價值鏈視角下商業銀行內部審計增值策略研究

雷蕙宇 張 偉(中國建設銀行股份有限公司廣西自治區分行，廣西 南寧 530022;廣西建工集團基礎建設有限公司，廣西 南寧 530007)

一、緒論

上世紀90年代中期以前，我國各大商業銀行的發展戰略重心是全方位拓展主營業務，將追求超常規擴張放在首位;到了90年代后期特別是加入WTO以后，伴隨著我國經濟改革不斷深化、商業銀行股份制改造逐步完善、外資銀行不斷涌入、客戶金融需求多元化趨勢增強等多種內外部因素影響，我國各商業銀行紛紛轉變發展戰略，積極應對風險管理的要求，不斷提高自身的核心競爭力及價值創造力。而商業銀行內部審計的職責是對銀行整體及各經營條線或中后臺保障部門的經營管理活動進行監督檢查及評價，以促進商業銀行改善或提升經營管理水平為根本目的。因此，內部審計的重點應與商業銀行經營管理的水平相一致，內部審計必須緊跟商業銀行戰略調整及經營管理模式全面轉型的步伐，即具備“適應性”，這就對商業銀行內部審計的轉型發展提出了新的挑戰。

增值型內部審計即為組織增加價值的內部審計，其并非一種新的審計形式，而是一種新的審計理念，是內部審計發展的新階段。商業銀行增值型內部審計以價值為核心，審計活動貼近組織的價值鏈，筆者嘗試以價值鏈作為研究的切入點，探索商業銀行內部審計由傳統功能向增值型轉變的邏輯框架及產品增值理念。

二、價值鏈與內部審計在價值鏈中的定位

1.價值鏈理論

20世紀80年代，邁克爾·波特在其所著的《競爭優勢》中提出了“價值鏈”概念，價值鏈管理的目標是以組織戰略為基準，通過識別組織的創造價值活動和增值作業，通過優化核心業務、組織結構、業務流程和信息流等，最終增強綜合競爭優勢，進而實現組織價值最大化目標。

2.增值型內部審計在銀行價值鏈中的定位

以價值鏈思想為指導開展內部審計工作，可加強商業銀行以價值為基礎的管理，更好地發揮內部審計的價值增值功能。內部審計活動在商業銀行價值鏈中處于特殊的地位:其將資金籌措、資金運用等基本活動納入評價范圍，致力于營運的效率;同時又將信息系統基礎建設、人力資源等輔助活動中對各項經營和資源的管理也納入評價范圍，致力于管理的效率。內部審計作為銀行自我約束機制的重要組成部分，貫穿于銀行經營各個層面，是銀行依法經營、規范管理、健康發展的重要保障。

三、基于價值鏈管理的增值型內部審計分析

1.基于價值鏈的商業銀行內部審計增值框架構建

商業銀行的價值鏈是指銀行內部、銀行間以及銀行與客戶之間以“鏈條”方式有機組合物資流、信息流、資金流和價值流的各個環節的總和。基于商業銀行眾多利益相關者構成的多重價值鏈格局，其價值鏈可以主要劃分為內部價值鏈和外部價值鏈:(1)內部價值鏈包括商業銀行的基本業務活動和輔助業務活動兩部分，由于內部價值鏈中包含了商業銀行內部管理中的各項業務，因此內部價值鏈在商業銀行價值鏈中占據主要地位。(2)外部價值鏈則涵蓋了與商業銀行價值鏈能夠形成關聯的所有外部其他組織，既包括商業銀行與其他金融機構、非金融企業的橫向價值鏈，又包括商業銀行與其上下游客戶的縱向價值鏈。

基于價值鏈的商業銀行內部審計增值框架可以通過以下方式使價值增值目標與銀行管理實踐實現對接:(1)依據銀行內部價值鏈劃分審計業務對象。以價值鏈作為審計脈絡，可以使得增值型內部審計更加有律可循，實現對銀行業務的全覆蓋，比如以資產業務為審計對象，就會將資產業務范疇中涉及的個人住房貸款、票據業務、投行業務、中長期固定資產貸款、短期流動資金貸款等包括進內部審計范圍，將有利于對組織資金運用情況進行全面分析;(2)通過增值內部審計優化銀行核心價值鏈。根據二八定律，只有20%的核心業務流程對80%的組織目標起作用，內部審計應更多關注核心業務流程以實現銀行價值增值。內部審計部門可以沿著價值鏈的方向，并結合銀行利潤增長關鍵點確定核心業務流程，找出其關鍵價值環節，對各個關鍵價值環節的內部聯系和縱向聯系進行效率、效果評估，進而以咨詢建議的形式幫助優化核心價值鏈;(3)將外部環境對內部價值鏈的影響也納入內部審計范圍。外部環境、外部因素對銀行內部價值鏈的影響是顯著的，所以雖然內部審計由于自身局限性無法對外部因素進行監管與評價，但仍可以通過對外部價值鏈與內部價值鏈的銜接點進行價值評估，進而分析得出外部因素變化對于組織內部的影響，為經營管理層決策提供有效建議。

2.內部審計產品(服務)增值理念構建

(1)提供“客戶定制”服務

IIA對內部審計的新定義將內部審計在組織中的地位提升到公司治理的層次，同時也將其職能范圍擴展到整個組織，從此層面上考慮，商業銀行所有的利益相關體都將成為內部審計的服務對象，包括董事會、股東、職業經理人、外部監管機構、債權人甚至社會公眾等。這些客戶群體構成的多重價值鏈格局，對內部審計的價值增值服務提出更高的要求，也使得內部審計增值產品設計體系更為復雜化。傳統的內部審計僅僅是按照標準化的程序對銀行的經營活動以及內部控制提供標準化的審查與評價，在此基礎上出具標準化的結論，這種高度結構化的服務遠遠無法滿足不同客戶的需求。增值型內部審計應以商業銀行價值鏈為審計脈絡、遵循依據，依據特定的決策制定者及信息需求者提供專門的服務，并及時調整服務產品以滿足公司治理參與者的需求變化，體現“客戶定制”理念。

(2)審計資源深度整合

“審計資源深度整合”體現的是一種互相參與、合作共贏的理念。深度整合審計資源不但要整合審計項目、審計人力和審計成果資源，同時還要求被審計對象參與到審計中來，并且在不同的審計項目中整合銀行一切可用資源，甚至包括考慮價值鏈中各環節之間的因果聯系、延伸影響，最大限度地實現審計資源的聚合效應。所謂“深度整合”有以下三種整合形式:首先，內部審計與被審計資源的交互整合:傳統內部審計由于過于遵循獨立性原則，避免任何形式的會參與到商業銀行經營活動中的行為，這樣的做法在一定程度上確保審計結論客觀性的同時，卻也生硬的割裂了內部審計與被審計對象兩者之間的關聯。而在以實現價值增值為導向的新型內部審計中，則大力倡導“雙向參與式”審計策略，講求與被審計人員建立充分的相互信任，讓被審計人員參與到內部審計活動中從而形成良好的伙伴關系，也使得內部審計人員有機會更加深入地了解商業銀行經營中的具體問題，更能提升內部審計價值;其次，銀行內部各部門審計資源的平行整合:在審計項目開展過程中，對資源的利用不應只局限于內審內部，應考慮將其他職能部門乃至商業銀行整體現有資源充分應用到內部審計活動中，如此不僅能為組織節約成本，有利于減少商業銀行整體資源的消耗，并且有助于提高內部審計的效果和效率;第三，內部審計與外部審計的信息整合:通常外部監管機構高效、精準的信息來源渠道對于內部審計相對孤立信息體系而言是有效的補充，兩個部門的信息共享可以避免低效率和重復工作。

(3)具備適度前瞻性

傳統內部審計偏重對已經完成的商業銀行經營活動進行檢查和監督，其結論往往是“事后”的，而現代內部審計增值功能在整個價值鏈業務流程中發揮著評價、確認、控制、咨詢等多種功能，因此可以適當設置一些具有前瞻性的審計指標，以期達到對商業銀行經營管理水平的提升進行必要的牽引推動。以下兩點使內部審計具備適度前瞻性成為可能:首先，內部審計在關注內控合規、制度有效性以及頂層設計適合性的過程中，比較容易發現及了解商業銀行在經營管理中存在的迫切需要解決的問題及深層次矛盾;其次，內部審計工作獨立于各個業務部門，特殊的獨立性使其可以從整個銀行的全局、從客觀的角度對銀行價值鏈進行識別、分析。因此，內部審計人員應通過基于價值鏈的流程化的審計形式，從戰略管理活動的各個環節延伸至各個作業環節，為商業銀行提供具有創造性、變革性的咨詢服務，挖掘增值的潛能。

(4)風險導向分配原則

在審計資源的分配中，應體現“風險導向”理念。增值型內部審計所面對的客戶是多樣化的，需提供的服務也是多樣化的，所關注的范疇也在不斷拓展，從銀行經營效益、內部控制延伸到風險管理、道德氛圍等公司治理領域。然而，審計資源是稀缺的，在安排下一年度審計項目時，應考慮商業銀行最迫切需要的服務是什么，否則缺乏統籌兼顧，極易造成有限資源使用中的低效率。在提供內部審計服務時，應在全面了解審計對象內部控制情況的基礎上，將審計資源優先安排到對價值鏈影響較大的風險相對較高的環節，使有限的審計資源投入到最能實現審計價值的領域。因此，將組織戰略與審計戰略契合，按經營風險評估結果制定年度審計計劃是內部審計產品增值理念規劃中的重要原則。

四、增值型內部審計有效運行的保障機制

1.質量控制機制

內部審計機構建立完善的質量控制制度，有利于實現對審計全過程的控制，確保其規范化和制度化，且應根據銀行內外部環境的具體情況及時對制度進行修訂，以保證質量控制制度的實時性和適用性。筆者認為，區別于傳統審計，影響增值型內部審計質量的主要因素包括人員組成、信息技術:(1)以專業化審計隊伍培養為核心。一是要優化人員配置，構建多元化復合型人才結構，這是由內部審計職能的拓展和服務領域的多元化所決定的;二是要搭建學習型的內部審計組織，保持內部審計人員專業勝任能力的持續性，這就必須夯實人員的后續培育工作。(2)以先進信息技術為支撐。一是要加強非現場審計技術研發，計算機遠程審計和網絡審計的推廣，既提高了審計效率、效果，又極大節約審計成本、費用;二是研究建立風險評估和審計問題自動跟蹤機制，基于計算機輔助審計支持審計全流程的角度，內部審計還可以利用計算機技術進行風險的預測、評估和分析，進一步提升審計自動化水平。

2.成果運用轉化機制

審計成果被及時、有效、充分的利用，是實現內部審計增值服務的根本保障。審計成果的利用主要有:一是對風險的防范和化解。風險在商業銀行價值鏈中具有感染性、傳遞性、不對稱性等特征，一個價值鏈環節的風險，往往不止由其直接承擔，而會通過傳遞影響其他環節甚至整個銀行。因此，必須加強對審計提示風險的重視度，對屢查屢犯問題及共性問題加強分析研究，查找問題產生的根源性原因，并采取細化制度、優化業務操作流程、加強業務條線管理等手段來完善落實整改工作;二是通過審計咨詢服務提升組織價值創造力。增值型內部審計可以借助價值鏈理論對于商業銀行的優勢、劣勢、機遇、威脅進行深刻分析，審查組織的效果體現及績效表現，逐個分析各價值鏈環節的經濟性、效率性和效果性，剔除出非增值環節。

3.基于平衡計分卡的內部審計增值績效評價機制

增值型內部審計的業績評價機制首先應能保持與組織戰略一致性，并能夠體現出董事會、股東、職業經理人、外部監管機構、債權人以及社會公眾等各利益相關群體的增值期望，而將平衡計分卡技術運用到內部審計業績評價機制中能較好的滿足這些需求。傳統評價方法往往只注重對財務數據的監測，從降低成本開支的單一維度對增值效果進行衡量，這樣常常會只考慮到內部審計的顯性價值，而忽略了隱性價值。顯性價值是內部審計工作直接關聯并可用貨幣計量的價值，隱性價值則是內部審計通過履行服務職能、促進流程改進、防控風險而為銀行增加的價值，其貢獻度不易量化，因此，傳統的績效評價方法具有一定局限性。由此，可嘗試將平衡計分卡法引入增值型內部審計業績評價體系，平衡計分卡涵蓋財務、顧客、學習與成長、業務流程四個維度業績指標，能在遵循組織戰略導向的基礎上，兼顧平衡內部審計評價工作的財務指標與非財務指標、短期指標與長期指標、過程指標和結果指標等。

［1］王波，姜峰秀，2010:價值鏈會計實務研究［J］.會計之友(5)，P29-31.

［2］郭艷萍，2008:內部審計增值目標實現途經——參與企業風險管理［J］.審計月刊(3)，P54-59.

［3］李鳳華，2009:內部管理審計增值功能探微——基于價值鏈理論視角［J］.審計與經濟研究(10)，P32-37.

［4］張秀英，2009:風險導向審計在國有商業銀行中的應用［J］.揚州職業大學學報(3)，P13-15.

［5］徐秀麗，2009:商業銀行內部審計對策探討［J］.現代商貿工業(18)，P172-173.