預付賬款壞賬準備計提實務分析

張黎楷

摘要：預付賬款的壞賬準備計提問題，實務操作過程中主要存在兩種不同的看法。一種看法認為預付賬款應當直接計提壞賬準；另一種看法認為預付賬款應轉入其他應收款，并計提相應的壞賬準備。筆者從預付賬款定義角度、預付賬款壞賬準備計提規定的角度，對壞賬準備計提進行了充分分析。

關鍵詞：預付賬款；壞賬準備

中圖分類號：F230 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）013-000-01

預付賬款的壞賬準備計提問題，實務操作過程中主要存在兩種不同的看法。一種看法認為預付賬款應當直接計提壞賬準；另一種看法認為預付賬款應轉入其他應收款，并計提相應的壞賬準備。

一、預付賬款的定義

從專業化角度出發，預付賬款主要是指買賣雙方進行協議商定之后，由購貨方提前支付一部分貨款與供應方，進而所出現的債權。一般情況下，預付賬款并不是利用貨幣進行抵償的，實質上是必須要求企業在相當短的一段時間段內通過商品、勞務以及服務等進行抵償。

根據《企業會計制度》（財會[2000]25號）會計科目和會計報表的定義，預付賬款科目核算企業按照購貨合同規定預付給供應單位的款項。根據財政部《企業會計準則-應用指南》（財會[2006]18號）會計科目和主要賬務處理的定義，預付賬款科目核算企業按照合同規定預付的款項。當對兩者進行科學化對比之后發現，新的企業會計準則在定義中刪除了“購貨”兩個字，對預付賬款的核算內容進行了外延的擴展，不僅包括有形存貨，而且包括無形存貨，如勞務服務等，適用各種企業的核算，而不僅限于“購貨合同”的范圍。

從預付賬款的定義來看，按照合同規定預付的款項形成預付賬款，也就是說預付賬款是基于合同約定出發的，前提基礎是合同按照雙方約定正常履行的情況下，購貨方預先按照合同約定支付的部分貨款才構成預付賬款，一旦合同無法按約履行導致合同解除或撤銷，那么購貨方原先按照合同約定支付的部分貨款就構成了其他債權，而不是預付賬款，在會計處理時需要進行重分類調整至其他應收款。

二、預付賬款壞賬準備計提的相關規定

1.企業會計制度的相關規定

企業會計制度第十七條，應收及預付款項，是指企業在日常生產經營過程中發生的各項債權，包括：應收款項（包括應收票據、應收賬款、其他應收款）和預付賬款等。可以看出，企業會計制度中明確預付賬款不屬于應收款項，與應收款項是并列關系的。

企業會計制度第五十三條，企業的預付賬款，如有確鑿證據表明其不符合預付賬款性質，或者因供貨單位破產、撤銷等原因已無望再收到所購貨物的，應當將原計入預付賬款的金額轉入其他應收款，并按規定計提壞賬準備。由此可見，企業會計制度中明確規定，預付賬款不能直接計提壞賬準備，因為預付賬款的性質確定其不存在無法收回的可能。

2.企業會計準則的相關規定

《企業會計準則第22號-金融工具確認和計量》中對于金融資產分類進行了相對詳細的描述，可以將金融資產分成四類：以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，包括交易性金融資產和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；持有至到期投資；貸款和應收款項；可供出售金融資產。金融工具確認和計量準則應用指南，根據本準則的第十七條規定，貸款和應收款項主要是指金融企業發放的貸款和一般企業銷售商品或提供勞務形成的應收款項等債權。貸款和應收款項在活躍市場中沒有報價。通常情況下，企業在提供勞務后產生的應收債權以及相關的銷售商品方面，往往根據購貨方的協議款項以及應收合同來明確初始金額。從企業會計準則來看，預付賬款應該屬于應收款項規定的范疇。

按照金融工具確認和計量準則應用指南的規定，針對所持有到到期的投資、相關貸款以及應收款項，當存在客觀性證據證明其已經發生了減值之后的時候，需要按照相應的賬面價值以及未來現金流量的現值間差額進行減值損失的準確計算。企業會計準則并未明確應收款項中預付賬款的減值計提問題，那么是否就認為可以直接計提壞賬準備呢？

按照企業會計準則規定來看，預付賬款按照金融資產應分類為貸款和應收款項，那么并不意味著預付賬款可以直接計提壞賬準備。企業會計準則編審委員會編制的《企業會計準則案例講解2016年版》，財務報表列報就一般企業資產負債表進行了列示說明，對交易性金融資產、應收票據、預付款項等項目，反映企業持有的相應資產的期末價值。而應收賬款、其他應收款等資產項目，可以在一定程度上有效反映出企業期末所持有的資產價值，這種情況下，應當以扣減提取的相應資產減值準備后的凈額填列。由此看來，預付賬款不同于應收賬款、其他應收款等應收款項，并不應直接計提資產減值。

筆者認為，預付賬款是否直接計提壞賬準備的問題，其實在企業會計制度中是有明確區分和規定的，在企業會計準則中雖然并沒有明確的規定，但是從預付賬款的定義、企業會計準則案例講解來看，如果預付賬款能夠有相對確鑿的證據來證明供貨單位已經破產或者是已經撤銷，從而不完全符合相應的預付賬款性質，已經沒有希望接收到原來購買的貨物的情況下，必須要把原計入預付賬款的相關金額按照規定轉入到其他應收款當中，而且還應該按照相關規定做好計提壞賬的預先準備，更符合我們的實務操作。