后“營改增”時代對高校涉稅業務的影響及核算研究

饒寶紅

【摘 要】 實施“營改增”目的是減少重復納稅現象，即將以往繳納營業稅的應稅項目改為繳納增值稅，只對服務的增值部分納稅。我國高校于2012年9月啟動“營改增”試點改革，在“營改增”試點之初，高校普遍都申請認定為小規模納稅人；在后“營改增”時代，絕大部分高校申請認定為一般納稅人。文章以浙江高校為例，逐一探討對高校涉稅業務的范圍及計稅方法、稅務管理、會計核算、憑證管理等方面帶來的影響，并提出后“營改增”時代高校的應對舉措。

【關鍵詞】 營改增； 高校； 涉稅業務； 核算

中圖分類號：F812.42 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）16-0079-03

按照財政部、國家稅務總局“營改增”試點工作的部署，2012年9月我國高校開始啟動“營改增”試點工作，北京高校最先開展，接著江蘇、安徽、福建、廣東、天津、湖北、浙江等地高校陸續跟進，至2013年8月全國高校的“營改增”工作已經全面啟動。如今，高校實施“營改增”試點改革已近三年了。最初依據《增值稅一般納稅人認定管理辦法》中的相關規定，非企業性質的高校不在一般納稅人認定之列，因此“營改增”試點之初，高校普遍都申請認定為小規模納稅人，然而稅法以應稅服務年銷售額為標準區分小規模納稅人與一般納稅人，即應稅服務年銷售額超過500萬元的納稅人為一般納稅人，應稅服務年銷售額未超過500萬元的納稅人為小規模納稅人，因此在后“營改增”時代①，絕大部分高校申請認定為一般納稅人。本文以浙江高校為例展開探討。

一、高校涉稅業務的范圍及計稅方法

“營改增”目的是減少重復納稅現象，即將以往繳納營業稅的應稅項目改為繳納增值稅，只對服務的增值部分納稅。此次稅收改革涉及到高校的技術開發、技術轉讓、技術咨詢、技術服務等范圍，影響比較大的是高校的科研收入，尤其是橫向科研收入中的技術服務和技術咨詢。“營改增”前開具技貿發票，繳納5%的營業稅，營業稅是價內稅，計稅稅基是收入全額；“營改增”后若認定為小規模納稅人，開具國家稅務總局通用機打發票，繳納3%的增值稅。若認定為一般納稅人，開具增值稅普通發票或專用發票，繳納6%的增值稅；增值稅是價外稅，計稅稅基是含稅收入/（1+稅率）。技術開發、技術轉讓和與之相關的技術咨詢、技術服務等由省級科技主管部門認定為免稅合同的，“營改增”前由地方稅務部門審核開具免稅發票，“營改增”初期改為由國家稅務部門審核開具增值稅免稅發票，后“營改增”時代由國家稅務部門審核后高校即可自行開具零稅率發票。“營改增”前免征營業稅采用的是“預征后退”免稅備案政策，而“營改增”后國稅部門的免稅政策是“即征即退”。

二、后“營改增”時代對高校稅務管理的影響

（一）稅負影響

“營改增”初期，高校由“營改增”前營業稅稅率5%降到小規模納稅人增值稅稅率3%，減少的稅收有利于提高老師的科研積極性，增加科研的投入。后“營改增”時代，高校認定為一般納稅人，增值稅率為6%，由于高校橫向科研支出中主要為勞務費、差旅費、測試加工費、材料費、版面印刷費等，而其中勞務費、差旅費比重較大，幾乎很少能取得增值稅專用發票，進而能抵扣的進項稅額有限，因此一般納稅人的高校稅負高低取決于可抵扣的進項稅額，如果進項稅額很少或是沒有，后“營改增”時代會造成高校稅負不降反升。因此，高校應合理進行稅收籌劃，主動應對由于稅負變動造成的不利影響。

（二）可抵扣和不可抵扣進項稅額的區分

如今高校業務層出不窮，高校財務人員在日常的財務處理環節要注意區分可抵扣和不可抵扣進項稅額。按照國家稅務總局關于增值稅抵扣的規定，一般納稅人不得在免稅、非稅項目中使用增值稅專用發票進行進項稅額的抵扣，即納入財政國庫集中支付項目、免稅的橫縱向項目，高校代管暫存類項目不可使用增值稅專用發票進行進項稅額的抵扣；專用發票在應稅項目中可以抵扣。

（三）高校涉稅風險加劇

高校成為獨立的法人實體后，逐漸成為重要的納稅主體。高校“營改增”前稅種主要涉及營業稅、代扣的個人所得稅，其中個人所得稅屬于代扣代繳，一般來說涉稅風險較小，營業稅屬于地方稅務部門管轄，存在一定的涉稅風險。“營改增”初期認定為小規模納稅人的高校對相關業務開具國家稅務總局通用機打發票，后“營改增”時代增值稅專用發票和普通發票對高校都適用。增值稅在征管制度、虛開發票等方面比營業稅更加嚴密與完善，使高校涉稅風險進一步加劇；尤其是增值稅專用發票開具金額與高校增值稅的計稅基礎息息相關，它既影響高校對外提供服務所產生的銷項稅額，又影響到其接受服務、日常采購等環節所產生的進項稅額，因此發票的領取、開具、使用和監管就更加嚴格。

三、后“營改增”時代對會計核算的影響

（一）會計科目設置進一步細化

高校繳納營業稅時在“應交稅費”科目下設置“應交營業稅及附加”明細科目；“營改增”初期認定為小規模納稅人的高校在“應交稅費”科目下設置“應交增值稅”“應交印花稅”“應交增值稅附加”明細科目；后“營改增”時代認定為一般納稅人的高校須在“應交稅費”科目下設置“應交增值稅、應交增值稅附加”明細科目，且在“應交增值稅”明細科目下進一步設置“進項稅額”“已交稅金”“銷項稅額”“進項稅額轉出”等專欄，在“應交增值稅附加”明細科目下設置“城建稅”“教育費附加”“地方教育費附加”“地方水利基金”“印花稅”等專欄。綜上所述，高校從繳納營業稅、“營改增”初期到后“營改增”時代一般納稅人納稅科目設置上逐漸細化，科目核算上更為精確。

（二）核算更加復雜

高校“營改增”前繳納營業稅時核算較為簡單，只須在銷售和繳納環節中進行會計核算，改征增值稅后，一般納稅人還需要對采購環節進行增值稅進項的會計核算，以便對增值稅進行及時準確的確認、抵扣和核算。

例如：浙江某高校化工學院取得200萬元的橫向科研收入，同時由于完成該項科研還需采購一臺大型儀器，款項已支付，供應商為一般納稅人，開具增值稅專用發票58.5萬元（含稅），項目其他耗費均無法取得增值稅專用發票。取得收入和購買設備的會計處理如下：