系統動力學視角下高校內部控制的研究分析

姜琳+孫經緯+李勇

【摘 要】 將系統動力學引入高校內部控制管理中，構建控制活動——信息交流與反饋——內部監督的系統動力學模型，結合H高等學校數據進行內部控制未來發展情景動態模擬和分析。研究結果表明：高校內部控制系統動力學模型能夠有效地模擬和預測高校內部控制運作;在不同發展模式下，高校內部控制水平有所提升，內部監督機制健全程度低，信息系統覆蓋率增長緩慢，其中，信息交流與反饋在高校內部控制建設中作用最為顯著。文章針對性提出相關的對策建議。

【關鍵詞】 高校內部控制; 系統動力學; 系統要素耦合; 發展模式

中圖分類號：F23;G647.5 ?文獻標識碼：A ?文章編號：1004-5937（2016）03-0091-05

一、引言

近年來，高校負面新聞的層出不窮在社會上引起了很大的反響，例如南昌大學原校長周文斌受賄和挪用公款案、西安理工大學原校長劉丁挪用科研經費吃回扣案、浙江大學水環境研究院原院長陳英旭非法占有科研經費案等，這些案件從側面反映出高校內部控制存在諸如基建監督體制缺失、內部監督與外部監督脫節以及高校資產安全等方面的問題，嚴重制約著高校健康發展。2014年1月1日，財政部制定了《行政事業單位內部控制規范（試行）》，明確了行政事業單位（例如高校）內部控制規范程序，這使得內部控制有規章可循。2015年3月24日，教育部印發了《關于加強直屬高等學校內部審計工作的意見》，要求直屬高校健全內部審計工作領導機制，學校主要負責人直接領導內部審計工作，設置獨立內部審計部門，不受其他機構和個人的干涉。

高校內部控制的管理成為國內外學者關注的熱點，并取得一系列研究成果。國外學者主要從高校決策支持系統、內控部門重組以及財務管理等角度對高校內控進行了一系列卓有成效的研究。Robert（1990）研究表明高校決策支持系統和執行報告系統的建立有利于高校資金決策的科學性。Barbara（2003）以某私立綜合性大學管理人員信息系統為背景，運用信息反饋理論建立高校決策支持系統，研究得出高校可以借鑒企業內部控制方法來提高自身內控水平，例如采用扁平化組織結構的領導方式或利用創新型的管理方法縮短監管復雜性。Daniel（2005）研究了如何建立有效的內部控制規范來均衡高校內部控制制度和財政撥款使用效率之間的利益分配矛盾。David & Rusty（2010）認為將高校內部控制納入云計算策略是改進高校預算控制的必要選擇，并進一步探索了高校內部控制管理的影響因素。Matthew & Justin（2010）針對美國高校管理中關于外包與分權的爭議，提出了高校內部控制的全面思考，研究結果表明，外包和分權兩種措施可以有效地降低高校內部控制管理成本，提高高校內部控制管理效益。Ma（2012）研究得出行政權力過大是高校內部控制管理弊端的重要原因，并針對性地提出一系列促進高校內部控制水平提高的措施。Han & Zhong（2013）認為高校預算資金使用效率的預測有助于建立高校預算控制的評價指標體系，從而為增強高校預算控制提供定量的分析方法。

國內許多學者的研究主要結合中國現實中不同條件背景，例如內部控制體制和控制框架等，從實證分析等角度探討高校內部控制管理，并取得了很多顯著的成果。劉新春（2001）在高校教育、教學改革背景下提出加強高校內部管理的觀點，認為高校內部控制管理除了側重于內部控制機構的建設以外，還需從提高學校各級管理部門內部控制制度的認識和重視內部審計制度的建設兩個角度出發。2001年財政部發布了《關于高等院校建立經濟責任制、加強財務管理的幾點意見》，要求規范校內財經秩序，袁路明（2001）基于此背景提出了一系列加強高校內部控制的對策建議：推進產學研相結合的發展，加強學校財務制度建設，嚴肅財經紀律，將高校內部控制的重點放在學校重大項目決策程序、會計委派程序的規范化建設上。方蕓（2013）構建了高校內部控制風險預警系統，從而對高校內部控制狀況進行定量評價，從實證分析角度豐富了高校內控理論研究。陸文斌等（2014）研究得出高校內部控制制度的制定、實施和評價彼此之間密不可分，其中內部控制的評價是綜合管理的關鍵。步磊和范亞東（2014）運用多元回歸方法，分析了公司治理結構因素對內部控制有效性的影響。丁家源（2014）分析了我國高等學校存在的各種弊端，并提出有效的改進措施。杜俊萍（2015）以高校的實際情況為研究背景，探討了高校內部控制自我評估方法和控制制度體系的建立。

基于上述文獻分析，本文創新性地將系統動力學引入高校內部控制系統中，全面構建控制活動——信息交流與反饋——內部監督情景模擬，并結合H高等學校數據來驗證該方法的可行性，最后針對性提出一系列改進的對策建議。

二、高校內部控制的系統動力學模型構建

系統動力學由麻省理工大學Forester教授創建，是以系統論思想為基礎，運用計算機模擬技術對系統的復雜動態行為進行研究的一門交叉性學科，它吸收了系統理論精髓并結合控制論、信息論等相關理論。高校開展內部控制晚于企業內部控制實施，控制手段存在差別，且整體控制水平較低。從系統學角度看，高校內部控制體系是一個完整的信息傳遞和反饋系統，原因在于高校內部控制涉及高校內部的教學單位、教輔單位和科研單位等各個部門，而高校各部門組成的高校內部控制子系統（例如財務子系統、教學子系統、信息管理子系統等）有效運行依賴于各個子控制系統的信息交流與反饋。鑒于此，本文針對H高等學校的內部控制行為構建動力學模型，并進行系統狀態變量調整的情景模擬，這將有助于分析高校內控復雜行為的演化，為完善高校內部控制提供有用建議。

（一）高校內部控制的系統動力學模型構建

1.確定系統邊界，針對研究的問題分清主次，抓住矛盾的主要方面

本文構建的系統動力學模型的空間邊界是H高等學校，其內容邊界按照COSO標準界定為控制環境、風險評估、控制活動、信息溝通與內部監督。為了便于實現重點研究，筆者將內部監督和信息交流與反饋作為重點研究對象，并分析控制活動對高校內部控制的影響。系統動力學的指標包括狀態變量、速率和輔助變量。其中，狀態變量反映整體系統中各個子系統狀態情況和未來演化行為，并且狀態變量之間通過信息流、資金流等建立關系，形成相互影響的一體化網絡，而速率和輔助變量分別反映狀態變量的變化方向和影響因素。

由于預算控制和財務控制狀況能夠反映控制活動的狀態，因而將其作為控制活動子系統的狀態變量;信息交流和反饋技術的發展反映信息交流和反饋子系統的變化狀態，所以將其作為信息交流和反饋子系統的狀態變量;內部審計作為內部監督子系統發展的重要手段，能夠使子系統發生狀態改變，從而將內部審計作為內部監督的狀態變量。因此，預算控制水平和財務控制水平作為控制活動的關鍵指標，信息交流和反饋頻率作為信息交流和反饋的關鍵指標，內部監督關鍵指標設置為內部審計水平。基于上述假設條件，本文建立由速率和輔助變量組成的系統模型，如表1所示。

2.設計高校內部控制系統模型結構流程圖

本文根據SD原理，分析H高等學校內部控制的控制活動、信息溝通和內部監督子系統的相互關系，建立起各狀態變量之間關于速率和輔助變量的系統信息反饋結構，并設計出內部控制系統模型結構流程圖，如圖1所示。

借鑒Rees等（2001）采用的相關參數設定方法，結合H高等學校內部控制復合系統的結構特征、主變量數據變化的穩定性以及變量之間的依存關系，將參數概括為三類：（1）針對數據穩定性較強的單變量參數，采用系統歷史數據資料算術平均數來確定，這類參數包括預算指標合理分配率、內控問題查處率、內控問題解決率以及重大事項上報率;（2）采用函數計算確定的參數包括預算機構健全率、信息系統覆蓋率、技術人員充足率、監督機制健全率、審計部門獨立性以及會計核算準確率;（3）人為設定監督主體能力和財務專職人員素質。

3.高校內部控制系統模型的真實性檢驗

為了證實高校內部控制系統模型的有效性，筆者通過模型相關調試和檢驗來進行驗證。本文選取2008—2012年H高等學校的數據進行歷史性檢驗（見表2），結果顯示系統模擬結果與其內部控制實際狀況基本吻合，這說明基于系統動力學下高校內部控制模型具有較好的模擬能力，能夠真實地反映高校內部控制三個子系統之間的關系。因此，可以將其作為該高校內部控制情景模擬和預測的依據。

（二）H高等學校內部控制未來變化趨勢的情景分析

觀察H高等學校的系統流程圖可以發現，高校內部控制系統的控制活動——信息交流與反饋——內部監督各子系統要素存在一定的耦合關系。本文基于三個子系統間的相互關系，以2011年H高等學校的內部控制系統發展模式為參照，設計出三種新型發展模式：信息技術支持預算型（A）、預算和財務控制協調發展型（B）、信息技術促進內部審計發展型（C）。下文對H高等學校內部控制發展趨勢進行情景模擬和分析。

1.H高等學校內部控制發展趨勢模擬

針對三種發展模式，本文對H高等學校未來13年控制活動——信息交流與反饋——內部監督的發展趨勢進行模擬和分析，模擬結果如表3所示。

（1）信息技術支持預算型（A）：假定模型初始參數保持不變，預算機構健全率、預算指標合理分配率、信息系統覆蓋率以及技術人員充足率保持2011年水平，分別是20%、25%、13%和21%，按照H高等學校2011年的發展狀況進行模擬。模擬結果顯示：2015年預算指標合理分配率達到34%，較2011年有大幅提升;信息交流和反饋程度增強，具體表現為信息系統覆蓋率增長到36%;技術人員充足率較2011年上升4%，內部控制水平增長到17.4%。到2024年信息技術中信息系統覆蓋率增長較快，技術人員的發展使得內部控制水平達到18%。這說明信息交流和反饋子系統的建設以及預算控制子系統的發展有利于提高內部控制水平。

（2）預算和財務控制協調發展型（B）：此模式下2015年預算機構健全率和預算指標合理分配率分別達到30%和39%，信息系統覆蓋率和監督主體能力等指標保持原有水平。模擬結果顯示：2015年內部控制水平增長到16%，預算控制子系統和財務控制子系統的預算指標（合理分配率、預算機構健全率和會計核算準確率）在2024年出現大幅提高，內部控制系統水平增長17.6%。這說明預算和財務控制協調發展能夠有效帶動內部控制水平的提高。

（3）信息技術促進內部審計發展型（C）：此模式在技術支持預算型的基礎上進行，其監督機制健全率增長5%，監督主體能力增長4%，從而實現內部監督的大幅度增長，2015年高校內部控制水平達到17.8%，在三種模式中處于最高水平。與此同時，隨著信息技術水平的提高和內部監督的嚴格，此模式在2024年內部控制水平達到18.90%，成為三種模式中增加速度最快的。

2.H高等學校內部控制發展趨勢分析

針對以上高校內控發展趨勢進行模擬和分析后，可以發現：

（1）在內部監督機制不變的情況下，信息系統的建設和預算機構的構建促使內部控制水平從2011年的10.34%增長到2015年的17.4%。這說明信息溝通與反饋在內部控制中的作用需要進一步重視。根據行政事業單位內部控制要求，加強信息的溝通和反饋以及重視內部控制信息的準確性是非常重要的，模式（A）數據分析結果正契合現實要求。這進一步說明了技術支持預算改進的發展模式（A）的合理性得到驗證。

（2）在模式（B）下，2024年信息系統覆蓋率、監督機制健全率和技術人員充足率分別增長了11%、2%和5%，而預算機構健全率、預算指標合理分配率和會計核算準確率分別實現12%、13%和18%大幅度增長，預算和財務子系統的大力建設使得內部控制水平得到提高。對比三種模式，可以得出模式（B）內部控制水平提高幅度較小，這說明預算和財務控制協調發展雖然能夠促進整體內部控制系統的改善，但是內部監督子系統建設不足會導致內部控制水平增長緩慢，為此高校內部控制需要在提高預算與財務控制子系統的同時，進一步加強內部監督控制。

（3）對于信息技術促進內部審計發展的模式（C）來說，專業技術人員的充足（具體表現為技術人員充足率2024年較2015年增長16%）可促進信息系統的建設速度加快。在引進專業審計人員以及對內部審計人員進行培訓的基礎上使得內部審計人員的素質得到提升（具體表現為監督主體能力2024年在2015年基礎上增長6%），同時內部審計機構的建立和健全使得整體的內部監督機制得到較好的發展（具體表現為監督機制健全率2024年達到18%，比2015年高出3%）。根據模擬分析可知，預算控制和財務控制子系統增長幅度有限，信息系統覆蓋率從2011年的13%上升到2024年的45%，實現信息交流和反饋子系統的大幅度增長。在信息交流與反饋以及內部監督子系統的共同作用下，高校內部控制水平2024年達到三種模式的最高水平18.90%。這說明信息技術支持內部監督發展的模式能夠促進高校內部控制系統的實質性完善。

三、結論和建議

（一）結論

高校內部控制系統動力學模型能夠對高校內部控制進行更有效的模擬和預測。例如選取H高等學校2008—2012年的歷史數據進行真實性檢驗，其誤差范圍低，證明了模型應用的有效性。

本文分別對H高等學校進行三種情景發展模擬，結果表明在不同發展模式下，高校內部控制水平都有所提升，內部監督機制健全程度低，信息系統覆蓋率增長緩慢。其中，信息技術促進內部審計發展模式（C）的控制水平提升最多，即信息交流與反饋在高校內部控制建設中作用最為顯著。

信息交流與反饋系統的小范圍增長能夠帶動內部控制水平的較大提高，這表明了高校內部控制管理需要在未來加強信息交流平臺的建設和信息反饋系統的維護，重點發展信息技術支持內部監督發展模式來提升高校內部控制水平。

（二）對策建議

本文運用H高等學校相關數據進行高校內部控制動力學系統模擬，研究結果表明提高高校內部控制水平需要從信息交流與反饋、預算控制和內部監督三個方面來進一步完善。

1.加強信息交流與反饋機制的建設

信息是連接高校內控各子系統的紐帶，做好信息交流與反饋可以保證內部控制子系統的良好運轉。從信息交流角度來說，需要建立信息交流平臺，以此提高頻率來加強內部控制系統中成員參與的積極性。例如高校定期舉行內部控制信息座談、建立信息交流網絡平臺是促進信息交流平臺建設的主要途徑。從信息反饋角度看，需要加強高校成員內部控制集體參與意識以及成員的反饋積極性，具體可以通過進行內部控制知識競賽的方式來使組織成員了解參與信息反饋對內部控制以及自身利益維護的重要性，同時對積極參與信息反饋的成員予以物質及精神獎勵來鼓勵成員積極參與內部控制。由此，將信息交流平臺的搭建與信息反饋系統的建設結合起來構成良性循環回路，為高校內部控制制度的建設提供有力的信息技術支撐。

2.實現預算動態管理

預算控制包括預算制定、預算執行和預算結果評價三個方面。預算制定是要了解各部門的實際需求，尤其是高校一些部門在向學校申請教學經費時可能會存在虛報以及多申請的情況，為保證預算資金用到真正需要的地方，需要在信息系統建設的基礎上加強與各部門的溝通使預算資金合理分配;在預算執行過程方面，需要進一步加強事中管理，包括組織預算控制專門人員對各個部門的預算資金使用情況進行定期評估與考核，確保資金的合理使用以及預算資金的安全;在預算評價機制建設方面，需要在合理的預算評價體系基礎上對預算資金進行終期總結和評估，以便為下一年度的部門預算做鋪墊。

3.內部監督為高校內部控制系統提供制度保障

內部監督通過對內部控制完整性、合理性和有效性的評價，實現內部控制其他要素的再控制。加強內部監督，需要做好以下幾點。一是提升內部審計部門監督職能的制度保障。在信息系統不斷完善的過程中推進信息公開，細化高校信息公開的范圍和內容，將涉及學校在建項目、日常運營、教學經費、財務信息、突發事件的處理等內容進行公開。二是建立信息公開工作的評價機制，實施權責對等，嚴格執行責任追究制度，從信息的公開透明促使高校管理者合理運用手中的權力。三是發揮高校各成員如教職工、在校學生以及社會各利益相關者的監督作用，建立高校成員重大決策參與制度，使學生及教職工積極參與學校的管理。

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