論公司治理中的會計控制

何波

摘 要：會計控制作為公司治理中一項重要的制度安排，是包含企業在內的所有組織和機構正常運轉的制度基礎。會計控制的執行和作用的發揮離不開公司治理，只有將會計控制置于公司治理的環境中加以考慮，才能更好地理解會計控制在經濟生活中的角色和地位，才能找出現實中存在的問題，并加以解決。

關鍵詞：公司治理；會計控制；控制制度

中圖分類號：F275 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）26-0229-03

隨著全球經濟全體化的發展及世界經濟環境的變化，在加入WTO后，我國企業面臨著越來越大的競爭壓力和挑戰。建立以“產權清晰、權責明確、政企分開、管理科學”為基本特征的現代企業制度已成為企業改革的目標選擇。而現代企業制度的核心是公司治理，良好的公司治理能夠增強企業競爭力和提高經營績效，是保護所有者及其他利害相關者，保證現代市場體系有序、高效運行的基礎。

一、公司治理和會計控制的基本內涵

研究公司治理中的會計控制，這就有必要首先了解公司治理的基本理論。

1.所謂公司治理（Corporation Governance），是指公司所有相關利益者之間為確定、監督和控制各自的責任、權力和利益而做出的制度安排，是公司正常運行的基礎和框架。在經濟全球化的背景下，公司治理作為建立現代企業制度的核心，發揮著重要作用。良好的公司治理能夠改善經營業績、提高投資回報、使公司走向國際化。在歐洲，前東歐國家的企業必須改革公司治理，特別是提高審計質量，增加透明度，只有這樣才能夠加入歐盟。公司治理包含外部治理和內部治理，其中外部治理通過競爭的市場來實現，如產品市場、經理市場、資本市場、法律監管及中介組織等。內部治理是上市公司所有者對經營者進行監督和控制的一整套制度安排。廣義的公司治理是指通過一套包括正式或非正式的、內部或外部的制度或機制來協調公司與所有相關利益者之間的利益關系，以保證公司決策的科學性，從而最終維護公司各方面的利益。

公司治理的意義主要表現在以下幾個方面：一是公司治理可以優化內部權利配置，而優化內部權利配置是公司治理的首要任務。二是公司治理可以平衡利益矛盾，實現內外部不同主體之間的利益制衡是公司治理的本質。三是公司治理可以強化激勵和約束機制，使代理人在追求自身利益的同時，更好地實現委托人的利益或目標。

2.會計控制最早產生于1958年，是美國會計師協會下屬審計程序委員會為了劃分注冊會計師審計責任而制訂的。會計控制是單位為了提高會計信息質量，保護資產的安全、完整，確保有關法律法規和規章制度的貫徹執行等而制訂和實施的一系列控制方法、措施和程序。必須將會計控制定位為以單位內部會計控制為主，同時兼顧與會計相關的控制。

會計控制的意義主要表現在以下幾個方面：

（1）保證會計資料真實、完整，防止舞弊現象。建立、健全有效的會計控制，制定和執行恰當的業務控制程序，科學、合理地劃分職責范圍，建立相互協調、相互制約的機制和及時、暢通的信息反饋系統，及時提供準確的經營管理信息，避免或減少會計活動中的差錯。

（2）確保貫徹執行國家相關法律、法規和公司規章制度。公司的經營活動必須在法律法規的約束下進行，公司的交易活動要符合公司內部制定的規章制度。通過有效的授權、復核、內部審計等程序，可以避免公司違反有關的法律法規。

（3）確保資產安全完整。保證財產安全完整，既是財產經管和使用部門及人員的內控目標，又是財會部門的內控職責，還是公司出資者及管理當局的內部會計控制目標。

（4）不斷提高經濟效益。這是經濟管理活動的基本目的，也是公司會計控制的目標，這是實施公司會計控制，確保經濟管理活動目標實現的要求，也是公司會計控制好壞的最終標準。

3.公司治理和會計控制的關系

從理論上認識公司治理和會計控制之間的關系，這是本文必須首先解決的問題，以為后文展開研究奠定基礎。筆者認為，公司治理是促使會計控制有效運行，保證會計控制功能發揮的前提和基礎，是實行會計控制的制度環境。而會計控制在公司治理中擔當的是內、外部管理監控系統的角色。

（1）基礎問題存在一致性

公司治理結構存在著兩個層次的委托代理關系，即股東會和董事會之間的信任委托關系和董事會和經理人之間的委托代管關系。公司治理結構所要解決的問題是各層次代理關系的相互協調。而受托責任自帕喬利的復式記賬以來一直是公司會計的核心問題或主題，它源于委托代理關系，并隨著這種關系內涵的進一步明朗、深入與外在化而歷經演進。同時會計又屬于委托代理關系的內部層次，委托代理路線為所有者—董事會—經理者—會計。正因為如此，會計控制也必然以委托代理關系的協調為其核心問題。

（2）會計控制是公司治理的核心

公司的一系列活動過程的評價和計量工作是由會計系統來完成的，會計系統作為一個控制系統在公司治理結構中占有重要的地位。作為一個會計系統，它重要的職能就是收集、整理、分析和加工會計數據，最終提供給信息使用人。會計生產的會計信息減弱了所有者與經營者之間的信息不對稱，同時會計系統通過對它所收集的信息進行加工分析，所形成的會計收益數字可以作為評價企業業績的依據，如評價公司戰略規劃目標以利潤額或市場份額的增長作為依據。業績評價體系中用來評價經理人員經營業績的典型指標是利潤指標和投資報酬率指標。用于計算這些指標的數據都不同程度來源于會計系統，加強會計控制有利于形成科學的監督機制、激勵機制和業績考評機制，從而形成健全的公司治理結構。可以說，加強會計控制是公司治理的核心。

二、會計控制對公司治理的重要性

1.會計控制制度是公司治理得以良好運行的保障。公司的會計控制制度是公司的管理監控系統，良好的控制系統可以讓公司的權責更加明晰，形成有效的權力制衡和監管機制，不至于讓掌握公司控制權的管理者失去監管，以保障公司治理的正常運轉。同時，也不讓公司的所有者的“手”伸得過長，不讓不利于公司的管理者發揮自己的能力，以實現公司的經營目標。endprint

2.公司的會計控制制度有助于彌補公司治理本身存在的缺陷與不足。任何制度的設立都有其缺陷和不足之處，這些缺陷和不足之處，就需要通過其他方式予以改善，公司治理也同樣存在著這樣或那樣的問題與缺陷，一個完整的公司治理體系的建設需要一段時間，這個過程不是一蹴而就的，在各方面尚不完善的情況下，要解決這些問題，就需要健全企業會計控制制度，通過良好的會計控制制度正確處理企業內部各個不同的利益主體之間的關系，從而有效地解決企業內部和外部之間的利益關系，讓企業保持良好的發展狀態，讓所有者和經營者之間的權力得到平衡，切實保障職工、債權人、客戶的利益。

3.會計控制是公司治理的一個重要方向，企業的高效運轉、提高企業信息披露的真實性需要有企業會計控制制度做后盾，這樣能夠更好地接受來自企業外部的有效監督，保障企業治理順利開展。

三、公司治理中會計控制運行機制

所謂會計控制的運行機制，是指會計控制要素的構成及各要素之間相互制約、相互協調的運行關系的總稱。會計控制的主體通過受控客體的行為作用于控制對象，又通過控制對象的改善與優化來逐步地達到一個合乎預定目標的狀態，控制目標能否實現，通過信息反饋到控制主體，使其又開始進行下一循環的再控制，這就形成一個完整的會計控制系統循環。在企業治理中，會計控制運行機制是企業治理的重要環節。為了完善企業治理，就需要從單位實際情況出發，健全一個科學的、有效的會計控制運行機制具有十分重要的意義。

1.建立會計人員責任控制機制。按照現代企業管理設置會計控制的組織機構及配備高素質的人員，明確部門之間、部門內部之間的會計控制的責權利，形成上下統一、部門聯動、人員協調的會計監控運行機制。與時俱進加強企業內部財會人員的業務素質培訓，熟悉并掌握會計準則和會計制度。加強財務人員職業道德的培養與教育。要讓每個財務人員都知道，不按質量標準提供會計信息是要付出代價的。同時要保障會計人員的合法權益性。形成一個既要保障會計人員的合法權益，又要有制度、措施對有意造假者進行懲戒的會計人員責任機制。

2.建立會計信息的控制機制。主要是會計信息生成的控制，包括對會計核算過程的控制和由此反映出的會計信息質量的控制，也就是對會計本身的控制。即看經濟活動的合法合理性、原始憑證的合理有效性、記賬憑證和賬簿記錄的正確性、會計報表的合規與準確性、會計信息的傳遞路徑的有效性、會計信息的真實可靠性和有用性。目前，我國會計管理機構按照國際會計慣例，逐步完善企業會計準則，建立起一套完整的會計信息質量標準的依據。這樣，我們的會計信息質量的控制機制將有很大的改善，不僅會促使經營部門的誠信理念不斷提高，而且還為經營決策者提供了決策依據，使企業價值運動達到最大化的增值。

3.建立資金運動的控制機制。管理層持續利用高質量的會計信息對企業各職能部門的經濟活動進行計劃、決策、指揮、監督，使各部門經濟活動中的資金運動的增值達到最大化，實現企業持續經營的最優增長目標。利用會計信息對企業經濟活動進行的會計控制，實質上就是控制資金的運動過程，使資金在運動過程中產生最大化的增值。因而，企業的資金運動尤顯重要。對資金運動全過程的控制是會計控制的關鍵，也是最基本的環節。

四、公司治理中會計控制存在的問題

1.公司治理結構不完善，權力集中在少數人手中，領導一人講了算，缺乏公開、公正的決策。與西方國家極為分散的股權結構不同，在我國，控股股東或少數關鍵人為了控股股東或管理當局的利益就能控制公司的財務報告，就有可能進行盈余管理甚至操縱財務報告，向外部信息使用者提供虛假信息誤導。例如，從2002年開始，顧雛軍等人利用科龍電器采取虛增收入、少計費用等各種不法手段，肆意增報利潤，每年都不低于1億元利潤額的業績，從而致使公司向外界披露的財務報告嚴重背離實際情況。

2.會計控制制度不健全、不完善。目前，內部控制雖然一些企業管理活動中發揮了作用，但是內部控制制度依然存在著不夠全面不夠完善的狀況，沒有覆蓋所有的部門和人員，也沒有滲透到企業各個業務領域和各個操作環節，這就可能使企業會計工作出現混亂、核算不實，從而造成會計信息失真。如不少企業常規票據分管制度、重要空白憑證保管使用制度、會計人員分工中的“內部牽制”原則均沒有建立，甚至一些小企業沒有正規的財會部門，會計、出納、審核等事項由一個人包辦。原始憑證的取得或填制本身就不合法，以此為依據編制的記賬憑證、登記的賬簿、出具的會計報表及一系列的會計分析等也就毫無意義。

3.企業普遍不重視會計控制，缺乏會計控制理念。企業內部會計控制在我國基礎還十分薄弱，很多企業的管理層目前對建立內部會計控制不夠重視。有的并未建立健全的內部會計控制，有的內部會計控制殘缺不全，甚至有些企業對內部會計控制還存有許多誤解，認為內部會計控制就是內部成本控制、內部資產安全性控制等，或者以為內部會計控制就是一堆手冊、文件和制度等。更為嚴重的是有章不循、執法不嚴，使內部會計控制流于形式。

五、完善企業會計控制的思路與對策

1.完善公司治理結構，針對董事會、獨立董事、監事會、經理層、審計委員會等不同的權利主體確立控制權，使各權力主體之間形成不同的權力邊界和相互制衡，防止內部人控制。

2.形成符合市場經濟要求的經營管理理念。一方面管理者要不斷提高自身的思想和文化素質，通過自身的表率來引導全體員工建立并執行良好的內部控制；另一方面，國家應培育市場經濟下企業的經理人才市場，在企業外部形成經理人才的約束、監督和激勵機制。

3.建立良好的人事政策與實務，加強人力資源培訓，提高人員素質。公司必須建立統一的人力資源政策，實行科學的聘用、培訓、輪崗、考評、晉升、淘汰、薪酬等人事管理制度，確保公司員工具備和保持正直、誠實、公正、廉潔的品質與應有的專業勝任能力。

4.建立健全的內部會計控制制度。在現代企業制度下，健全企業內部會計控制制度，要做好以下工作：首先，單位的主要負責人應深入到企業的各個角落，了解企業的實際情況，因地制宜地制定本單位的內部會計控制制度。當企業經濟情況發生變化，或國家會計制度發生變更時，要及時修訂內部會計控制制度，確保其有效的實施。其次，由于企業規模小、資金少，因此在建立內控制度時，要充分考慮經濟性原則，重點抓重要的業務循環，抓重要的關鍵點。最后，內部控制必須有個完善的組織機構，完整的控制制度。公司的控制活動必須有從計劃、執行到控制、監督的整體框架。

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[責任編輯 李 可]endprint