軍工科研單位安全生產費用管理問題探討

北京臨近空間飛行器系統(tǒng)工程研究所 吳偉

目前,軍工科研單位安全生產費用的管理主要遵照2012年由財政部、國家安全生產監(jiān)督管理總局共同出臺的《企業(yè)安全生產費用提取和使用管理辦法》中的有關規(guī)定執(zhí)行。而針對安全生產費用的核算,根據2013年出版的《〈軍工科研事業(yè)單位財務制度〉解讀》關于支出成本費用中明確安全生產費的列支渠道為管理費用,并結合軍工科研事業(yè)單位的特點,對于有條件的可以采取預提方式,對沒有承受能力的可以參照財企[2012]16號的標準在限額范圍內據實列支安全生產費用。

但是,現行辦法和解讀僅對安全生產費用的管理做了總體上的規(guī)定,并沒有對其執(zhí)行過程中的具體環(huán)節(jié)作出指導,上級部門也沒有針對某項條款作出具體的解釋,致使在安全生產費的預算、計提、核算、歸集過程中產生概念上的模糊,從而在執(zhí)行過程中暴露出制度上的缺陷,缺陷的背后還關系到3個方面的問題:一是安全生產費用的計提基礎是否恰當;二是列支渠道是否合理;三是如何構建安全生產費用的未來管理模式。

一、現存問題分析

1．現存問題

根據相關規(guī)定,滿足條件的軍工科研生產單位采用預提安全生產費用的核算方式,即年初將上年度軍品實際營業(yè)收入作為計提依據,采取超額累退方式平均逐月提取,實際發(fā)生時沖減預提。但在實踐中存在的問題主要集中在以下2點:

一是預提額度與實際執(zhí)行額度差額較大，造成管理費用虛增。

在預提安全生產費用的現實業(yè)務中,財務部門遵照前述辦法中計提依據和計提比例提取安全生產費用,在執(zhí)行過程中安全生產費用的投入也基本能滿足單位需求,但預提額度與實際使用額度差額較大。

二是列支渠道不統(tǒng)一，造成費用與成本重復核算。

根據《解讀》和目前的實際做法,當預提安全生產費用時,借記“管理費用”,貸記“專用基金”,即:借:管理費用—安全生產費

貸:專用基金—其它基金—安全生產基金

待實際發(fā)生支出時,沖銷“專用基金”,貸記有關科目,即:

借:專用基金—其它基金—安全生產基金

貸:銀行存款或庫存現金等

因此,“專用基金—其它基金—安全生產基金”應是安全生產費使用情況統(tǒng)計的歸口渠道,同時也應該是唯一渠道。但在實際工作中,游離在該渠道之外的投入比重較大,此種情況產生的負面結果有2個,首先是對安全生產投入的歸集帶來困難,而更為主要的是,游離在“專用基金”以外的投入基本是在“管理費用”和“科研成本”2個渠道進行核算,這就使得費用和成本重復列支而且重復列支,的比重較大,容易造成會計報告的信息失真。

2．問題分析

一是安全生產費用計提的依據不合理。

安全生產費用的本質是保障企業(yè)的安全生產投入,維護企業(yè)、職工和社會的利益,其使用要貫穿于企業(yè)的日常生產過程,與企業(yè)的生產活動緊密相連,而《辦法》中關于武器裝備研制生產與試驗企業(yè),其安全生產費用的計提依據是“營業(yè)收入”,所帶來的問題是營業(yè)收入是在企業(yè)的銷售環(huán)節(jié)實現的,或在工程階段性確認中核定的,并沒有貫穿于企業(yè)整個生產工作過程,與安全生產活動并無緊密關聯(lián)。

二是安全生產使用的覆蓋范圍與費用和成本的覆蓋范圍存在模糊及重疊。

在《辦法》中,對武器裝備研制生產與試驗企業(yè)的安全生產費使用范圍列出13項,但沒有在其中作出更為詳盡的細化或說明,而在軍工科研企業(yè)的管理費用和科研成本核算中也涵蓋相似的內容,使具體執(zhí)行人員在選擇經費列支渠道時產生模糊。例如,為試驗人員購買的防護用品和器具的相關投入歸屬于安全生產項目中的“個人防護用品及器材購置”,但在會計核算當中卻沒有沖減“專用基金”中的“安全生產基金”,而是在“科研成本”中的“試驗費”列支;房屋維修和指示牌安裝等費用支出歸屬于安全生產項目中的“安全生產條件改造”,但也沒有沖減“安全生產基金”,而是在“管理費中”列支。按照目前執(zhí)行的會計核算制度,上述2個例子的會計處理不能稱之為錯誤,但沒有沖減原先的預提,造成費用、成本的列支重疊。

三是計提安全生產費用的列支渠道存在問題。

《辦法》第三條明確規(guī)定:安全生產費用是指企業(yè)按照規(guī)定標準提取,在成本中列支,專門用于完善和改進企業(yè)或者項目安全生產條件的資金。但《解讀》中明確安全生產費用的列支渠道為“管理費用”,并提到“結合軍工科研事業(yè)單位的特點,對有條件的單位可以執(zhí)行財企[2012]16號,……”。

目前,軍工科研生產單位是在上述規(guī)則指導下進行計提安全生產費用的賬務處理,計提的列支渠道為“管理費用”。但是,規(guī)則中沒有充分考慮費用、成本的概念,或者說沒有考慮到費用、成本的確認原則,忽略了會計核算中應具有的“客觀性”。

而從安全生產費用的計提層面看,僅僅根據計提依據和標準提取,具體的經濟事實是否發(fā)生或是否全部發(fā)生并不能基本確定。同時,不能通過計提確認損耗的實際發(fā)生以及實際發(fā)生資源損耗的數量。所以,目前的做法削弱了會計的“客觀性”,甚至可以通過安全生產費用的計提,達到操縱利潤的目的。

二、解決途徑

1．安全生產預算的歸口管理

部分單位在預算管理中雖然也在強調預算的歸口管理問題,但由于人員配置和各部門銜接情況而沒有真正得以實現,所帶來的直接后果就是很可能發(fā)生預算的重報與漏報,造成在執(zhí)行過程中各部門之間責任的推諉。因此,加強預算歸口的主要目的首先就是要進一步明確各部門在安全生產管理工作中所承擔的主要職責、權利及義務,明確各部門在安全生產工作中承擔責任的范圍和事項;其次,通過加強預算歸口管理,對安全生產費用預算進行統(tǒng)一審核,及時發(fā)現重復和疏漏,進一步促進單位內各部門的有效銜接。

2．明確劃分安全生產投入覆蓋范圍與其它成本費用

目前,在相關制度規(guī)定中,安全生產范圍與成本費用涵蓋范圍存在模糊區(qū)域,雖然并非由于單位內部原因產生,但在執(zhí)行過程當中容易造成因覆蓋范圍模糊而致使執(zhí)行人員的判斷出現分歧,導致安全生產費用的列支渠道發(fā)生偏差。

3．加強對安全生產費用的執(zhí)行分析與監(jiān)督

以往對安全生產費用的投入,其監(jiān)督重點主要集中在原始單據的審核,而對于是否滿足安全生產各項目需求,以及各項目投入多少,投入效益大小等,相關職能部門的關注和監(jiān)督力度相對薄弱,缺乏對安全生產投入現實情況的分析,這一事實反映出單位內部對于安全生產工作僅僅當做一項較為重要的事項執(zhí)行,在執(zhí)行過程中并沒有太多注重現實與預算的偏差,對是否提高安全生產投入的效率,通過降低無價值環(huán)節(jié)減少費用支出缺乏考慮。所以,需加強安全生產監(jiān)督與分析的力度,以安全生產投入效率為目標,將安全生產管理工作步入更高層次。

但是,單位內部的改進并不能消除制度和規(guī)定欠缺所帶來的根本問題,因此,對現有安全生產核算模式進行改革將成為未來安全生產管理工作的必然。

三、未來安全生產投入核算模式探討

1．安全生產費用的計提基礎

在對現存問題的分析中提到以營業(yè)收入作為計提依據的不合理性,而如何確定計提依據是未來安全生產管理的基礎問題之一,安全生產費的計提依據應與安全生產活動緊密聯(lián)系。在實際工作中,這一聯(lián)系體現在對“危險源”的確定,即可能對人員、環(huán)境和社會造成不利影響的根源確認。

在安全生產管理制度的建設上應重點考慮危險源,根據行業(yè)細分、生產工藝、所在地區(qū)的地理條件,將危險源分為不同的類別,每一類別劃分不同等級。對于風險等級的劃分還應該根據發(fā)生事故的可能性、暴露于危險環(huán)境下的頻繁程度以及發(fā)生事故后的嚴重后果進行系數測評,根據系數的分值高低衡量風險等級,最后根據不同的危險源及其風險等級規(guī)定這一危險源的計提下限,并以此作為企業(yè)計提安全生產費的依據。

比較簡便的方法是根據上年的生產成本設定提取比例,計提安全生產費用,雖然生產成本作為計提依據也存在著模糊性,但相對于營業(yè)收入,其更貼近于生產過程,理論依據是生產成本的高低標志著企業(yè)生產活動的管理水平和復雜程度,而高水平的管理和復雜的生產過程需要更多的安全生產投入作為保障。

2．計提安全生產費用的列支渠道

安全生產,其目的是為了維護企業(yè)、職工以及社會的公共利益,每個人都應時刻保持安全生產意識,并灌輸到每一個生產環(huán)節(jié)之中,但最終的責任歸集點應是企業(yè)所有者,也就是說安全生產應是企業(yè)所有者承擔的社會責任或公共責任。安全生產費用的計提過程不應影響每一個職工對企業(yè)的效益分配,其計提渠道應加入到對凈利潤或結余的分配之中,即在計提安全生產管理費用時,借記“利潤分配”或“非財政補助結余分配”等科目,貸記“專用基金—其它基金—安全生產基金”,實際使用時再沖減“專用基金—其它基金—安全生產基金”。

這種方法產生的另一個情況就是抵減所得稅問題。在列入成本費用時,此項預提可在稅前扣除,但參與到所有者利潤分配中則是在稅后,出于國家對安全生產管理的鼓勵,可以根據計提數在下一年度參照一定的比例系數作為所得稅扣減項,并可在一定年限內予以遞延。

3．安全生產資本性投入的賬務處理

針對安全生產中的資本性投入,目前部分單位所遵循的是財政部《企業(yè)會計準則解釋第3號》中的相關要求,即高危行業(yè)安全生產投入中形成固定資產的,按固定資產的實際成本一次性全額計提折舊,在以后期間不再計提折舊。但這種做法違背了客觀經濟事實,之所以分期提取折舊,就是因為固定資產在長期使用過程中,其實體是逐步消耗的,價值也是分期回收的,《解釋》中的做法是對客觀情況的否認,而且將固定資產一次計入折舊,在賬面上顯示凈值為零,也不利于固定資產的管理。

如何解決這一問題,對安全生產管理中的資本性投入進行較為客觀的信息反映,建議賬務處理進行以下調整:一是在形成固定資產投入時,不觸及安全生產的計提渠道,和一般固定資產一樣,借記“固定資產”,貸記“銀行存款”、“在建工程”等。二是當計提折舊時,根據固定資產在安全生產執(zhí)行過程中使用比例,按照分配標準,將歸屬于安全生產的部分沖減安全生產的計提科目。▲ （朱天宜 編輯）