H高校“2011協同創新中心”成本核算研究

吳曉晴

[摘 要]采取高效的資本核算方式，是核算科研成本的關鍵，而核算科研成本又是各大高校確定科研投入和財政撥款最主要的憑證。現行的高校科研成本核算重直接輕間接，甚至直接忽視間接成本，造成了科研成本核算及其不合理。而高校科研項目的周期性與科研間接成本占比大的特點，使高校科研作業成本核算成為可能。本文以H高校“2011協同創新中心”為例，引入作業成本法，并介紹了其成本核算優勢、主要的核算過程和步驟，匯總了在使用作業成本法時出現的一些問題，并提出了相關建議。

[關鍵詞]高校科研；成本核算；作業成本法

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2017.08.024

[中圖分類號]F234.2 [文獻標識碼]A [文章編號]1673-0194（2017）08-00-02

就目前而言，由于缺少科學、系統的成本核算方法，我國高校科研經費核算出現很多問題，以下幾個方面尤為突出：第一，著重注意立項而過于輕視管理，這是一種不科學的科研經費管理制度；第二，科研經費管理制度不完善、不規范；第三，不合理的科研經費支出結構導致成本變化大，不易估量；第四，科研資產管理情況不佳導致資產大量流失，設備的利用率較小；第五，常見的現象是科研項目結題了卻沒有結賬，混亂模糊的結題資金處理。而解決這些問題，并使科研經費使用效率得到改善，最關鍵的就是引入作業成本法，創建一個較為完美的經費管理體系。

1 H高校以作業成本法為方法核算科研成本案例

H高校是國家“2011協同創新中心”牽頭建設單位，主要任務是進行科學研究，承辦有多領域的科研項目，導致存在一些科研經費核算成本的問題，如資產管理不完善、不合理的經費核算、低效率的資金使用等情況，所以H高校決定引進作業成本法來解決這些問題，并對科研經費進行科學管理。因此，為了更好的反映作業成本法在成本核算流程中的應用，本文選取H高校“2011協同創新中心”作為成本核算對象。

1.1 “2011協同創新中心”的作業成本法

1.1.1 “2011協同創新中心”的問題

第一，“2011協同創新中心”產生的間接費用占據了很大比重。如科研活動中多個部門同時作業發生的財力、人力、物力的耗費，其很大一部分都是間接費用。再加上動因各不相同，如固定資產的折舊、經費等，因此各異的資源、成本動因、作業等費用分配的分析計算是計算科研成本的主要任務。

第二，周期性和重復性是“2011協同創新中心”負責的教育活動的兩大特點。即使是不同的層次、專業及類別的學生，幾乎每一屆都是招生到畢業周而復始，培養過程的規律基本相同。但培養對象需求的技術層次是各式各樣的。

第三，差異性極大，“2011協同創新中心”每一次成本核算都是面對不同的對象。而職能任務的不同導致創新中心創立了不同的創新團隊，形色各異的專業、教育層次不同的學生分散于其中，所以他們消耗的資源就表現出了極大的差異性。

1.1.2 “2011協同創新中心”使用作業成本法的核算流程

根據作業過程中作業耗費資源的多少，進行產品的消耗作業；由于生產、作業產生、成本發生的方向是由作業進行控制的，作業得到的資源成本是由作業使用資源的程度決定的。這就產生了作業成本，最后根據作業成本的動因被分配于最后的成本對象。

（1）首先，確定成本目標。按照科研任務的不同等方面來定義成本目標，“2011協同創新中心”的主要任務是科研和教學，消耗資源的承擔者由教師和學生擔任。其次，確定作業。科學研究、人才培養、師范推廣、學科發展等是“2011協同創新中心”的主要作業，再根據實際情況在大類下再進行細分。

（2）歸類資源項目。歸類“2011協同創新中心”在經營過程中耗費的各項資源項目。《高校會計制度》主要包括以下高等學校所耗費的資源項目：工資及附加、助學金、社會保障金、獎學金、公務費、業務費、職工福利費、修繕費、折舊費以及其他費用等，這些大類下面還可以細分為各個小類。“2011協同創新中心”所耗用的資源主要是中心管理費、團隊運行費、中心教學開支、人員工資、任務績效費、中心教學經費、日常運行費以及資產折舊費等。

（3）確認作業和作業中心。Michael在《作業成本應用指南》一書中指出，應根據企業的生產流程劃分作業。這樣做既可以滿足財務報告對外披露的要求，又清晰地反映出生產環節和服務環節的效率，為企業不同環節的改進提供依據。高校和生產型企業有許多不同的地方，企業的經營活動是“流程式”的縱向結構，而學校屬于“職能式”的平行結構，各方面的因素決定了在確定作業時，必須從高校組織機構的職能分析入手，按照最終的管理目的選擇成本控制要點。同時，要考慮到成本核算并不是數學之類的精細科學，它是一門藝術，所以作業劃分的粗細應結合成本——效益的原則和高校各自的特點。比如，采用分權管理模式的高校，教育科研活動發生的費用大部分在院系一級，而學校的院校管理費用非常小，這時，院系的作業分得“細”一點，而學校的院校管理作業就可以“粗”一些；對于采用集權管理模式的高校，院校費用會很大，在確定校級管理作業時需要采用細分的原則，從而保證成本歸屬正確。本文所列舉的H高校是采用分權管理模式，因此學校的院校管理作業相對而言就“粗”一些。

作業成本法的本質是以作業為中心，以成本動因理論為基礎，根據作業對資源的消耗進行計算的。生產會導致作業的產生，作業又會引起成本的產生，因此，其按作業對資源的耗用情況將資源成本分配到作業中心，再根據產品與服務所耗費的作業量，最后將成本分配到產品和服務中。作業成本法的核心是找出引起成本發生的作業與資源之間的聯系。雖然H高校“2011協同創新中心”具有和企業類似的生產流程，但實際執行過程中，并不像企業那樣明確可分。譬如，在研究期間，中心工作人員可能同時進行圖書資料查閱、設備檢測、參加會議等活動，難以區分先后流程。因此，適合作為高校作業中心的應該是“平行式”的職能部門結構。因此，按其對中心活動服務的性質不同，可以劃分為五大類作業中心：綜合業務管理中心、設施資源管理中心、人力資源管理中心、行政管理中心、后勤管理中心。

H高校利用合理的資源動因，將各資源成本分攤到各作業中心。這樣一來，成本核算流程的一致性大大加強，管理者也可以更加正確、合理的使用成本信息，完成成本分析。這使作業成本法的操作性和可行性大大提升，并使有效控制成本和作業成本核算體系的建立得以完善。

（4）選擇成本動因。簡單地說，成本動因就是指成本產生的原因。而成本動因又由作業動因和資源動因兩部分組成，其中，資源動因是資源成本分配到作業的依據，作業動因是作業成本分配到成本對象的分配依據，而資源動因反映了作業過程中對資源的消耗情況，而反映產品消耗作業情況的是作業動因。“2011協同創新中心”消耗了三個類別的成本動因：一是直接確定為中心的消耗；二是被各作業分別消耗；三是呈混合形態的消耗。這就需要相關人員把混合狀態的消耗分化開來，然后依據特定的量化標準將其分配各類成本動因。成本動因有兩個至關重要的原則，即為相關性原則與成本效益原則。相關性原則的作用是在保障準確成本信息的同時，保證符合事實的成本動因與作業中心總成本之間的關系。而成本動因數據采集的容易度是由成本效益的原則保證的，其還有一個作用就是使采用作業成本法核算成本的消耗大大減小。

1.2 “2011協同創新中心”實際成本核算

第一，核算直接成本。因為核算直接費用的過程在作業成本法中是很簡單的，賬簿中直接包含了相關數據直接費用的核算內容，其主要包括四個方面：科學研究、人才培養、學科發展、示范推廣。這使直接費用里包含了直接成本的核算，且這個核算是由四個方面的費用計入其中的。

第二，核算間接成本，首先需要將所有資源項目費用收集起來，然后通過資源動因分配作業，以此將作業中心和資源費用進行確認，最后只需要通過確定合理的作業動因，并由此計算出成本動因率，分配成本至相應的成本對象。

2 “2011協同創新中心”實施作業成本法的最終結果

2.1 加強了“2011協同創新中心”成本計算的管理體制

作業成本法對作業中心進行了詳細劃分，更加詳細分析了間接費用增減變動的原因，有利于管理層的決策更加科學、合理，便于運用相應的措施來控制成本費用。以前更多的是申請資源，如學校申請資源，卻很少考慮資源的實際用途和使用效率的問題，實施作業成本法后，可以讓管理層更好的審視自己的決策與日常管理。

2.2 實現“2011協同創新中心”精細化管理

“2011創新中心”能夠對各個層次的成本進行分析。其依據是作業成本核算流程，這使成本管理和預算提供的理論依據更加科學化、合理化，由此實現了精細化管理。作業成本法的實施，會使學校財務工作效率得到改善，將核算型財務工作逐步向管理型財務工作轉變，為“2011協同創新中心”的管理創造了價值。

3 “2011協同創新中心”實施作業成本法的思考及建議

3.1 實施作業成本法的思考

（1）如何將科研與高校教學進行合理、有效的劃分。因為高校科研和教學任務具有很大的相似性，因此他們往往容易混淆，所以必須有一個合理的劃分標準將兩者進行區分，這也是正確核算科研成本的命脈所在。其中最主要的問題是，高校教師人員成本在教學與科研之間成本的合理劃分。

（2）如何才能合乎情理的找出劃分不同科研項目之間成本的界限。比如，如何劃分科研人員同時參與多個項目，使用共同的實驗場地，或者對多個科研項目共同使用同一實驗場所及設備的情況，不同項目之間的人員成本，尤其是教師人員成本怎么進行劃分等，這些問題以當前現有的研究來說明顯不足。

（3）研究缺少具體案例。入以高校全部在研項目為成本計算對象的科研作業成本核算實證研究。我國學者分析的案例研究大多是以某所高校的個別項目為成本計算對象，如果以某高校在科研項目為對象進行作業成本計算，現有的研究方法將無法得到各個項目正確作業成本的研究結論。

3.2 實施作業成本法的建議

（1）建立完善的成本控制系統。作業成本法從本質上說是成本計算系統中的成員之一，它主要是為了從本質上管理高校科研相關的資產以及提高成本控制的管理質量以及管理效率。為了更好的發揮它的作用，在高效使用成本作業法的同時，還需要擁有一套相對來說比較完善的監察、控制系統，而不能只為采用方法而使用方法。

（2）提高科研成本的使用效率。想要使科研成本的使用效率有所提升，就必須從多方面、多角度入手，如分配基數、成本動因的選擇和成本計算的準確性等。在這個過程中絕對不能為了達到結果準確，而導致采用過于繁瑣的成本核算方法。

（3）建立完善的成本控制系統。采用單一的作業成本法是遠遠不夠的，它只是一個成本計算系統，還需要圍繞計算系統建立一套嚴格、行之有效的監察和控制體系，這是為了使作業成本法改善高校科研成本和相關資產等的管理現狀的作用達到最大化。

主要參考文獻

[1]陳慶華，呂海蓉.高校科研經費財務管理的現狀及對策[J].財會研究，2008（16）.

[2]李淑霞，劉志新.高校科研全成本核算研究[J].中國財政，2009（10）.

[3]李智敏.高校科研項目預算管理的研究與探索[J].教育財會研究，2009（1）.

[4]龍素英.高校成本核算探討[J].商業會計，2014（10）.

[5]王念，仇海紅.作業成本法在科研單位成本核算中的應用研究[J].財經界：學術版，2014（1）.

[6]辛海波.科研事業單位如何應用作業成本法進行成本核算[J].行政事業資產與財務，2015（31）.

[7]張捷，龍素英.高校科研項目成本核算探討[J].消費導刊，2009（16）.