基于新醫院財務制度的成本核算研究

鄒夢琪

【摘要】為了加強公立醫院的財務管理及監督，嚴格規范醫院的行為，財政部發布了新醫院財務制度，制度對醫院成本核算進行了重新定義。但新醫院財務制度頒布后，公立醫院的成本核算中仍然存在一些問題，在具體實施的過程中也遇到了很多阻礙。本文對目前新醫院財務制度執行中成本核算問題進行了討論，并提出了相關對策建議。

【關鍵詞】新醫院財務制度 成本核算 難點 問題 對策

一、引言

公立醫院的成本核算是醫院財務部門的重點性基礎性工作。成本核算能夠很好地反映一家醫院財務制度的完善性及管理水平。新醫院財務會計制度也將“加強經濟管理，強化成本核算，實行績效考核，提高資金使用效益”作為醫院財務管理的主要目標，由此可見，成本核算是當前形勢下醫院財務管理中重要的環節。新醫院財務制度的頒布愿景是好的，但在新制度實際實施過程中，各醫院發現了很多理論上的漏洞和實踐上的不足。因此，對新醫院制度下成本核算過程中出現的問題研究很有必要。本文對此進行研究。

二、新醫院財務制度成本核算現狀

（一）新醫院財務制度下醫院成本核算情況

國家近年來進行了重大的醫療改革，使得公立醫院由政策導向變為市場導向，兼具公益性和營利性的職能。新醫院財務制度的改革是為了更好地適應新醫改的政策背景，順應市場化的大潮流。而成本核算是這次改革中很重要的部分，其目的在于使醫院在衡量社會效益時要兼顧自身的成本管理。但通過本文對全國范圍內多家公立醫院的調研情況看，新醫院財務制度頒布以來，各地醫院的成本核算改革進度不一，部分醫院已經完成了項目成本和病種成本的核算，但是有些醫院推動兩項成本核算進度較慢。因此，從該角度可以看出，新醫院財務制度對各地的影響程度不同，大部分醫院沒有形成統一的成本核算制度，這也是目前制度推進過程中的主要問題。

（二）新醫院財務制度下醫院成本核算的效果

新醫院財務制度自2012年實施以來，各醫院依據新制度的要求，改進了醫院成本核算的方法，逐步開展了科室成本核算，將各個科室的成本進行三級分攤，編制醫院全成本核算報表，并大力逐步推進項目成本、病種成本核算，使得醫院的成本核算更加科學。總體而言，醫院成本核算的變革效果主要體現在以下方面：一是新的成本核算方法加強了成本信息的準確性，成本核算和會計核算高度一致；二是更為細致的成本核算方法為預算管理、績效管理提供數據支持，為物價部門申報新項目提供定價依據；三是在科室成本核算的基礎上進行對比分析、構成分析、每百元收入的支出分析等程序，為科室成本核算以及控制提供可靠的依據；四是醫院的資產主要包括醫療設備以及床位等固定資產，因此，進行大型儀器設備的成本效益分析是很有必要，也為提高設備的利用效率提供參考。

三、新醫院財務制度成本核算存在的問題

（一）醫院信息一體化和標準化程度不高

新醫院財務制度改革強調了成本核算的對象化和成本歸集的細致化，因此，成本核算和歸集相比以前更加復雜，而且根據新醫院財務制度規定，調查發現對于級別更高的公立醫院，成本核算和歸集的要求更多，方法更加復雜。因此，也就產生了以下問題：一是改革后成本核算的復雜度上升，導致了成本項目變多，單純地依靠純人工是很難在規定的時間內完成任務。但實際上大多數醫院目前沒有使用統一的、高效的財務信息軟件。二是成本核算對于不同的醫院要求不同，導致了不同醫院的成本處理方式不同。如目前醫院在HIS系統、藥品管理系統和病案系統等系統的科室名稱和編碼基本上都是各醫院自行編制，缺乏統一性和整體性，導致醫院信息的標準化程度不高，醫院信息之間的可比性較低，部門間的信息數據不能共享，形成信息孤島，無法真實反映醫院運行成本核算的控制結果。

（二）科室成本核算機制不成熟

新醫院財務制度在成本核算中規定了科室成本核算，但針對不同的部門，按照不同的職能又有不同的劃分，因此，造成科室成本在數據收集及分攤方面缺乏統一標準，主要表現在以下方面：首先，醫院基礎數據不準確，原始數據收集存在問題，如醫院科室變換、面積老會變換等；各科室未安裝水電表，導致水電費數據分攤計入，成本不準。其次，數據分攤系數需要進一步完善或統一。多數醫院存在以下情況：消毒供應室內部服務量、醫技科室工作量，水、電等費用大用戶無法計量等；同時有些醫院末端科室較為分散，無法按照制度要求對其進行面積分攤；并且醫院科室間的協作關系越來越密切，存在人員跨科室工作的情況，如何合理地計量各科室的人力成本有待商榷。最后，醫院的科室分類屬性也直接影響到管理費用的核算，科室屬性模糊不利于支出費用的歸屬，不能真實反映醫院運行中成本核算的控制結果。

（三）病種成本和項目成本核算存在難度，缺少具體實行辦法

目前醫院開展了成本核算，建立了科室成本核算制度，以科室為責任單位，利用財務成本核算模塊，采用合理的方法將直接成本和間接成本計入科室，將醫院各科室直接成本進行三級分攤，編制醫院臨床服務類科室全成本。病種成本和項目成本的核算普遍尚未開展，需建立完整的基礎數據信息系統。在成本分攤過程中，各醫院采用的分攤指標不一，造成各醫院同類科室成本的可比性存在差異。

在開展項目成本和病種成本核算時，遇到最大的瓶頸是新醫院財務和會計制度對項目成本和病種成本的核算方法以及具體要求很含糊，醫院在開展這兩項成本核算時，缺少核算對象、分攤方法、核算流程和范圍等基本理論的支撐，在制度中缺少實例參考和標準依據，同時由于各醫院的財務水平參差不齊，導致各醫院成本核算科學性不足，粗細不一，推動項目成本和病種成本核算的進程緩慢。此外，由于醫院業務的技術性過強，實際業務和財務業務之間產生壁壘，相關的財務部門在病種成本核算上存在局限性，專業財務人員對各種病種的臨床路徑了解十分有限，因此，給醫院的成本核算造成了困難，影響了會計核算的科學性和準確性。

（四）成本核算細則不明確

新醫院財務制度在大醫改的背景下出臺，其類似于國家對于公立醫院財務方面的頂層設計，但新醫院財務制度只是在全面預算管理、收入支出管理、成本核算、凈資產管理以及對外投資等方面作出了制度上規定和約束，卻一直沒有出臺細則規定。由于成本核算細則仍不明確，導致大框架下各公立醫院執行新醫院財務制度的要求不變，但各醫院核算的科學性和粗細化不一致，導致了各醫院核算的基礎不一致，信息不具有可比性。如科室成本核算中間接費用分配沒有統一標準，實際上水電費用、氣體等費用可按人頭、床位、面積分配。

綜上所述，成本核算、成本控制、成本分析與成本考核在現有的新財務制度中缺乏嚴密的配套操作細則，制度因此難以在各醫院進行應用。所以，僅依靠現有的新制度難以產生顯著效果。

（五）實施成本核算的成效不明顯

實施科室成本管理主要目的在于幫助科室節約成本，實現醫院成本的最優化配置，但從現階段來看，大多數醫院的成本核算、控制以及分析數據并未與獎金掛鉤，實際上對臨床科室的影響不大，因此，使得醫院各科室對成本核算的重視程度不夠，進而導致成本管控意識薄弱，無法達到成本控制的目的。

四、新醫院財務制度下成本核算改進對策

（一）制定統一的標準，細化規范操作流程

新醫院財務制度將科室分為臨床服務類、醫療技術類、醫療輔助類和行政后勤類等。對于這四類只是在大體上作了解釋，但大部分醫院在劃分上還存在差異，建議對于四類核算科室的劃分制定統一標準，使得成本核算更加規范化，提高財務信息的可比性。由于目前項目成本和單病種核算的規定過于抽象，制度缺乏相應的實務案例支持，因此，在這兩項成本核算中出臺關于項目成本和單病種成本核算的規范操作流程，并配以相關的實踐操作案例予以指導。同時，在成本核算單元方面，規范成本核算單元的分類。

（二）設立醫院統一的核算單元、編碼規則以及科室屬性

醫院作為最早進行非營利組織會計改革的行業之一，其組織架構比較特殊。成本核算方面，在建立基礎成本核算單元或者新設單元時很容易出現歸屬不清的問題，成本核算單元的確定與醫院的日常管理以及經營決策有關。因此，在保證醫院正常經營和運行的前提下，應大力細化核算單元，統一各大醫院的編碼規則以及科室屬性，可參考國家相關的劃分規定，盡力設置統一標準，推動醫院間的成本數據共享，實現醫院數據的橫向可比性，促進醫院整體財務管理水平的提高。

（三）進一步明確成本核算目的，有效利用成本核算結果

成本核算是醫院財務部門的基礎性工作，可以幫助醫院更好地進行經營管理，實現資源的合理配置，合理地進行績效考評，更好地適應市場競爭。但目前成本核算并沒有起到應有的作用，大部分醫院的成本核算工作被動，最終的成本核算信息是在現有業務上的核算與反饋，造成了信息的滯后性，沒有起到成本控制和資源配置的作用。要更好地實現醫院成本核算，就要在制度中明確成本核算的目的，在日常的業務中與其他環節掛鉤，如員工績效評價等，有效地利用成本核算的結果，使得成本核算的實施由被動向主動化轉變。

（四）全方位建立醫院HRP系統，實現信息一體化

新醫改給公立醫院帶來了很大壓力，對醫院人財物等方面提出了更高的要求。傳統的醫院管理模式導致了人員冗雜、成本核算效率低下、錯誤率高，單純的手工核算模式已經無法滿足現有環境下的需要，公立醫院實現信息一體化已經刻不容緩。目前各醫院出于不同的角度考慮，信息技術一體化的程度參差不齊，衛生管理部門應該在提高核算要求的同時，提倡公立醫院廣泛采用醫院HRP系統，實現全方位的信息一體化。對困難醫院予以補貼支持，縮小醫院之間的差距，促進醫院精細化管理，實現醫院間信息交流無障礙，提高成本核算信息化水平，加強成本核算數據的共享，統一成本數據核算標準，提高數據的權威性。

（五）結合醫院的實際情況，實現有效分類管理

公立醫院類型眾多，業務的復雜度和精細度要求也不同。不同醫院由于其自身屬性，在成本核算中的側重點也不一致。建議在成本核算方面分綜合醫院和專科醫院給予細化指引，針對每項特定的醫院類別，出臺醫療服務項目成本和病種成本核算操作細則，同時配以可行的配套操作指南細則，加強病案手頁、醫囑、臨床路徑與項目成本、病種成本之間的關系，實行有效的分類管理，以保證成本核算的科學性、合理性與準確性。

（六）創新醫院財務管理，促進醫院業財融合

從上述分析來看，大多數醫院業務運營管理模式與財務系統脫節，醫院的成本核算僅考慮了會計主體核算的自身，并沒有和醫院的具體業務結合進行財務核算。因此，醫院財務機構得出的財務信息的真實度和準確度很低，可利用性也不高。所以，醫院應該加強財務管理創新，在現有的財務數據平臺基礎上，大力推進醫院經濟管理大數據的分析與應用，從而驅動形成醫院業財融合，結合醫院的業務特點，制定醫院行業財務管理的新準則、新指南以及新的配套解釋，促進醫院成本核算的科學性和可靠性，提高醫院的財務管理水平。

五、結語

新醫院財務制度給醫院財務改革帶來了機遇，進一步提高了成本核算的規范性。新醫療財務制度下有效的成本核算不僅能夠實現自身的成本控制，也可以提高公立醫院的市場競爭力，減少對國家財力的依賴，提高員工的積極性，促進醫院成本目標管理的不斷完善。與此同時，新醫院財務制度也給成本核算帶來了挑戰，目前成本核算過程中產生的眾多不適應性問題亟待解決，也是實現醫療改革的攻堅戰。公立醫院應該重視成本核算基礎工作，大力推進醫院成本核算制度改革。

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