色國內生產總值，它是對傳統GDP指標的一種調整，是扣除經濟活動中包括投入的環境成本后的國內生產總值。全世界仍沒有一套公認的“綠色GDP”核算模式，但許多國家都開始從理論上進行探索、試行“綠色GDP”。我國的“綠色GDP”核算項目也開始啟動。企業是國民經濟的重要組成部分，同時作為生產者和排污大戶，“綠色GDP”核算體系的建立對企業的影響尤為深刻。因此，為了適應綠色革命的需要，企業應承擔更大的保護環境的社會責任。

1.2.2 實行環境會計是企業自身發展的必然選擇

高投入低產出或先污染后治理是傳統企業的發展模式，不僅造成過度開發消耗資源和生態環境補償能力嚴重不足，還阻礙了企業自身的長遠發展。從企業長遠利益出發，只有將企業的生產經營活動對環境造成的影響納入會計核算，實行環境會計制度，才能正確核算企業的經營成果，準確分析企業的財務風險。

1.2.3 建立環境會計制度是履行環保責任的體現

推行環境會計核算，糾正企業只強調進行環境保護所發生的成本費用的片面性做法，使其認識到環境保護也能給企業帶來效益，能夠提高企業的綠色競爭力，從而更好地履行環保職責。

2 我國企業建立環境會計核算體系的構想

2.1 企業環境會計的對象

環境會計的會計要素需重新界定。其中，資產項下應增加“環境資產”項目，根據企業會計制度對資產的定義， 我們應該界定環境資產為： 企業過去的交易、事項形成并由企業擁有或控制的，能以貨幣計量，并預期會給企業帶來經濟利益的環境資源。包括空氣、土地、水、海洋、礦產資源、臭氧層等。而負債項目中應將企業所承擔的社會環保職責確認為環境負債。即企業由于以往的經營活動對環境造成的破壞和影響， 而應當承擔的、需要以資產或勞務償付的現時義務。如企業購置環保設備應支付的款項， 造成環境污染應承擔的賠償義務等。而費用不能僅僅計算經濟成本，還應包括社會成本和環境成本，因耗用資源和排污而被征收的生態環境賠償費、治理費、環境研究與開發費等。與企業的一般資產相類似， 環境資產也會形成經濟利益的流入， 即環境收益， 就是能夠以貨幣計量的效用。

2.2 企業環境會計的目標

環境會計的目標包括基本目標和具體目標。其基本目標是促使企業在注重經濟效益的同時高度重視生態環境和物質循環規律，在經濟活動中合理開發和利用資源，減少環境污染，實現經濟效益、環境效益、社會效益的協調發展，從而達到可持續發展的長遠目標。環境會計的具體目標是組織相應的會計核算，盡可能地為各社會相關主體如國家（政府）、社會公眾、投資者、債權人、企業管理層等提供有效的環境會計信息，從而滿足他們了解和實施決策的需要。

2.3 企業環境會計的基本假設

會計主體、持續經營、會計分期和貨幣計量是傳統會計的4項基本會計假設。環境會計作為會計學的一個分支，無疑應該在基本的框架上遵從會計學的一般規律和總體特征，但又有其自己的特殊性。首先是貨幣計量假設，它為傳統會計對象的確定和工作手段的選擇提供了基本指導，但是在環境會計核算中，若僅以貨幣作為計量單位，則難以客觀地反映會計主體的環境責任。因此，環境會計的計量單位應該是以貨幣計量為主，同時兼有實物計量、勞動指標計量、技術指標計量、技術經濟指標計量等非貨幣計量方法。這也是實踐企業環境會計的一個難點，還有待進一步研究和實踐。環境會計還應增加一個新的假設，就是可持續發展的假設，它是對“人類—環境”系統和“經濟—環境”系統的辯證關系的總結，要求經濟與環境必須協調發展，保證經濟、社會和環境能夠真正實現長期的可持續發展。

2.4 企業環境會計的信息披露

披露環境會計信息是對企業環境會計的最終要求，環境會計信息載體是環境會計報告，為適應信息披露的要求，會計報告應增加相應的內容，并采取定性披露和定量披露相結合的形式。定性披露主要揭示企業那些難以量化的環境事項和企業的環境績效。定量披露可采取作為相應報表附注的形式，也可以明確地形成獨立的報告。定量披露主要是報告企業環境資產、費用、負債等的數量金額變動情況。

2.5 企業環境會計實務操作中的主要障礙

實踐中環境會計要突破實務操作的以下主要障礙。一是計量和確認困難 。二是成本分攤沒有標準。三是相關法規不完善。四是實務操作性不強。缺乏環境會計行為規范標準， 很難規范環境會計核算的對象及報告形式， 導致環境會計核算的可操作性不強。

3 對我國建立環境會計核算體系的探討和建議

3.1 進行環保教育，提高企業的環保意識

我國在建立環境會計的過程中，應克服傳統觀念的束縛，加大力度宣傳環境會計的優越性，特別強調環境會計在我國經濟建設中的作用，明確其對會計發展、企業經濟行為的調整、會計的轉軌所具有的積極意義。環境會計的順利推行必須要以環保意識增強為前提。

3.2 要加快制定我國環境會計準則和完善環保法律法規

在環境會計相關法律法規建設過程中，可由財政部牽頭，聽取納環保、財會稅收等各方意見，共同籌劃制定“環境會計準則”或修訂企業會計準則。也可對現行的會計制度補充有關環境會計核算內容，然后在會計準則里統一規范環境會計核算內容及報告形式，增強其可操作性。除健全環保法規外 ，還應著力構建重視資源效率和環境業績的企業競爭環境 ，如推行環境標志 、環境稅收等 。還應考慮發布企業環境信息披露內容與格式準則或指南 。

3.3 加強環境會計理論方面的研究

20世紀90年代初，葛家澍教授發表的《九十年代西方會計理論的一個新思潮——綠色會計理論》和郭道揚教授發表的《綠色成本會計的初探》兩篇文章引起了國內環境會計理論研究的熱潮。2001年1月，經財政部批準，中國會計研究最具權威性的中國會計學會成立了“環境會計專業委員會”對環境會計進行專門研究。2002年9月中國會計學會第六次全國會員大會通過的《中國會計學會第六屆理事會科研規劃》中，環境會計研究被單獨列出，作為7個大類，15個支類問題中的一個方面；1994-2004年在全國會計期刊發表的論文數量達216篇。但我國環境會計的研究主要集中于基礎理論，對實用性、可操作性較強的企業環境會計核算方面，如環境負債、環境成本、環境績效等研究較少，研究成果缺乏實踐指導性。

3.4 進一步加強完善環境會計的社會監督和政府監督

社會公眾的態度對于企業具有更深遠的影響。一個企業的環境形象，將會影響到企業的勞動力供應，影響到企業的正常運行、銷售和盈利。甚至可以說，社會公眾的態度將決定一個企業能否存在。隨著人們對環境問題的日益關注，對企業環境會計信息披露的要求更加嚴格。此外，政府在環境保護方面起著非常重要的作用。負責環境立法和管理的政府主管部門在進行環境管理時，要根據需要獲得那些有效的環境管理績效信息，進行管理決策。政府在宣傳環境保護意識方面也應起主導作用，政府還應承擔制定宏觀環境政策的責任，了解企業競爭中的合理性和合法性等。

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