標(biāo)準(zhǔn)成本法在醫(yī)院成本管理中的應(yīng)用

許冠華

摘要：隨著醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)支出占國家GDP比重的不斷下降，醫(yī)院成本支出的大部分要靠醫(yī)療收費(fèi)來解決，成本管理成為了醫(yī)院管理的重中之重。本文主要從成本管理的角度探討了標(biāo)準(zhǔn)成本法在醫(yī)院成本管理中的應(yīng)用。

關(guān)鍵詞：醫(yī)院；標(biāo)準(zhǔn)成本法；成本控制

本世紀(jì)初開始，國家對(duì)醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的支出占GDP的比重不斷下降，國家逐步從公共醫(yī)療的投資者向引導(dǎo)者和監(jiān)督者轉(zhuǎn)變。與此同時(shí)，我國城鄉(xiāng)居民人均醫(yī)療支出卻在不斷地增長，這也意味著醫(yī)院成本支出的大部分要靠醫(yī)療收費(fèi)來解決。醫(yī)院為了增加收入、彌補(bǔ)成本支出，過渡醫(yī)療、醫(yī)患糾紛時(shí)有發(fā)生。在這一背景下，迫切要求醫(yī)院必須要加強(qiáng)成本管理，節(jié)約成本支出，從而減輕患者成本負(fù)擔(dān)，和諧醫(yī)患關(guān)系，保證我國醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的持續(xù)發(fā)展。

一、醫(yī)院實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)成本法的必要性分析

標(biāo)準(zhǔn)成本法，又稱標(biāo)準(zhǔn)成本會(huì)計(jì)，系統(tǒng)源于二十世紀(jì)初年產(chǎn)生的“泰羅制”這一科學(xué)管理理論，它是通過預(yù)先制定產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)成本，然后將產(chǎn)品的實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行比較，揭示成本差異，并且分析差異產(chǎn)生的原因，以明確經(jīng)濟(jì)責(zé)任、消除差異并據(jù)以加強(qiáng)成本控制的一種成本核算與成本控制相結(jié)合的成本管理系統(tǒng)。標(biāo)準(zhǔn)成本法在上世紀(jì)初產(chǎn)生之后，在大型企業(yè)中的應(yīng)用已經(jīng)十分成熟，在公共管理部門的應(yīng)用也十分廣泛。在我國醫(yī)療衛(wèi)生體制改革這一大的背景下，標(biāo)準(zhǔn)成本法對(duì)醫(yī)院成本核算和控制也有著十分重要的參考意義。

（一）實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)成本法是我國醫(yī)療改革的必然要求

近年來的醫(yī)療改革，特別是醫(yī)藥分離改革、藥品價(jià)格及醫(yī)療收費(fèi)改革，對(duì)醫(yī)院的經(jīng)營管理能力和成本管理能力提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。客觀上要求醫(yī)院強(qiáng)化經(jīng)營管理，建立以標(biāo)準(zhǔn)成本法為基礎(chǔ)的成本管理模式，為醫(yī)院的成本控制和全面預(yù)算管理的實(shí)施奠定基礎(chǔ)。以現(xiàn)有條件下的標(biāo)準(zhǔn)成本作為成本控制的目標(biāo)，通過實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本的比較、分析標(biāo)準(zhǔn)成本差異及其原因，可以分清責(zé)任歸屬，排除各種冗余的費(fèi)用，達(dá)到直接縮減成本、提高經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益的雙重目的。

（二）實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)成本法是醫(yī)院可持續(xù)發(fā)展的必然要求

公立醫(yī)院是非營利性組織，其根本任務(wù)是向廣大人民群眾提供醫(yī)療公共產(chǎn)品。公立醫(yī)院的這一特征決定了其醫(yī)療服務(wù)活動(dòng)具有社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益的雙重導(dǎo)向性。社會(huì)效益導(dǎo)向要求醫(yī)院在不斷地提高醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量的同時(shí)，還要合理地控制醫(yī)療服務(wù)成本，以增加患者的社會(huì)福利。然而目前醫(yī)院的成本管理模式大都是直接照搬工業(yè)企業(yè)傳統(tǒng)的成本核算方式，在進(jìn)行成本管理的過程中成本標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，成本管理形同虛設(shè)。

與工業(yè)產(chǎn)品相比，醫(yī)療服務(wù)產(chǎn)品比較特殊，其標(biāo)準(zhǔn)化的診療程序難以確定，這也就決定了醫(yī)院推行標(biāo)準(zhǔn)成本法要難于企業(yè)。首先，疾病的治療的專業(yè)性比較高，醫(yī)生治療的主觀性比較強(qiáng)，即使是同一種疾病，患者的個(gè)體差異也是存在的。因此，對(duì)于同一種疾病，不同的醫(yī)生，或者同一醫(yī)生對(duì)于不同的患者所采用的治療方法和程序可能會(huì)存在比較大的差異。也就是說，標(biāo)準(zhǔn)化的診療程序和成本控制標(biāo)準(zhǔn)很難被醫(yī)生認(rèn)同。盡管如此，標(biāo)準(zhǔn)成本法在醫(yī)院仍然可以有廣泛的用途。例如，標(biāo)準(zhǔn)成本法可以與單病種付費(fèi)方式相結(jié)合，以單病種為成本控制對(duì)象，制定和核算標(biāo)準(zhǔn)成本。再如，標(biāo)準(zhǔn)成本法也可以以臨床路徑為基礎(chǔ)，按照臨床路徑制定標(biāo)準(zhǔn)成本，核算和控制臨床路徑成本。

（三）醫(yī)院實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)成本法的意義

1.開展標(biāo)準(zhǔn)成本制定有利于科學(xué)預(yù)算體系的構(gòu)建

標(biāo)準(zhǔn)成本可作為預(yù)算編制的基礎(chǔ)、預(yù)算執(zhí)行的參照以及預(yù)算考核的依據(jù)。以標(biāo)準(zhǔn)成本作為預(yù)算下達(dá)基礎(chǔ)，不僅能科學(xué)合理測算醫(yī)療服務(wù)的實(shí)際支出，而且能更好地應(yīng)對(duì)不可預(yù)見性費(fèi)用的發(fā)生，從而提高預(yù)算編制的科學(xué)性和可操作性。

2.便于分清各成本中心的責(zé)任

標(biāo)準(zhǔn)成本的每個(gè)成本項(xiàng)目都采用單獨(dú)的價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)和數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)。因而可以確定每個(gè)成本項(xiàng)目實(shí)際脫離標(biāo)準(zhǔn)的差異的責(zé)任歸屬，從而分清各部門的責(zé)任。標(biāo)準(zhǔn)成本有利于明確各單位成本項(xiàng)目的控制目標(biāo)，明確責(zé)任，按照成本控制目標(biāo)控制實(shí)際成本。

3.有利于加強(qiáng)成本管理的過程控制及差異分析，將事前控制、事中控制和事后分析聯(lián)系起來

以標(biāo)準(zhǔn)成本作為醫(yī)療服務(wù)各成本項(xiàng)目的依據(jù)，便于找出成本控制的薄弱環(huán)節(jié)，分析其發(fā)生的原因，尋求成本降低空間。

例如，醫(yī)院的門診不同的專科發(fā)展不均衡，存在部分門診專科診間不足、而部分門診專科診間閑置的情況。究其原因，主要有以下方面的影響：門診的成本核算采用完全成本法的核算方式，所有成本全部歸集或分?jǐn)傆?jì)入各門診專科。成本的責(zé)任沒有劃分清楚，資源的閑置成本并未分離出來。由此，醫(yī)生沒有動(dòng)力把多余的診間交付門診部統(tǒng)一調(diào)配。可見，建立成本責(zé)任制，推行標(biāo)準(zhǔn)成本核算制度，分清出診醫(yī)生、各輔助部門、門診部的成本責(zé)任的重要性。

二、醫(yī)院標(biāo)準(zhǔn)成本的制定方法

（一）醫(yī)院標(biāo)準(zhǔn)成本管理模式

1.以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的醫(yī)院標(biāo)準(zhǔn)成本管理

作業(yè)成本法是以成本為動(dòng)因的成本核算和管理模式，由于醫(yī)療服務(wù)是由若干個(gè)作業(yè)組成，而且每一項(xiàng)作業(yè)的成本是可以計(jì)量的，因此作業(yè)成本法比較適合在醫(yī)院應(yīng)用。醫(yī)院如果已經(jīng)有了作業(yè)成本法的基礎(chǔ)的話，可以把標(biāo)準(zhǔn)成本的對(duì)象定位于作業(yè)，通過制定作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本控制作業(yè)實(shí)際成本支出。首先是確定作業(yè)，醫(yī)院的作業(yè)主要包括臨床作業(yè)、藥品供應(yīng)作業(yè)、醫(yī)技檢查作業(yè)、門診收費(fèi)作業(yè)、消毒供應(yīng)作業(yè)等等；其次是確定引起作業(yè)成本的成本動(dòng)因，例如臨床作業(yè)的成本動(dòng)因有檢查和手術(shù)等；最后根據(jù)成本動(dòng)因，將檢查費(fèi)用、手術(shù)費(fèi)用等分配計(jì)入各作業(yè)成本。

2.以臨床路徑為基礎(chǔ)的醫(yī)院標(biāo)準(zhǔn)成本管理

臨床路徑是醫(yī)院提供醫(yī)療服務(wù)過程中，針對(duì)特定病種所確定的，標(biāo)準(zhǔn)化的診療程序和方法，它是對(duì)醫(yī)院流程的再造，是提高醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量的基礎(chǔ)和保證。臨床路徑的理念與標(biāo)準(zhǔn)法是相似的，所以標(biāo)準(zhǔn)成本法的確定可以以臨床路徑為基礎(chǔ)。臨床路徑能夠?qū)崿F(xiàn)各個(gè)部門之間的流程優(yōu)化，流程優(yōu)化是實(shí)際路徑和單病種核算的基礎(chǔ)。醫(yī)院成本的控制需要在通過流程再造去優(yōu)化服務(wù)流程的同時(shí)降低成本。

（二）醫(yī)院標(biāo)準(zhǔn)成本的制定方法

企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)成本一般包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本，各項(xiàng)目根據(jù)用量標(biāo)準(zhǔn)和價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)確定。如上所述，在醫(yī)院成本管理中，不同的病種、不同患者的病情對(duì)材料的用量消耗有很大區(qū)別，因而只能采用標(biāo)準(zhǔn)診療過程下的單病種成本，或者運(yùn)用作業(yè)成本法的理念來確定各成本項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)成本。根據(jù)成本與業(yè)務(wù)量間的依存關(guān)系，醫(yī)院成本可分為變動(dòng)成本和固定成本。變動(dòng)成本的測定主要與業(yè)務(wù)量、收入掛鉤，而固定成本更多會(huì)采用預(yù)算、定額、平均數(shù)等形式。

1.材料成本標(biāo)準(zhǔn)成本的確定

材料包括衛(wèi)生材料、藥品、不構(gòu)成固定資產(chǎn)的醫(yī)療器械等。由于醫(yī)藥分開核算、藥品限價(jià)政策的實(shí)施，藥品的價(jià)格是按照成本加成的方法確定的。例如，藥品的成本為100元，按照加成15%計(jì)算，則其與患者的結(jié)算價(jià)格為115元。因此，藥品的標(biāo)準(zhǔn)成本可以根據(jù)藥品收入倒算出來。例如，如果藥品的收入是115元，那么其標(biāo)準(zhǔn)成本則為100元。材料項(xiàng)目屬于變動(dòng)成本，隨業(yè)務(wù)量的變化而變化。所以，可以利用近幾年的材料成本數(shù)據(jù)，以及對(duì)應(yīng)的工作量數(shù)據(jù)，利用回歸分析法，計(jì)算出單位工作量的標(biāo)準(zhǔn)材料成本。

2.人工成本標(biāo)準(zhǔn)成本的確定

人工費(fèi)屬于固定成本，與醫(yī)院的業(yè)務(wù)收入的聯(lián)系很小。對(duì)于人工標(biāo)準(zhǔn)成本的確定，可以先采用定崗定員的方法來確定各科室人工數(shù)量，然后再用定員數(shù)量與各科室人均平均工資為基礎(chǔ)，計(jì)算確定各責(zé)任單位人工標(biāo)準(zhǔn)成本。

3.折舊費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)成本的確定

折舊費(fèi)用由房屋折舊和醫(yī)療設(shè)備折舊兩部分構(gòu)成，均為固定成本。房屋折舊費(fèi)可從醫(yī)院資產(chǎn)管理部門取得相關(guān)數(shù)據(jù)，按照各科室用房面積和折舊年限為基礎(chǔ)，計(jì)算確定各科室折舊成本。醫(yī)療設(shè)備折舊費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)成本可以比照房屋折舊標(biāo)準(zhǔn)成本的方法加以確定。

三、結(jié)束語

制定和推行標(biāo)準(zhǔn)成本的主要目的是組織制定標(biāo)準(zhǔn)成本體系，揭示和分析實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本的差異，制定成本改進(jìn)措施和方案，以控制各項(xiàng)實(shí)際成本支出。因此，標(biāo)準(zhǔn)成本核算方法的實(shí)施，除了制定標(biāo)準(zhǔn)成本外，實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本的差異分析及其與考核的掛鉤也是其中的重要環(huán)節(jié)。所以就要定期計(jì)算各部門實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本的差異，認(rèn)真分析產(chǎn)生差異的原因，并根據(jù)成本的性質(zhì)劃分責(zé)任單元、分別將其作為各科室、相關(guān)輔助部門的成本控制考核指標(biāo)之一，以實(shí)現(xiàn)醫(yī)院成本控制的目的，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)和社會(huì)效益的可持續(xù)發(fā)展。

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