事業單位固定資產計提折舊問題研究

徐瑩 徐音

摘 要：事業單位固定資產是否計提折舊，不管是在理論上還是事業單位財務規則中都沒有明確進行界定。文章在理論上從正反兩方面分析了事業單位固定資產計提折舊的影響因素，指出事業單位固定資產是否計提折舊不是技術問題，而是理念問題，并對事業單位固定資產是否計提折舊提出了政策建議。

關鍵詞：事業單位 固定資產 折舊

中圖分類號：F230

文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2014）09-139-03

事業單位固定資產是否計提，一直沒有統一的說法。不管是2012年4月1日實施的《事業單位財務規則》，還是2013年1月1日實施的《事業單位會計制度》，都對事業單位固定資產是否計提折舊沒有明確規定，因此，事業單位固定資產是否計提折舊，仍然沒有取得一致的認識，仍需要加以研究。

一、制度對事業單位固定資產計提折舊的規定

1.《事業單位財務規則》的規定。財政部以第68號令于2012年2月7日發布的、自2012年4月1日起實施的《事業單位財務規則》，對事業單位固定資產是否計提沒有明確提及，僅在第六章的“專用基金管理”第三十三條第一款定義修購基金時提及：“修購基金，即按事業收入和經營收入的一定比例提取，并按照規定在相應的購置和修繕科目中列支（各列50%），以及按照其他規定轉入，用于事業單位固定資產維修和購置的資金。事業收入和經營收入較少的事業單位可以不提取修購基金，實行固定資產折舊的事業單位不提取修購基金?！闭麄€《事業單位財務規則》共十二章六十八條規定除了此處提及的“實行固定資產折舊的事業單位不提取修購基金”外，其他地方再也沒有提及。也就是說，作為事業單位財務管理最有權威的制度，對事業單位固定資產是否計提折舊并沒有統一說法。

2.《事業單位會計制度》的規定?！妒聵I單位會計制度》對固定資產計提折舊又是如何規定的呢？財政部2012年12月6日以財預字〔2012〕72號發布的《事業單位會計制度》在第一部分說明中提及：“事業單位應當按照《事業單位財務規則》或相關財務制度的規定確定是否對固定資產計提折舊、對無形資產進行攤銷。對固定資產計提折舊、對無形資產進行攤銷的，按照本制度規定處理。不對固定資產計提折舊、不對無形資產進行攤銷的，不設置本制度規定的‘累計折舊、‘累計攤銷科目，在進行賬務處理時不考慮本制度其他科目說明中涉及的‘累計折舊、‘累計攤銷科目。”根據此規定，事業單位固定資產是否計提折舊顯然是“踢皮球”，把“球”踢給財務規則?！疤咔颉彼[含的理由是，會計制度只管事后怎么核算，而事前怎么規定，是財務規則的事情。在固定資產計提折舊上也是如此，才有“事業單位應當按照《事業單位財務規則》或相關財務制度的規定確定是否對固定資產計提折舊”這一表述。因此，在事業單位具體會計實務處理的制度上，《事業單位會計制度》仍然沒有對固定資產是否計提折舊作出明確規定。

3.其他制度的規定。除了通用的《事業單位財務規則》和《事業單位會計制度》外，根據事業單位不同行業的特點，財政部還分別會同相關主管部門制定了不同行業的事業單位財務或會計制度，已經發布、于2014年1月1日或之前實施的行業有：科學、高等學校、彩票機構、中小學、廣播電視、文物、文化、體育人口和計生等8個行業。在這8個行業的制度中，科學、高等學校、彩票機構3個行業明確固定資產計提折舊，不再提取修購基金；而其余5個行業制度仍然有計提修購基金的規定，即固定資產沒有實行計提折舊的做法。

從以上所列的財政部統一發布的各種事業單位財務制度或會計制度來看，對于固定資產是否計提折舊，沒有強制性、沒有一致性。事業單位固定資產為何不計提折舊？現有教科書基本沒有談及。那么，事業單位固定資產究竟是否可以計提折舊？這是一個學術問題還是一個實務問題？

二、事業單位固定資產不計提折舊的主要因素分析

根據國務院《事業單位登記管理暫行條例》（國務院第252、411號令）的規定，事業單位是指國家為了社會公益目的，由國家機關舉辦或者其他組織利用國有資產舉辦的，從事教育、科技、文化、衛生等活動的社會服務組織。事業單位這一性質，決定了一般意義上，事業單位的固定資產不計提折舊。

1.不追求經濟利益回報。事業單位成立的目的是為了社會公益，不是經濟利益回報，由此事業單位的固定資產不存在其價值分期分攤、一定時期需要收回投資本金的問題。固定資產之所以需要計提折舊，是因為固定資產價值大，不能一次或當期獲得補償，需要在以后的年度中逐年彌補，因此需要計提折舊，把需彌補的費用逐年分攤。而事業單位的固定資產不需要收回投資，因而不存在計提折舊問題。

2.資金來源渠道。事業單位固定資產的資金來源，幾乎都是由國家財政資金撥入，而財政資金是不存在資金回報問題，是一種無償使用、不需要償還的資金。事業單位固定資產的資金來源不是由事業單位自身資金形成，而是由國家財政撥款或其上級主管部門無償投入，資金來源不需要事業單位自身承擔，不需要事業單位償還，因此事業單位的固定資產不需要計提折舊。

3.計提折舊后的資金處理。事業單位如果對固定資產進行了計提折舊，在會計處理上必然是增加了費用支出，但事實上沒有發生真正的支出，導致現金流在事業單位的截留，變相形成了事業單位的一種收入。事業單位不追求經濟利益回報，不需要對使用的資金進行償還，則因對固定資產計提折舊變相形成的收入，對事業單位如何處理存在問題，因此事業單位的固定資產不需要計提折舊。

4.盈虧問題。事業單位從財務角度而言，如同政府機關一樣，實行經費預算使用、收支平衡。事業單位固定資產如果計提折舊，因不同的事業單位其所使用的固定資產價值也不同，以固定資產價值為基礎進行的折舊計提，所對應產生的費用支出也就不相同。對固定資產價值少的單位，計提折舊可能不對事業單位的財務收支帶來較大的影響；但對固定資產價值多的單位，計提折舊必然形成較大的費用支出，從會計處理上可能會形成較大的虧損（盡管事實上沒有發生真正的虧損，因為現金流沒有發生變動），對這種“明虧”、“虛虧”如何處理也是一個問題，因此事業單位的固定資產不計提折舊。

三、事業單位固定資產計提折舊的主要因素分析

上面討論了事業單位不計提折舊的主要因素。然而前文也已經述及，在2014年1月1日起實施的科學、高等學校、彩票機構3個行業的會計制度中，明確規定固定資產計提折舊，不再提取修購基金，那么固定資產計提折舊的理由主要又有哪些？其影響因素又是哪些？

1.資金來源不同。事業單位由于其服務社會行業的多樣性，同時因為財政資金的緊張性，事業單位的資金來源不僅僅是財政撥款，也有國有資產其他渠道的投入。目前事業單位一般分為財政全額撥款、財政差額撥款和事業單位自收自支三種類型管理。財政差額撥款，雷同于財政全額撥款，本文暫且不作進一步的區分。對自收自支事業單位而言，由于其使用的是非財政性資金，其固定資產就雷同于企業的固定資產，需要考慮投資回報，才能更新和擴大再生產，因此需要對固定資產計提折舊。

2.具有自收自支的能力。事業單位其性質雖然是以社會公益為目的，不追求經濟回報。但社會上的事業單位眾多，按照中央編辦最新的批轉文件《事業單位登記管理暫行條例實施細則》（中央編辦發〔2014〕4號）所列舉的事業單位，包括教育、科研、文化、體育、衛生、廣播電視、新聞出版、社會福利、救助減災、統計調查、技術推廣與實驗、公用設施管理、物資倉儲、勘探與勘察、監測、測繪、檢驗檢測與鑒定、資源管理事務、質量技術監督事務、經濟監督事務、法律服務、公證與認證、信息與咨詢、知識產權事務、人才交流、就業服務、機關后勤服務等27個行業，每家事業單位由于其自身服務的行業、行業所在的市場特點、自身的經營管理和人才隊伍素質等各不相同，因此其所取得的事業收入也各不相同，相應的事業經營能力也各不相同，完全做到了自收自支且都有結余，固定資產計提折舊對其事業的經營沒有任何不利影響，此種情況下，其固定資產完全可以計提折舊。

3.更有利于事業單位的自身發展。由于事業單位的經費來源、包括固定資產的投資，都是財政撥款或上級主管部門撥入，事業單位本身沒有經費來源的自主權，需要上級的批復。而上級自管部門由于其自身經費開支問題，對事業單位的所有開支申請未必（下轉第142頁）（上接第140頁）能一一滿足，也包括了事業單位固定資產更新的申請。如果事業單位自身的經濟狀況允許其固定資產計提折舊，即計提折舊后不會影響到其事業的發展，則計提折舊后，事業單位擁有了一定的固定資產更新資金和能力，在上級主管部門不能滿足或不能顧及的情況下，事業單位可以用計提的折舊更新其必要的固定資產，從而更有利于事業單位的自身發展。

4.“企業化”的事業單位。隨著市場經濟的進一步發展，原來承擔事業職能的部分事業單位，轉向企業化管理更能適應其自身的發展，因此國家在事業單位改革方面，早就對部分事業單位實施“企業化”管理。“企業化”管理即按企業的管理規則管理事業單位、事業單位也按企業經營管理規則進行自身的運轉，也就是已經把事業單位視作企業。那么對這部分自身已經實行“企業化”管理的事業單位，其固定資產完全有必要計提折舊。

四、事業單位固定資產計提折舊的政策建議

那么對事業單位固定資產應該計提折舊還是不應該計提折舊？回到本文的起點。綜合上述兩個方面的論述，筆者認為事業單位是否計提折舊，需要根據事業單位所在的行業及其自身經營特點出發。在此提出一些宏觀政策建議：

1.判斷依據。一個事業單位固定資產是否計提折舊，可以主要從下面兩個方面來判斷：（1）經費來源。如果其經費來源是財政撥款、或者主要是財政撥款及部分其上級主管部門的撥入，說明其經費自主能力較弱，此種情況下固定資產不宜計提折舊。反之，如果其經費來源主要靠自身的經營收入、或者完全做到了自收自支，說明其經費自主能力較強，則其固定資產應該計提折舊。（2）事業性質。事業單位是否提供了社會公共服務且此種公共服務不能通過市場機制去提供，即事業單位具有極強的公益性。如果一些事業單位所在的行業完全可以通過市場機制去實現，則此種事業單位的固定資產應該計提折舊。

2.實務操作。事業單位計提折舊在會計處理上是否可行？這涉及到實務操作問題。不管上理論上還是實務上，在會計處理方面，事業單位計提折舊完全不存在操作上的問題，是可以行得通的，因為已經有“企業化”的事業單位，其固定資產是計提折舊。因此，實務操作上是不存在理論或技術上的問題。

總體而言，事業單位固定資產是否計提折舊，這不是技術問題，而是理念問題。需要對不同行業的事業單位、不同事業單位的自身經營特點區別分析，從有利于事業單位自身的經營發展角度去確定其固定資產是否應該計提折舊。

參考文獻：

[1] 余懷群.新《事業單位會計制度》若干問題的探討.科技視界，2013（9）

[2] 韓平.事業單位固定資產計提折舊初探.江蘇科技信息，2011（9）

（作者單位：徐瑩，中國石油廣州培訓中心；徐音，中國石化廣東分公司 廣東廣州 510000）（責編：賈偉）